[요지] 당초 계약내용을 합의해제하여 쟁점부동산의 소유권이전등기를 말소함으로써 종전의 채권·채무관계로 원상회복한 것으로 인정되는 이 건에 대하여 처분청이 청구인의 2001년귀속 양도소득세 환급을 구하는 경정청구에 대하여 이유가 없다고 결정한 처분은 부당한 것으로 판단한 사례임
[요지] 당초 계약내용을 합의해제하여 쟁점부동산의 소유권이전등기를 말소함으로써 종전의 채권·채무관계로 원상회복한 것으로 인정되는 이 건에 대하여 처분청이 청구인의 2001년귀속 양도소득세 환급을 구하는 경정청구에 대하여 이유가 없다고 결정한 처분은 부당한 것으로 판단한 사례임
[참조결정] 국심1999광2333 /
[주 문] 영동세무서장이 2002.4.12 청구인이 2001년귀속 양도소득세 환급을 구하는 경정청구에 대하여 이유가 없다고 한 처분은 이를 취소하고 환급결정합니다.
[이 유]
1. 처분개요 청구인은 충청북도 영동군 영동읍 설계리 336번지 공장용지 2,929㎡외 19건의 토지와 건물(이하 “쟁점부동산”이라 한다)을 2001.8.20 김천길에게 795,000,000원에 양도하기로 매매계약을 체결하고 2001.9.11 쟁점부동산에 대한 부동산양도신고를 거쳐2001.9.12 소유권이전등기를 경료하였으며, 양도소득세 127,247,140원을 납부하였다. 그 이후 청구인은 2001.12.21 쟁점부동산에 대한 매매계약을 쌍방 합의해제하고 이를 원인으로 소유권이전등기를 말소하여 소유권을 환원함으로써 양도의 효력이 소급적으로 소멸하였기 때문에 양도소득세 과세대상이 되지 않는다는 이유로 2002.1.31 양도소득세 경정청구를 하였으나 처분청이 이를 이유없다고 통지를 하자 2002.5.28 이 건 심판청구를 제기하였다.
2. 청구인 주장 및 처분청 의견
(1) 청구인은 충청북도 영동군 영동면 설계리 336번지 등에서 삼두미곡종합처리장을 운영하여 오면서 적자로 인한 경영상의 어려움으로 김천길에게 2000.10월 6억원을 차용하였으나 농업협동조합중앙회 영동군지부(이하 “농협”이라 한다)에 차창희와 신호석에 대한 보증채무로 진 4억원을 변제하느라 김천길에게 빌린 6억원을 갚지 못하자 김천길은 동 채무에 대한 담보로 쟁점부동산에 대한 소유권이전청구권가등기를 설정하여 줄 것을 요구하여 2001.4.27 등기원인을 2001.4.1 매매예약으로 하여 쟁점부동산에 대하여 가등기를 경료하였다.
(2) 청구인은 쟁점부동산에 대한 가등기 경료후에 삼두미곡종합처리장의 운영이 어려워져 김천길에게 빌린 6억원과 위의 미곡처리장 및 청구인의 차창희와 신호석에 대한 보증채무를 김천길이 인수하는 조건(대물변제조건)으로 쟁점부동산을 양도하기로 하고 쟁점부동산 매매계약서를 작성하여 등기원인을 2001.8.20 매매로 하여 가등기에 기한 본등기를 2001.9.12 경료하였다
(3) 김천길은 쟁점부동산에 대한 소유권이전등기후 당초의 대물변제시의 약정과는 달리 청구인의 농협에 대한 보증채무중 근저당권이 설정되지 아니한 보증채무는 책임질 수 없다고 주장하여 농협에 보증채무의 면제를 요청한 결과 청구인의 보증채무금액인1,700,202,346원중 412,400,000원을책임지는 경우에는 보증채무를 면제하여 주겠다고 하여 김천길에게 인수를 요구하였으나 김천길은 이를 거부하였다.
(4) 청구인은 김천길에게 약정불이행을 이유로 당초의 매매계약을 해제하겠다고 통보하였고, 이에 대하여 김천길이 합의해제의 방식으로 매매계약을 해제하여 줄 것을 요구하여 2001.12.11 매매예약 및 매매계약을 합의해제한 것으로하여쟁점부동산에 대한 가등기(2001.12.24) 및 본등기(2001.12.21)를 모두 말소하였다.
(5) 따라서 쟁점부동산은 김천길이 대물변제계약시의 특약을 이행하지 아니하여 대물변제계약 자체가 합의해제되었던 것으로 위의 합의해제에 의하여 대물변제에 의한 유상이전자체가 소급하여 소멸하였음에도 처분청이 대물변제에 의한 유상이전으로 보고 양도소득세과세대상으로 판단하여 청구인의 양도소득세 취소를 구하는 경정청구를 기각한 것은 부당하다.
(1) 청구인이 제시한 예금통장에 의거 김천길의 처인 장영희의 명의로 6회에 걸쳐 6억원이 입금되어 있고, 이는 청구인이김천길로부터 차용한 금액이라고 답변하고 있는 점으로 보아청구인이 김천길로부터 6억원을 차용한 사실은 입증되나 청구인이 제시한 쟁점부동산 매매계약서상에 별다른 특약사항을 입증할 내용이 없고, 기타 이를 입증할 만한 다른 자료의 제시가 없으므로 계약당시의 특약불이행에 의한 해제권행사로 볼 수 없다.
(2) 쟁점부동산은 심판청구서의 내용으로 볼 때 청구인이 김천길에 대한 6억원의 채무변제를 위하여 대물변제에 의한 부동산의 양도로 인정되며, 김천길이 청구인의 농협채무를 부담한다는 내용의 협의는 제시된 서류로 입증되지 않고 있는 점을 볼 때 전체적으로 특약불이행에의한 해제권의 행사에 의한 소유권환원으로 보기 어려우므로 대물변제에 의한 부동산의 양도로 보아청구인의 양도소득세 경정청구에 대하여 기각결정한 것은 정당하다.
3. 심리 및 판단
(1) 소득세법 제88조 【양도의 정의】 ① 제4조 제3호 및 이 장에서 양도 라 함은 자산에 대한 등기 또는 등록에 관계없이 매도, 교환, 법인에 대한 현물출자등으로 인하여 그 자산이 유상으로 사실상 이전되는 것을 말한다. 이 경우 부담부증여(상속세 및 증여세법 제47조 제3항 본문에 해당하는 경우를 제외한다)에 있어서 증여자의 채무를 수증자가 인수하는 경우에는 증여가액 중 그 채무액에 상당하는 부분은 그 자산이 유상으로 사실상 이전되는 것으로 본다.
② (생략)
(2) 같은 법 제94조 【양도소득의 범위】 ① 양도소득은 당해연도에 발생한 다음 각호의 소득으로 한다.
1. 토지(지적법에 의하여 지적공부에 등록하여야 할 지목에 해당하는 것을 말한다) 또는 건물(건물에 부속된 시설물과 구축물을 포함한다)의 양도로 인하여 발생하는 소득 2.~4. (생략)
② (생략)
(3) 국세기본법 제45조의 2【경정등의 청구】① 과세표준신고서를 법정신고기한내에 제출한 자는 다음 각호의 1에 해당하는 때에는 법정신고기한 경과후 2년 이내에 최초에 신고한 국세의 과세표준 및 세액(각 세법의 규정에 의하여 결정 또는 경정이 있는 경우에는 당해 결정 또는 경정후의 과세표준 및 세액을 말한다)의 결정 또는 경정을 관할세무서장에게 청구할 수 있다.
1. 과세표준신고서에 기재된 과세표준 및 세액(각 세법의 규정에 의하여 결정 또는 경정이 있는 경우에는 당해 결정 또는 경정후의 과세표준 및 세액을 말한다)이 세법에 의하여 신고하여야 할 과세표준 및 세액을 초과하는 때
2. 과세표준신고서에 기재된 결손금액 또는 환급세액(각 세법의 규정에 의하여 결정 또는 경정이 있는 경우에는 당해 결정 또는 경정후의 결손금액 또는 환급세액을 말한다)이 세법에의하여 신고하여야 할 결손금액 또는 환급세액에 미달하는 때
② 과세표준신고서를 법정신고기한내에 제출한 자 또는 국세의 과세표준 및 세액의 결정을 받은 자는 다음 각호의 1에 해당하는 사유가 발생한 때에는 제1항에서 규정하는 기간에 불구하고 그 사유가 발생한 것을 안 날부터 2월이내에 결정 또는 경정을 청구할 수 있다.
1. 최초의 신고·결정 또는 경정에 있어서 과세표준 및 세액의 계산근거가 된 거래 또는 행위 등이 그에 관한 소송에 대한 판결(판결과 동일한 효력을 가지는 화해 기타 행위를 포함한다)에 의하여 다른 것으로 확정된 때
2. 소득 기타 과세물건의 귀속을 제3자에게로 변경시키는 결정 또는 경정이 있은 때
3. 조세조약의 규정에 의한 상호합의가 최초의 신고·결정 또는 경정의 내용과 다르게 이루어진 때
4. 결정 또는 경정으로 인하여 당해 결정 또는 경정의 대상이 되는 과세기간외의 과세기간에 대하여 최초에 신고한 국세의 과세표준 및 세액이 세법에 의하여 신고하여야 할 과세표준 및 세액을 초과한 때
5. 제1호 내지 제4호와 유사한 사유로서 대통령령이 정하는 사유가 당해 국세의 법정신고기한 경과후에 발생한 때
③·④ (생략)
(4) 국세기본법시행령 제25조의 2 【후발적 사유】법 제45조의 2 제2항 제5호에서 대통령령이 정하는 사유가 당해 국세의 법정신고기한후에 발생한 때 라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 때를 말한다.
1. 최초의 신고·결정 또는 경정에 있어서 과세표준 및 세액의 계산근거가 된 거래 또는 행위 등의 효력에 관계되는 관청의 허가 기타의 처분이 취소된 때
2. 최초의 신고·결정 또는 경정에 있어서 과세표준 및 세액의 계산근거가 된 거래 또는 행위 등의 효력에 관계되는 계약이 해제권의 행사에 의하여 해제되거나 당해 계약의 성립후 발생한 부득이한 사유로 인하여 해제되거나 또는 취소된 때 3.·4. (생략)
(5) 소득세법 제165조 【부동산양도 신고 등】 (삭 제, 2001. 12. 31) ① 다음 각호의 1에 해당하는 사유로 부동산의 소유권을 이전하는 때에는 대통령령이 정하는 바에 따라 당해 부동산의 거래내용을 납세지 관할세무서장에게 신고(이하 이 조에서 부동산양도신고 라 한다)하여야 한다. 다만, 주택(대통령령이 정하는 고급주택을 제외한다)·농지 등으로서 대통령령이 정하는 경우와 거래대금이 대통령령이 정하는 금액 이하인 경우에는 그러하지 아니하다.
1. 매매 또는 교환
2. 법인에의 현물출자
3. 공매 또는 경매
4. 토지수용법·공공용지의 취득 및 손실보상에 관한 특례법 기타 법률에 의한 수용 및 협의매수(보상금을 공탁하는 경우를 제외한다. 이하 이 조에서 같다)
5. 대물변제
②·③ (생략)
④ 제3항의 규정에 의한 안내서에 따라 제105조의 규정에 의한 예정신고기한내에 세액을 자진납부하는 때에는 제69조의 규정에 의한 토지 등 매매차익예정신고자진납부 또는 제106조의 규정에 의한 예정신고자진납부를 한 것으로 본다. 이 경우 토지 등 매매차익예정신고납부세액공제 또는 예정신고납부세액공제는 제69조 제4항 또는 제108조의 규정에 불구하고 그 산출세액에서 납부할 세액의 100분의 15에 상당하는 금액으로 한다.
⑤·⑥ (생략)
(6) 소득세법 제105조 【양도소득과세표준예정신고】① 제94조 제1항 각호에 규정하는 자산을 양도한 거주자(제165조의 규정에 의한 부동산양도신고를 한 거주자를 제외한다)는 제92조 제2항의 규정에 의하여 계산한 양도소득과세표준을 다음 각호의 구분에 의한 기간 이내에 대통령령이 정하는 바에 의하여 납세지 관할세무서장에게 신고하여야 한다.
1. 제94조 제1항 제1호·제2호 및 제4호의 규정에 의한 자산을 양도한 경우에는 그 양도일이 속하는 달의 말일부터 2월. 다만, 국토이용관리법 제21조의 2 제1항의 규정에 의한 거래계약허가구역안에 있는 토지를 양도함에 있어서 토지거래계약허가를 받기 전에 대금을 청산한 경우에는 그 허가일이 속하는 달의 말일부터 2월로 한다.
2. 제94조 제1항 제3호 각목의 규정에 의한 자산을 양도한 경우에는 그 양도일이 속하는 분기의 말일부터 2월
② 제1항의 규정에 의한 양도소득과세표준의 신고는 이를 예정신고라 한다.
③ 제1항의 규정은 양도차익이 없거나 양도차손이 발생한 때에도 적용한다.
(7) 소득세법 제110조 【양도소득과세표준 확정신고】 ① 당해연도의 양도소득금액이 있는 거주자는 그 양도소득과세표준을 당해연도의 다음 연도 5월 1일부터 5월 31일까지(제105조 제1항 제1호 단서의 규정에 해당하는 경우에는 토지의 거래계약허가일이 속하는 연도의 다음 연도 5월 1일부터 5월 31일까지) 대통령령이 정하는 바에 의하여 납세지 관할세무서장에게 신고하여야 한다.
② 제1항의 규정은 당해연도의 과세표준이 없거나 결손금액이 있는 때에도 적용한다.
③ 제1항의 규정에 의한 양도소득과세표준의 신고는 이를 확정신고라 한다.
④ 예정신고를 한 자는 제1항의 규정에 불구하고, 당해 소득에 대한 확정신고를 하지 아니할 수 있다. 다만, 당해연도에 누진세율의 적용대상 자산에 대한 예정신고를 2회 이상 하는 경우 등으로서 대통령령이 정하는 경우에는 그러하지 아니하다.
⑤·⑥ (생략)
(8) 제224조 【부동산 양도신고 등】 ①~③ (생략)
④ 거주자가 법 제165조 제1항의 규정에 따라 부동산양도신고를 하는 때에는 당해 부동산양도신고일(부동산을 양도하기 전에 부동산양도신고를 한 경우에는 제162조의 규정에 의한 부동산의 양도일을 말한다)에 법 제105조의 규정에 의한 예정신고를 한 것으로 본다. 이 경우 부동산 양도신고와 함께 납부세액에 관한 안내서의 교부신청을 받은 납세지 관할세무서장은 법 제105조의 규정에 의한 예정신고기한내에 재정경제부령이 정하는 안내서를 납세자에게 교부한다.
⑤ (생략)
⑥ 거주자가 제1항의 규정에 의한 부동산 양도신고후 신고내용에 오류가 있거나 부동산 매매계약의 변경 등이 있는 경우에는 법 제105조 및 법 제110조에 규정하는 신고기한까지 그 변경된 내용 등을 신고하여야 한다.
⑦ ~⑪ (생략)
(9) 민법 제466조(대물변제) 채무자가 채권자의 승낙을 얻어 채무이행에 갈음하여 다른 급여를 한 때에는 변제와 같은 효력이 있다.
(10) 민법 제543조 【해지, 해제권】① 계약 또는 법률의 규정에 의하여 당사자의 일방이나 쌍방이 해지 또는 해제의 권리가있는 때에는 그 해지 또는 해제는 상대방에 대한 의사표시로 한다.
② 전항의 의사표시는 철회하지 못한다.
(11) 민법 제548조 【해제의 효과, 원상회복의무】 ① 당사자 일방이 계약을 해제한 때에는 각 당사자는 그 상대방에 대하여 원상회복의 의무가 있다. 그러나 제3자의 권리를 해하지 못한다.
② (생략)
(2) 쟁점부동산관련 매매예약계약서에는 예약자 전병기, 예약권리자 김천길, 쟁점부동산대금(매도예약) 650백만원, 계약일자는 2001.4.1로 되어 있으며, 쟁점부동산관련 매매계약서는 매도인 전병기, 매수인 김천길, 쟁점부동산대금은 795백만원(계약금 95백만원, 잔금은 700백만원), 계약일자는 2001.8.20로 되어 있으며, 달리 특별한 특약사항이 기재되어 있지는 아니하다. (3)청구인은 김천길로부터 2000.10.11 2억원, 2000.10.24 4억원 합계6억원을 차입하였고, 쟁점부동산은 1996.6.19 채권최고액 12억원, 채무자를 전병기로 하여 농협으로부터 근저당권이 설정되었고, 2001.12.21 2억6천만원이 추가 설정된 사실이 청구인의 농협계좌(계좌번호: 319-01-027346)에 입금된 내역 및 등기부등본에 의하여 확인된다.
(4) 청구인은 2001.8.4 농협에 초정미곡종합처리장 대표인 차창희와 두레농산미곡종합처리장 대표인 신호석 등에 대한 연대보증채무 4억원을 변제하였고, 잔여보증채무 1,700,202,346원중 412,400,000원을 책임지고 변제하면 나머지 보증채무는 면제하여 주겠다고 하여 농협에 제출한 채무감면요청서를 제시하고 있다.
(5) 청구인이 제출한 김천길의 2002.6.26자 증인진술서(공증인가 전주합동법률사무소 동부 2002년 제1050호)에 의하면, 증인(김천길)은 청구인이 국제통화기금 구제금융이후 삼두미곡종합처리장의 운영이 어렵게 되어 2000.10.11 및 같은 달 24일에 6억원을 빌려 주었고, 2001년초 청구인이 농협연대보증채무 4억원을 상환한 이후 증인의 채무를 갚지 못하게 되어 쟁점부동산의 담보가등기를 요구하여 2001.4.1 가등기를 경료받게 되었으며, 이후 위의 미곡종합처리장의 운영이 계속 어렵게 되자 증인이 농협채무를 모두 책임지기로 하고 증인의 6억원 채무에 대한 변제조로 가등기하였던 쟁점부동산을 양수하기로 한 뒤 2001.8.20 매매계약서를 작성하여 본등기를 경료하게 되었고, 위의 미곡처리장의 사업자등록까지 넘겨 받게 되었으며, 위 매매계약서의 매매대금은 795백만원으로 기재되어 있으나 증인에 대한 채무 및 청구인이 부담하고 있는 다른 채무도 모두 증인이 인수하기로 하였기 때문에 실제 대금수수는 전혀 없었고, 증인이 위의 미곡처리장을 인수하여 운영하여 보니 타산이 맞지 않아서 농협채무 등을 상환하기로 한 매매계약조건을 이행할 수 없다고 알렸고, 이에 대하여 청구인은 매매계약을 합의해제하기로 함으로써 쌍방합의에 의하여 쟁점부동산에 대한 가등기 및 본등기를 모두 말소하고 증인채무 6억원을 부활하기로 하여 현재 청구인은 증인채무 6억원을 부담하고 있으며, 청구인은 자신의 명의로 된 농협채무를 그대로 부담하고 있다고 진술하고 있다.
(6) 충청북도 영동군 영동읍 설계리 336번지 소재 삼두미곡종합처리장(302-90-14153)은 당초 청구인이 운영(1989.7.21 개업)하다가 2001.8.30 폐업하였고, 김천길이 2001.9.1 개업하여 2001.11.30 폐업하였으며, 2001.12.1부터 청구인이 재개업한 것으로 국세청전산자료에 의하여 확인된다.
(7) 2001.12.31 법률 제6557호로 개정되기전의 구 소득세법 제165조 및 같은 법 시행령 제224조 제4항 및 제6항에 의하면, 거주자가 소득세법 제165조 제1항의 규정에 따라 부동산 양도신고를 하는 때에는 당해 부동산 양도신고일에 소득세법 제105조의 규정에 의한 예정신고를 한 것으로 보며, 거주자가 부동산 양도신고후 신고내용에 오류가 있거나 부동산 매매계약의 변경 등이 있는 경우에는 소득세법 제105조(양도소득세예정신고) 및 같은 법 제110조(양도소득세과세표준확정신고)에 규정하는 신고기한까지 그 변경된 내용등을 신고하도록 규정하고 있다.
(8) 위의 사실관계 및 관련 법령을 종합하여 볼 때, 쟁점부동산의 매매계약서상 청구인의 농협보증채무를 인수한다는 특약사항은 달리 기재되어 있지 아니하나 청구인과 김천길은 처남·매부의 친족관계로 쌍방이 모두 그와 같은 특약사실을 다툼없이 인정하고 있고, 쟁점부동산은 김천길이 농협보증채무를 실질적으로 인수하지 아니하여 사실상 완전한 대물변제(잔금청산)가 이루어지지 아니한 상태에서 소유권이전등기되었다가 김천길이 일정기간 삼두미곡종합처리장을 인수운영하고 그 운영이 여의치 못하자 당초 약정과는 달리 동 농협보증채무의 인수를 거부함으로써 계약조건불이행에 따른 합의해제로 당초의 소유권이전등기가 말소되었는 바, 양도계약을 합의해제하여 말소등기까지 경료하였다면 계약의 이행으로 인한 물권변동의 효과는 소급적으로 소멸되므로 양도소득세의 과세대상이 되는 양도는 처음부터 없었던 것으로 보아야 할 것이고(대법 92누17884, 1993.5.11 판결선고, 같은 뜻), 부동산이 소유권이전된 후 실질적인 부동산 양도가 이루어지지 아니하여 이를 계약해제의 중대한 사유로 보아 매매계약이 합의해제된 경우 매매계약의 효력이 상실되어 자산의 양도가 이루어지지 않은 것으로 보는 것이며(국심 99광2333, 2002.2.12 같은 뜻), 양도소득세의 경우 이해관계 있는 당사자간의 입장이 배치되어 자의적으로 매매계약을 해제하거나 변경할 수 없는 특성이 있음에도 쟁점부동산의 양도와 관련하여 청구인과 김천길 공히 구두특약조건의 불이행에 따른 당사자간에 합의에 의하여 당초 계약내용을 해제한 사실을 인정하고 있는 점, 청구인은 쟁점부동산의 소유권이전등기후 2001.9.11 부동산 양도신고를 하였고 소득세법시행령 제224조에 의하면 거주자가 부동산 양도신고후 신고내용에 오류가 있거나 부동산매매계약의 변경이 있는 경우에는 소득세법 제110조의 양소득세 과세표준확정신고기한까지 그 변경내용을 신고하도록 규정하고 있으므로 청구인이 위의 합의해제에 의한 부동산매매계약의 변경내용을 위의 확정신고기한(2002.5.31)이전에 그 변경을 요하는 경정청구를 한 점을 감안하면 쟁점부동산이 기존채무에 대한 대물변제로 김천길에게 소유권이전되었다가 당초계약의 구두특약사항 불이행에 따른 부득이한 사유로 당초 계약내용을 합의해제하여 쟁점부동산의 소유권이전등기를 말소함으로써 종전의 채권·채무관계로 원상회복한 것으로 인정되는 이 건에 대하여 처분청이 청구인의 2001년귀속 양도소득세 환급을 구하는 경정청구에 대하여 이유가 없다고 결정한 이 건 처분은 부당한 것으로 판단된다.