[요지] 쟁점 어음은 그 실질에 있어서 청구법인이 자금을 활용하기 위한 융통어음으로 봄이 타당한 것으로 판단되므로 쟁점 어음할인료는 청구법인이 부담해야 할 비용이라 할 것이므로, 처분청에서 쟁점 어음할인료를 청구외 법인에 대한 접대비로 보아 과세한 처분은 부당한 처분임
[요지] 쟁점 어음은 그 실질에 있어서 청구법인이 자금을 활용하기 위한 융통어음으로 봄이 타당한 것으로 판단되므로 쟁점 어음할인료는 청구법인이 부담해야 할 비용이라 할 것이므로, 처분청에서 쟁점 어음할인료를 청구외 법인에 대한 접대비로 보아 과세한 처분은 부당한 처분임
[주 문]
○○세무서장이 2002.9.9. 청구법인에게 한 1996사업연도 법인세 3,011,326,970원, 농어촌특별세 345,362,560원과 2002.3.15. 청구법인에게 한 1997사업연도 법인세 6,515,278,590원, 농어촌특별세 331,539,140원 및 1998사업연도 법인세 1,835,044,250원, 농어촌특별세 61,554,440원의 부과처분은
1. 아래 내역의 어음할인료지급금액을 접대비시ㆍ부인대상에서 제외하여 각 사업연도 법인세 및 농어촌특별세의 과세표준과 세액을 경정하고, (단위: 원) ┌───────┬────────┬───────┬───────┐ │1996사업연도 │ 1997사업연도 │ 1998사업연도 │ 1999사업연도 │ ├───────┼────────┼───────┼───────┤ │18,942,960,274 │ 21,024,298,904 │ 8,253,431,507 │8,073,239,726 │ └───────┴────────┴───────┴───────┘
2. 나머지 청구는 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요 청구법인은 전기ㆍ전자제품제조판매업 등을 영위하는 법인으로 주식회사 ○○마트(이하 "청구외 법인"이라 한다)를 고정거래처로 하고 있다. 청구법인은 1996사업연도∼1999사업연도중 청구외 법인이 발행한 1조9,650억원 상당액의 어음(이하 "쟁점 어음"이라 한다)을 받아 이를 금융기관에 할인하여 자금을 조달하면서 발생한 어음할인료 56,293,890,411원(1996사업연도 18,942,960,274원, 1997사업연도 21,024,258,904원, 1998사업연도 8,253,413,507원, 1999사업연도 8,073,239,726원으로 이하 "쟁점 어음할인료"라 한다)을 손금으로 계상하였다. 처분청은 서울지방국세청장으로부터 통보받은 과세자료를 근거로 쟁점 어음할인료를 청구법인이 청구외 법인에 대한 외상매출금을 지연회수함에 따라 청구외 법인이 부담할 어음할인료를 청구법인이 부담하였다 하여 이를 접대비로 보고 접대비한도초과분 53,801,284,093원(1996사업연도 18,772,663,280원, 1997사업연도 19,942,247,196원, 1998사업연도 7,256,368,322원, 1999사업연도 7,830,005,295원)을 손금불산입하는 등 하여, 2002.3.15. 청구법인에게 1997사업연도 법인세 6,515,278,590원, 농어촌특별세 331,539,140원과 1998사업연도 법인세 1,835,044,250원, 농어촌특별세 61,554,440원을 결정고지(이하 "1차 고지처분"이라 한다)한 후, 2002.9.9. 1996사업연도 법인세 3,011,326,970원, 농어촌특별세 345,362,560원을 결정고지(이하 "2차 고지처분"이라 한다)하였다. 청구법인은 이에 불복하여 1차 고지처분에 대하여는 2002.6.11. 심판청구(국심2002서2162)를, 2차 고지처분에 대하여는 2002.10.1. 심판청구(국심2002서3315)를 하였는바, 양심판청구의 내용이 서로 연관이 있어 이를 병합심리한다.
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 청구법인은 사내에 유보된 자기자금이 전혀 없어 소요자금을 차입에 의존할 수밖에 없었으며 이러다 보니 부채비율이 과다하게 상승하게 되었고, 당시 금융당국은 대기업의 부채비율을 일정수준 이하로 낮추도록 요구하고 있는 절박한 실정이었는바, 청구법인의 어음을 이용(할인)하여 자금을 조달할 경우 부채비율이 상승하여 부득이 부채비율도 하락시키고 금융당국의 요구에도 부응하기 위해 청구외 법인으로부터 쟁점 어음을 진성어음인양 받아서 할인하여 자금을 차입한 후 만기일에 청구법인이 직접 자금을 조달하여 어음을 결제하였으므로 쟁점 어음은 융통어음으로 동 어음할인료는 청구법인이 부담해야 할 비용이며, 청구외 법인에 대한 매출채권을 지연회수한 것은 경제적 합리성의 범위 내이므로 쟁점 어음할인료를 접대비로 보는 것은 부당하다.
(2) 증권선물위원회에서 청구법인의 재무제표를 감리한 후 1998사업연도까지의 비용누계 1조9,966억원을 과소계상한 사실을 발견하고 2000.9.18. 이를 시정하도록 청구법인에게 통보하였는바, 과세관청이 신고내용에 오류 또는 탈루가 있어 경정을 할 때에는 과소신고사항만 경정할 것이 아니라 과다신고금액도 경정하여야 한다고 법인세법에 명확히 규정되어 있을 뿐만 아니라 국세청 및 대법원 등에서도 인정하고 있는 확립된 견해이므로 분식결산에 따른 결손금액을 이월결손금으로 인정하여 과세표준과 세액을 경정하여야 한다.
(1) 융통어음이란 정상적인 상거래의 뒷받침없이 단순히 일시적인 자금의 융통을 도모하기 위하여 발행되는 어음을 의미하는 것으로, 융통어음과 진성어음의 판단 여부는 어음의 발행규모라든지 결제소요기간이나 어음의 형식 등에 따라 구분되는 것이 아니고 실질적인 상거래행위의 수반 여부에 따라 판단되어야 할 것인바, 쟁점 어음의 경우 청구외 법인에서 상대계정을 외상매입금으로 한 점, 어음이 외상매출금의 범위 내에서 발행된 점 등으로 보아 쟁점 어음은 정상적인 상거래행위를 원인으로 발행된 진성어음으로 보여지고, 따라서 쟁점 어음할인료의 경우 경제적 이익의 실제귀속처인 청구외 법인이 부담하여야 할 비용을 청구법인이 부담한 것으로 접대성비용에 해당하며, 청구법인이 물류거점 및 영업망확충에 필요한 자금의 지원을 위하여 외상매출금을 지연회수한 행위는 불공정거래로 건전한 사회통념에 배치되므로 이러한 거래에까지 경제적 합리성이 고려되어야 한다는 청구주장은 이유없다.
(2) 청구법인이 타인을 기망할 목적으로 분식결산을 하고 분식결산이 적발되어 청구법인 및 청구법인의 전임원들이 형사처벌을 받자, 이제는 분식결산을 세무상 손금으로 인정하여 납부한 법인세를 돌려달라고 하는 청구법인의 주장은 신의성실원칙과 법적 안정성에 위배되는 부당한 주장으로 이를 받아들일 수 없다.
3. 심리 및 판단
(1) 청구법인이 청구외 법인의 어음을 발행받아 금융기관에서 할인받으면서 발생한 쟁점 어음할인료가 접대비에 해당되는지 여부
(2) 분식결산으로 인하여 과소계상된 비용을 추가로 손금산입하여 법인세를 경정할 수 있는지 여부
(1) 관련법령 법인세법 제9조(각 사업연도의 소득) ① 내국법인의 각 사업연도의 소득은 그 사업연도에 속하거나 속하게 될 익금의 총액에서 그 사업연도에 속하거나 속하게 될 손금의 총액을 공제한 금액으로 한다.
③ 제1항에서 "손금"이라 함은 자본 또는 지분의 환급, 잉여금의 처분 및 이 법에서 규정하는 것을 제외하고 그 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손비의 금액을 말한다. 법인세법 제18조의 2(접대비 등의 손금불산입) ① 내국법인이 각 사업연도에 지출한 접대비로서 다음 각호의 금액의 합계액(조세감면규제법 제59조 제1항에 규정된 공공법인 중 동법 제61조 제4항의 규정을 적용받는 법인 및 동법 [별표] 제2호의 법인 외의 법인의 경우에는 그 합계액의 100분의 70에 상당하는 금액)을 초과하는 금액은 당해 사업연도의 소득금액계산에 있어서 이를 손금에 산입하지 아니한다.
1. 1천200만원(대통령령이 정하는 중소기업의 경우에는 1천800만원)에 당해 사업연도의 월수를 곱하고 이를 12로 나누어 산출한 금액
3. 당해 사업연도의 수입금액(대통령령이 정하는 수입금액에 한한다)에 다음 표에 규정된 적용률을 곱하여 산출한 금액. 다만, 다음 각목의 1에 해당하는 수입금액에 대하여는 그 수입금액에 다음 표에 규정된 적용률을 곱하여 산출한 금액의 100분의 20에 상당하는 금액으로 한다. (다음 표 생략)
③ 제1항 및 제2항에서 "접대비"라 함은 접대비 및 교제비ㆍ기밀비ㆍ사례금 기타 명목여하에 불구하고 이에 유사한 성질의 비용으로서 법인이 업무와 관련하여 지출한 금액을 말한다. 다만, 대통령령이 정하는 바에 의하여 지출한 기밀비 중 대통령령이 정하는 범위 내의 금액은 업무와 관련하여 지출한 접대비로 본다.
(2) 사실관계 및 판단 (가) 청구외 법인은 전기ㆍ전자제품도ㆍ소매업을 사업목적으로 1987.6.3. 설립된 법인으로 청구법인과 세법상 특수관계는 없으며, 사업연도별 요약된 손익상황은 아래 표와 같다. (단위: 백만원) ┌───────┬──────┬──────┬──────┬──────┐ │ 과 목 │1996사업연도│1997사업연도│1998사업연도│1999사업연도│ ├───────┼──────┼──────┼──────┼──────┤ │ 매 출 액 │ 592,004 │ 592,843 │ 559,357 │ 685,994 │ ├───────┼──────┼──────┼──────┼──────┤ │ 매출원가 │ 501,300 │ 501,693 │ 412,008 │ 534,584 │ ├───────┼──────┼──────┼──────┼──────┤ │판매비및관리비│ 125,484 │ 124,553 │ 161,747 │ 159,491 │ ├───────┼──────┼──────┼──────┼──────┤ │ 영업외수익 │ 38,917 │ 38,519 │ 20,306 │ 13,519 │ ├───────┼──────┼──────┼──────┼──────┤ │ 영업외비용 │ 3,270 │ 4,558 │ 5,794 │ 4,442 │ ├───────┼──────┼──────┼──────┼──────┤ │특별 및 법인세│ △874 │ △510 │ △15 │ △202 │ ├───────┼──────┼──────┼──────┼──────┤ │ 당기순이익 │ △7 │ 48 │ 99 │ 79 │ └───────┴──────┴──────┴──────┴──────┘ (나) 청구외 법인이 청구법인으로부터 전기ㆍ전자제품을 매입하고 대금을 결제한 내역과 쟁점 어음발행내역은 아래 표와 같은바, 1996년∼1999년 쟁점 어음발행금액의 합계액이 1조9,650억원이며, 쟁점 어음의 미결제잔액은 외상매입금잔액의 범위 내에서 유지되고 있다. (단위: 백만원) ┌──────┬─────┬────┬─────┬──────────┐ │ │ │현금 등 │외상매입금│ 쟁점 어음 │ │ 월 별 │ 매입금액 │ │ ├────┬─────┤ │ │ │결제금액│잔 액│발행금액│미결제잔액│ ├──────┼─────┼────┼─────┼────┼─────┤ │1995.12.말 │ │ │ 279,286 │ │ 206,500 │ ├──────┼─────┼────┼─────┼────┼─────┤ │1996년 거래 │ 422,264 │377,092 │ 324,458 │500,000 │ 300,000 │ ├──────┼─────┼────┼─────┼────┼─────┤ │1997년 거래 │ 423,654 │347,241 │ 400,871 │ 650,000 │ 380,000 │ ├──────┼─────┼────┼─────┼────┼─────┤ │1998년 거래 │ 204,710 │172,860 │ 432,721 │ 350,000 │ 350,000 │ ├──────┼─────┼────┼─────┼────┼─────┤ │1999년 거래 │ 180,465 │199,028 │ 414,158 │ 465,000 │ 60,000 │ └──────┴─────┴────┴─────┴────┴─────┘ * 전년도 외상매입금잔액＋당년도 매입금액－현금 등 결제금액＝당년도 외상매입금잔액 (다) 처분청에서 조사한 청구법인과 청구외 법인의 회계처리내용을 보면 아래와 같다.
① 어음발행시 청구법인 현금 000 / 외상매출금 000 청구외 법인 외상매입금 000 / 지급어음 000
② 어음할인시 청구법인 현금 000 / 할인어음 000 어음할인료 000 /
③ 어음결제시 청구법인 할인어음 000 / 현금 000
④ 사후처리 청구법인 외상매출금 000 / 받을어음 000 청구외 법인 지급어음 000 / 외상매입금 000 위 회계처리내용을 보면 청구법인이 청구외 법인으로부터 어음을 받을 때는 외상매출대금을 어음으로 받은 것으로 되어 있으나, 당해 어음을 금융기관에서 할인하여 사용한 다음 이를 결제시에는 당초 감소시켰던 외상매출금을 다시 부활시켜 원래의 채권ㆍ채무관계로 돌아가고 있다. (라) 청구법인이 청구외 법인에게 보낸 공문(대전 제98-139, 1998.11.11.)을 보면, 청구법인이 청구외 법인에게 액면금액 2,000억원의 어음(총 26매이고 만기일은 1999.2.23.부터 1999.4.20.까지임)발행을 요청하면서 어음사용용도를 "은행 및 종금사 팩토링 할인용"이라고 명시하고, "상기 어음만기도래시 당사(청구법인)에서 어음결제자금을 공여하고, 현재의 채권ㆍ채무관계로 환원할 것과 이건 거래는 기존거래와 별도로 취급할 것을 확약함."이라고 되어 있다. (마) 처분청은 청구법인이 청구외 법인에 대한 외상매출금을 쟁점 어음으로 수령하여 할인하여 사용한 것으로 보고, 쟁점 어음을 상거래에 수반하여 발행된 진성어음으로 판단하여 쟁점 어음할인료는 청구외 법인이 부담하여야 할 비용을 청구법인이 부담하였다 하여 이를 접대비로 보아 접대비를 시ㆍ부인하여 이건 법인세 등을 과세하였으므로 이에 대하여 살펴본다. 청구법인이 청구외 법인에 대하여 가지고 있는 외상매출금의 범위 내에서 쟁점 어음이 발행되고, 청구외 법인이 쟁점 어음을 발행하면서 외상매입금을 감소시키는 것으로 회계처리하고 있어(청구법인은 반대로 외상매출금을 감소시킨 것으로 회계처리함) 일응 쟁점 어음은 상거래에 수반하여 발행된 진성어음의 외양을 띠고 있으나, 청구법인이 청구외 법인에 어음발행을 요청하면서 금융기관할인용으로 사용용도를 정하고 있고, 청구법인이 어음할인을 받아 자금을 활용한 다음 청구법인의 자금으로 어음결제를 하고 나면 원래의 채권ㆍ채무관계로 환원되고 있는 점 등을 볼 때, 쟁점 어음은 그 실질에 있어서 청구법인이 자금을 활용하기 위한 융통어음으로 봄이 타당한 것으로 판단된다. 따라서 쟁점 어음할인료는 청구법인이 부담해야 할 비용이라 할 것이므로, 처분청에서 쟁점 어음할인료를 청구외 법인에 대한 접대비로 보아 과세한 이건 처분은 잘못이 있다 하겠다.
(1) 관련법령 법인세법 제9조(각 사업연도의 소득) ① 내국법인의 각 사업연도의 소득은 그 사업연도에 속하거나 속하게 될 익금의 총액에서 그 사업연도에 속하거나 속하게 될 손금의 총액을 공제한 금액으로 한다. 법인세법 제32조(결정과 경정) ② 납세지관할세무서장 또는 관할지방국세청장은 제26조의 규정에 의한 신고를 한 내국법인이 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 당해 법인의 각 사업연도의 소득에 대한 법인세의 과세표준과 세액을 경정한다.
1. 신고내용에 오류 또는 탈루가 있는 때 국세기본법 제45조의 2(경정 등의 청구) ① 과세표준신고서를 법정신고기한 내에 제출한 자는 다음 각호의 1에 해당하는 때에는 법정신고기한경과 후 2년 이내에 최초에 신고한 국세의 과세표준 및 세액(각 세법의 규정에 의하여 결정 또는 경정이 있는 경우에는 당해 결정 또는 경정 후의 과세표준 및 세액을 말한다)의 결정 또는 경정을 관할세무서장에게 청구할 수 있다. (각호생략)
② 과세표준신고서를 법정신고기한 내에 제출한 자 또는 국세의 과세표준 및 세액의 결정을 받은 자는 다음 각호의 1에 해당하는 사유가 발생한 때에는 제1항에서 규정하는 기간에 불구하고 그 사유가 발생한 것을 안 날부터 2월 이내에 결정 또는 경정을 청구할 수 있다.
1. 최초의 신고ㆍ결정 또는 경정에 있어서 과세표준 및 세액의 계산근거가 된 거래 또는 행위 등이 그에 관한 소송에 대한 판결(판결과 동일한 효력을 가지는 화해 기타 행위를 포함한다)에 의하여 다른 것으로 확정된 때 국세기본법 제15조(신의ㆍ성실) 납세자가 그 의무를 이행함에 있어서는 신의에 좇아 성실히 하여야 한다. 세무공무원이 그 직무를 수행함에 있어서도 또한 같다.
(2) 사실관계 및 판단 (가) 증권선물위원회에서 주식회사의외부감사에관한법률 제15조의 규정에 의거 청구법인의 재무제표를 감리한 후, 청구법인이 1996사업연도 이전 사업연도에 비용 1,336,324백만원, 1997사업연도에 비용 375,304백만원, 1998사업연도에 비용 285,031백만원 등 총 1,996,659백만원(이하 "쟁점 금액"이라 한다)의 비용을 과소계상(분식결산)한 사실을 지적하고 청구법인에게 이를 시정할 것을 요구하였다(증권선물위원회 의사41209-2653, 2000.9.18.). (나) 서울지방법원 제21형사부는 청구법인 및 청구법인의 전임원(전대표이사 전○범 등 4인)에 대하여 주식회사의외부감사에관한법률 및 특정경제가중처벌등에관한법률 위반사건을 판결하면서 증권선물관리위원회에서 지적한 위 분식결산내용 및 금액을 그대로 인정하였다(서울지방법원 2001고합130, 2001.7.24.). (다) 청구법인은 증권선물위원회에서 지적한 내용과 같이 청구법인이 분식결산을 하여 쟁점 금액만큼의 비용을 과소계상하여 법인세 등을 신고하였으므로 이를 이월결손금으로 인정하여 법인세과세표준과 세액을 경정하여야 한다고 주장하고 있어 이를 살펴본다. 법인세는 납세의무자 스스로가 과세표준과 세액을 신고함으로써 조세채무가 확정되는바, 분식결산에 따라 장부와 재무제표를 작성하고 이를 세무관서에 신고한 사안에 있어서 그 장부와 재무제표를 신뢰한 과세관청은 선의의 제3자에 해당한다 할 것이고, 상장법인인 청구법인이 분식결산을 하여 법인세를 과다납부하였을 것으로 보지 아니하고 청구법인의 장부와 재무제표가 적정하게 작성되었을 것으로 보는 것은 우리법 체계상 보호받을 가치가 있는 신뢰라 할 수 있으며, 강행법규인 주식회사의외부감사에관한법률을 위반하여 분식결산을 하고는 분식결산사실이 적발되는 경우에 분식결산으로 납부한 세금을 돌려받을 수 있다는 것을 용인하게 되면 위 법률의 입법취지를 퇴색시키고 사회적으로 분식결산을 조장할 우려가 있을 것으로 예견된다. 이건 심판청구는 타인을 기망할 목적으로 분식결산을 하고 분식결산이 적발되어 청구법인 및 청구법인의 전임원들이 형사처벌을 받자 이제는 분식결산을 세무상 손금으로 인정하여 납부한 법인세를 돌려달라고 하는 청구로 주관적 귀책가능성의 정도, 신뢰보호가치의 정도, 주식회사의외부감사에관한법률의 입법취지 등을 종합하여 판단해 볼 때, 위와 같은 청구법인의 주장은 납세자가 지켜야 할 신의성실원칙 등에 위배된 부당한 주장이므로 이를 받아들일 수 없다 하겠다(국심2001서116, 2003.1.24. 같은뜻).
4. 결론 이건 심판청구는 심리결과 청구주장 중 일부가 이유있다고 판단되므로 국세기본법 제81조, 제65조 제1항 제2호 및 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.