업무무관자산 등에 대한 지급이자의 손금불산입 해당 여부

심판청구번호 국심2002중 0620(2003. 1.23) >1. 처분 개요 청구법인은 1996.2.23 해외전환사채발행으로 조성한 $○○○ 중 $○○○을 청구법인의 자회사로서 ○○○에서 산림개발업을 영위하고 있는 ○○○(이하 "EPL"이라 한다)에 대부하였다가, 1997.7.28∼1998.1.31 기간 중 $○○○을 조기회수하여 청구법인의 자회사로서 미국에서 수입알선업을 주로 영위하는 ○○○(이하 "EPI"라 한다)에 1997.12.17∼1998.2.3기간 중 $○○○(이하 "쟁점금액"이라 한다)을 송금하고, 같은 기간 중 수출선수금 명목으로 $○○○을 수취하였다. 이후 1998.8.21∼1999.2.3기간 중 EPI에 송금한 쟁점금액을 전액 회수하여 1998.11.6 및 2002.2.22 해외전환사채 원금 및 이자를 조기상환하였다. 처분청은 청구법인이 EPI에 송금한 쟁점금액을 국외특수관계자에게 자금을 대여한 업무무관가지급금으로 보아 적정이자율(8%)과 수입이자율(7%)과의 차액 ○○○원(1997.10.1∼1998.9.30사업연도분 ○○○원, 1998.10.1∼1999.9.30사업연도분 ○○○원)을 익금산입하고, 차입금 지급이자 ○○○원(1997.10.1∼1998.9.30사업연도분 ○○○원, 1998.10.1∼1999.9.30사업연도분 ○○○원)을 손금불산입하여 2001.11.19 청구법인에게 1998.10.1∼1999.9.30사업연도 분 법인세 ○○○원을 결정·고지하였다.(1997.10.1∼1998.9.30사업연도분은 결손으로 고지세액 없음) 청구법인은 이에 불복하여 2002.2.16 심판청구를 제기하였다

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

• 가. 청구법인의 주장 청구법인은 1996.2.23 해외전환사채 발행으로 조달한 외화 중 $○○○를 EPL에 대부투자(3년 거치 5년 분할상환 조건)하였으나, 그 대여자금을 조기에 회수하게 되었고, 당시 시행되는 외국환관리규정(제10-85조 제4항)에 의하면 조기회수된 대여자금은 해외사채발행으로 조달된 자금을 상환할 때까지 별도 예치토록 규정되어 있는 등 자금사용이 제한되어 있어 위 조기회수자금을 효과적으로 사용하기 위하여 EPI에 쟁점금액을 송금하고, 다시 EPI로부터 수출선수금 명목으로 입금받았던 것으로 비록, 해외현지법인에 대부투자하는 형식을 취하였다 하더라도 그 실질은 EPI에 자금을 대여한 것이 아니라 청구법인이 입금받아 외화단기부채를 상환하는데 사용한 것이므로 업무무관가지급금으로 보아 지급이자 손금불산입 및 인정이자 익금산입한 이 건 처분은 부당하다.
• 나. 처분청 의견 청구법인은 1997.10.1∼1998.9.30사업연도 중 약 $○○○의 외화차입금이 있었으며, 그 중 14%이상 이자율의 지급이자가 ○○○원 정도에 달함에도 당시 시행된 외국환관리규정 제10-85조 제4항의 규정에 의하여 해외투자자금이 조기회수된 경우, 같은 규정 제10-80조 제1항 각호에 규정하는 외화채무의 조기상환 기타 재정경제부장관이 인정하는 용도로 사용할 수 있음에도 불구하고 청구법인의 해외특수관계자인 EPI에 쟁점금액을 송금하였는 바, 이는 특수관계자에게 업무와 무관하게 자금을 대여한 경우에 해당하며, 사용이 제한된 자금을 청구법인이 사용하기 위하여 부득이 EPI에 대여하는 형식을 취하였다는 청구법인 주장은 받아들이기 어렵다.

• 가. 쟁점 쟁점금액을 국외특수관계자에게 업무와 무관하게 대여한 가지급금으로 보아 인정이자 익금산입 및 지급이자 손금불산입한 처분의 당부를 가리는데 있다.
• 나. 관련법령 이 건 과세요건 성립당시의 관련법령은 다음과 같다. 국세기본법 제14조 【실질과세】

② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득·수익·재산·행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 불구하고 그 실질내용에 따라 적용한다. 법인세법 제28조 【지급이자의 손금불산입】

① 다음 각호의 차입금의 이자는 내국법인의 각 사업연도의 소득금액 계산에 있어서 이를 손금에 산입하지 아니한다.

4. 다음 각목의 1에 해당하는 자산을 취득하거나 보유하고 있는 내국법인이 각 사업연도에 지급한 차입금의 이자 중 대통령령이 정하는 바에 의하여 계산한 금액(차입금 중 당해 자산가액에 상당하는 금액의 이자를 한도로 한다)

• 나. 제52조 제1항의 규정에 의한 특수관계자에게 당해 법인의 업무와 관련없이 지급한 가지급금 등으로서 대통령령이 정하는 것 같은 법 시행령 제53조【업무무관자산 등에 대한 지급이자의 손금불산입】

① 법 제28조 제1항 제4호 나목에서 "대통령령이 정하는 것"이라 함은 명칭여하에 불구하고 당해 법인의 업무와 관련이 없는 자금의 대여액(괄호 생략)을 말한다.(단서 생략) 국제조세조정에 관한 법률 제5조 【정상가격의 산출방법】

⑤ 정상가격은 다음 각호의 방법 중 가장 합리적인 방법에 의하여 계산한 가액으로 한다. 다만, 제4호의 방법은 제1호 내지 제3호의 방법으로 정상가격을 산출할 수 없는 경우에 한한다

1. 비교가능 제3자 가격방법 거주자와 국외특수관계자간의 국제거래에 있어서 당해 거래와 유사한 거래상황에서 특수관계가 없는 독립된 사업자간의 거래가격을 정상가격으로 보는 방법

4. 대통령령이 정하는 기타 합리적이라고 인정되는 방법 같은 법 시행령 제4조【정상가격의 산출방법】 법 제5조 제1항 제4호에서 "대통령령이 정하는 기타 합리적이라고 인정되는 방법"이라 함은 다음 각호에서 정하는 방법을 말한다.

3. 기타 거래의 실질 및 관행에 비추어 합리적이라고 인정되는 방법

• 다. 사실관계 및 판단 첫째, 청구법인이 ○○○현지법인으로부터 조기회수한 대부채권 회수자금을 특수관계자에 해당하는 EPI에 외화를 대부하는 조건으로 1997.12.12 ○○○은행장에게 현지자원획득 및 사업확장 목적으로 해외직접투자신고를 하고 쟁점금액을 대부한 사실에 대하여는 처분청과 청구법인간에 서로 다툼이 없다. 둘째, 처분청이 제시한 자료에 의하면 청구법인의 1998.9.30 현재 장기차입금이 ○○○원으로 이 중 외화장기차입금 ○○○이 포함되어 있고 단기차입금도 ○○○원이 계상되어 있으며, 1998.10.1∼1999.9.30사업연도 중 청구법인이 지급한 이자는 ○○○원으로 이 중 연이자율 14% 이상의 지급이자가 ○○○원 정도이며, 이에 대하여 청구법인의 이의제기는 없다. 셋째, 청구법인은 1997.12.17∼1998.2.3 기간 중 EPI에 쟁점금액을 송금하고 이와 같은 기간인 1997.12.17∼1998.2.3기간 중 쟁점 금액에 상당하는 $○○○을 EPI로부터 송금받은 사실에 대하여도 처분청과 청구법인간에 서로 다툼이 없으며, 청구법인의 대부채권 잔액과 청구법인이 수취한 수출선수금 잔액은 일자별로 대체로 유사한 금액으로 균형을 유지하고 있는 사실은 인정된다. 넷째, EPI○○○는 청구법인에게 주로 ○○○제품의 수입을 알선하고 해외시장의 정보수집을 목적으로 설립된 청구법인이 100%투자하여 설립한 내국법인이 해외현지법인의 시설 및 운영자금을 대여한 경우에 그 자금의 대여가 사실상 당해 내국법인의 영업활동과 관련된 것인 때에는 "업무와 관련없는 가지급금"으로 보지 아니하는 것이나(법인46012-1282,2000.5.31외 다수), 처분청은 그 자금의 대여가 청구법인의 수입을 발생시키는 영업활동과 관련이 없고, 현지법인도 잉여자금이 풍부하다는 점을 들어 시설 및 운영자금을 대여한 것으로 볼 수 없다 하여 업무무관 가지급금으로 보아 이 건 처분한 사실이 처분청의 결의서에 의하여 확인된다. 이러한 사실에 기초하여

(1) 쟁점금액을 영업활동과 관련하여 해외현지법인에 대여한 것으로 보아 "업무무관 가지급금"에 해당하지 아니하는 것으로 볼 수 있는지 여부를 살펴본다. 내국법인이 해외현지법인의 시설 및 운영자금을 대여한 경우에 그 자금의 대여가 사실상 당해 내국법인의 영업활동과 관련된 것일 때에는 이를 "업무와 관련없는 가지급금 등"으로 보지 아니하는 것이나, 이에 해당하는지 여부는 해외현지법인의 사업 또는 영업활동이 당해 내국법인의 경영에 관련되는 정도 등을 고려하여 사실판단할 사항이라 할 것인 바(국세청 법인46012-1282, 2000.5.31외 다수, 같은 뜻), 해외현지법인이 청구법인의 수입을 주로 알선하고 있는 점 및 쟁점금액의 사용목적이 명확하지 아니하고 잉여자금이 풍부한 법인으로 달리 차입이 필요한 것으로 보이지 아니하는 점에서 쟁점금액을 시설 및 운영자금으로 대여하였다고 인정되지 아니하므로 업무무관 가지급금으로 본 당초처분은 정당한 것으로 판단된다.

(2) 쟁점금액을 시설 및 운영자금을 대여한 것으로 보지 아니하는 경우에도 청구법인이 쟁점금액을 대여하고 동일한 기간 중에 이와 유사한 금액을 EPI로부터 수출선수금조로 수취한 것을 실질적으로 쟁점금액 상당액을 국내로 반입하기 위한 것으로 볼 수 있는지 여부를 살펴본다. 이 건 자금거래 당시 외국환관리규정 제10-85조(발행자금의 사용절차 등) 제4항에서는 "해외건설·용역사업 또는 자원개발사업 및 해외직접투자를 위하여 발행된 외화증권의 상환기간 이전에 당해 해외사업의 종료로 인하여 자금소요가 없게된 경우 또는 해외사업 및 해외투자자금이 조기회수되는 경우에는 당해 증권의 상환 또는 앞으로의 상환을 위하여 제1항의 규정에 의한 외화예금계정에 별도 예치하여야 하며, 제10-80조 제1항 각호의 용도로 사용하고자 하는 경우에는 제3항의 규정에 따라 변경승인을 받아야한다"라고 규정하고 있고, 같은 규정 제10조-80조(발행자금 등의 용도) 제1항에서는 "외국환은행 이외의 자가 외화증권발행에 의하여 조달하는 외화자금의 용도는 다음 각호의 1에 의한다"라고 규정하면서 제5호에서 "해외로부터 도입한 외화채무의 조기상환자금"을, 제8호에서 "기타 재정경제부장관이 필요하다고 인정하는 용도"를 열거하고 있다. 위 외국환관리규정에 의하면 청구법인이 외화증권을 발행하여 조달한 자금으로 투자한 해외투자자금이 조기 회수되는 경우 이를 외화예금계정에 별도 예치하고 다른 용도로 사용하고자 할 때에는 별도의 변경승인을 받아야 한다는 제한이 있는 사실은 인정되나, 청구법인이 쟁점금액을 국내에 반입하여 사용하기 위하여 관계회사에 대여하였다가 이를 다시 수출선수금으로 수취하는 형식을 취하였다는 청구법인 주장은 실제 수출대금이 수출선수금과 상계되어 수출선수금 잔액이 감액됨에도 청구법인의 대여금은 동액이 감액되지 아니하고 별도의 대여금회수절차에 따라 감액됨으로서 일정기간 그 차액이 발생하고 있는 점을 고려할 때 그 실질관계가 쟁점금액을 국내에 반입하기 위한 형식적 회계처리로 보기는 어려운 것으로 보이므로 형식적 회계처리를 이유로 관계회사 대여금으로 보지 아니할 수는 없는 것으로 판단된다.

(3) 쟁점금액을 해외관계회사에 대한 대여금으로 보아 부당행위계산부인하여 인정이자를 계산함에 있어서 처분청이 적정이자율을 8%로 계산하여 익금산입한 처분이 적정한지 여부를 살펴본다. 내국법인과 해외현지법인과의 자금거래에 대하여는 국제조세조정에 관한 법률이 법인세법에 우선하여 적용하는 것이며, 국제조세조정에 관한 법률 제5조 제1항 제1호 에서 거주자와 국외특수관계자간의 국제거래에 있어서 특수관계가 없는 독립된 사업자간 비교가능한 제3자 거래가격을 정상가격으로 본다고 규정하고 있으므로 해외특수관계자간의 금전거래에 대한 인정이자를 계산하는 경우에는 국세청장이 정하는 이자율이 아닌 국제금융시장의 실세금리를 기준으로 인정이자를 계산하는 것이며(국심2001구2341, 2002.5.24, 같은 뜻), 당해 대여금의 이자율이 당초 차입이자율보다 높을 때는 부당행위계산부인규정을 적용하지 아니하는 것이므로(국세청 법인46012-1986, 1998.7.16, 같은 뜻) 이 건 자금거래와 관련한 인정이자는 당초 차입이자율과 비교하여 계산하는 것이 보다 합리적인 것으로 보인다. 처분청은 쟁점금액에 대하여 적정이자율을 8%로 하여 인정이자를 계산하였는 바, 이는 청구법인이 EPI로부터 수취한 수출선수금에 대하여 지급한 이자를 기준으로 판단한 것으로 보이나, 청구법인이 해외전환사채를 발행하여 자금을 조달할 당시 표면금리는 0.25%이었으나 만기상환할 경우 7.27%의 보장수익율을 부담하기로 약정한 사실 및 동 자금으로 EPL에 대부할 때 연9%의 이자율로 대부한 사실, 쟁점금액의 원천이 EPL에 대부한 채권을 조기 회수한 것이라는 점에 비추어 쟁점금액의 정상이자율은 연9%로 보이며 이를 기준으로 부당행위계산 부인하는 것이 보다 합당한 처분으로 보이나 이를 적용하도록 할 경우에는 국세기본법 제70조 제2항 에 규정하는 불이익변경금지원칙에 위배되므로 당초처분을 유지하는 것이 타당한 것으로 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구법인 주장이 이유없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.