대출담보제공예금의 업무무관가지급금 해당 여부

심판청구번호 국심2002서 2599(2003. 2.13) >1. 처분개요 청구법인은 ○○○사업을 영위하고 있고 ○○○ 주식회사(이하 "청구외법인"이라 한다)와는 법인세법상 특수관계에 있는 법인이다. 청구법인은 1997사업연도(1997.1.1∼1997.12.31)중 3회에 걸쳐 ○○○에 ○○○원(이하 "쟁점예금"이라 한다)을 정기예금하였고, 청구외법인은 쟁점예금을 담보로 1997.10.22 ○○○으로부터 ○○○원을 대출받은 사실이 ○○○지방국세청장의 청구법인에 대한 법인세제 일반조사(2001.10.9∼2001.11.19)과정에서 적출되었다. 처분청은 청구법인이 청구외법인의 대출시 쟁점예금을 담보로 제공한 것이 청구외법인에게 직접 자금을 대여한 것과 동일하다 하여 쟁점예금액중 청구외법인의 대출금잔액에 상당하는 금액을 업무무관 가지급금으로 보아 법인세법 제18조의3 규정을 적용하여 관련지급이자 ○○○원(1997사업연도 ○○○원, 1998사업연도 ○○○원, 1999사업연도 ○○○원, 2000사업연도 ○○○원)을 손금불산입하는 한편, 법인세법 제20조 의 부당행위계산부인 규정을 적용하여 인정이자 상당액 ○○○원(1997사업연도 ○○○원, 1998사업연도 ○○○원, 1999사업연도 ○○○원, 2000사업연도 ○○○원)을 익금산입하는 등 하여, 2002.6.4 청구법인에게 법인세 1997사업연도분 ○○○원, 1998사업연도분 ○○○원, 1999사업연도분 ○○○원을 결정고지하였다. 청구법인은 이에 불복하여 2002.9.2 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

• 가. 청구법인 주장 청구법인이 쟁점예금을 담보로 제공하여 청구외법인이 자금을 차입한 것은 사실이나 직접적인 자금의 대차관계는 ○○○은행과 청구외법인간에 성립하였고, 청구외법인이 대출금에 대한 이자를 부담하고 2000.2.25 차입금 모두를 최종적으로 상환함으로서 청구법인의 개입없이 관련채권·채무관계가 모두 이행되어 당초의 금전대차관계가 양 법인간 모두 종료하였는데도 불구하고, 예금의 담보제공 행위를 실질적으로 자금을 대여한 것으로 인정하여 그 예금금액을 청구법인이 청구외법인에게 업무와 무관하게 대여한 자금으로 보는 것은 엄연히 각기 다른 당사자간에 별도로 성립한 두 개의 행위인 예금행위와 대차행위를 조사관청이 임의로 부인하는 것으로, 업무무관가지급금에 대한 지급이자 손금불산입 규정과 가지급금에 대한 인정이자 익금산입규정을 잘못 적용하는 것이다. 또한 처분청 주장처럼 담보제공에 의한 경제적 효과가 현금의 지출에 의한 자금의 대여행위와 동일하다 하더라도, 쟁점예금의 담보제공으로 대출된 금액이 신주취득자금(증자대금)으로 다시 청구법인에 유입됨으로써 실질 현금흐름상으로 볼 때 자금대여에 의한 현금지출이 없는 것과 동일한 효과를 가져왔으며, 결과적으로 청구법인이 담보제공으로 인하여 유동성이 상실되거나 그 사용에 제한을 받지 아니하여 경제적 손실이 없었으므로, 이 건의 경우 지급이자손금 불산입 규정과 인정이자 익금산입규정을 적용할 수 없다.
• 나. 처분청 의견 이 건 예금 및 대출거래의 경우 형식적으로는 청구주장과 같이 청구법인의 담보제공과 청구외법인의 차입행위가 별개의 사안처럼 보이나, 청구외법인은 1997.9.25 납입자본금 ○○○원으로 설립된 신설법인으로 대출당시 영업실적이 없는 상태였던 점 등으로 미루어 볼 때 청구법인, 청구외법인, ○○○은행등 3자간에 통정에 의한 형식적 거래로 보여지는 바, 청구법인이 직접 청구외법인에게 자금을 대여한 형태는 아니라 하더라도 그 실질적인 거래내용은 ○○○은행을 매개로 한 우회적인 자금대여라 할 것이다. 또한 청구법인은 정기예금을 담보로 제공함에 있어 경제적인 손실이 발생하지 않았다고 주장하나, 청구법인의 경우 대부분 14∼15%의 높은 이자율의 금융상품(표지어음등)을 해지하고 9.39%의 낮은 이자율인 ○○○은행의 정기예금에 가입하여 담보로 제공하였고, 1998년에는 외환위기를 맞이하여 3년만기 회사채 수익률이 20% 수준을 상회하였음에도 불구하고 계속하여 9% 수준의 정기예금을 보유하면서 관계법인에게 이익을 분여하기 위하여 청구법인의 이익을 포기하였으므로, 청구법인의 정기예금 담보제공은 명백하게 본인(청구법인)의 경제적인 손실을 감수하면서 특수관계에 있는 청구외법인에게 이익을 주기 위하여 이루어진 행위로써 특수관계자간의 부당행위에 해당한다.

• 가. 쟁점 청구법인이 쟁점예금을 특수관계자인 청구외법인의 자금차입(대출)시 담보로 제공한 사실에 대하여 쟁점예금액중 청구외법인의 대출금 잔액에 상당하는 금액을 업무무관 가지급금으로 보아 관련지급이자를 손금불산입하고, 부당행위계산부인 하여 인정이자 상당액을 익금산입하여 법인세를 과세한 처분의 당부
• 나. 관련법령

(1) 업무무관 가지급금 관련규정 법인세법 제18조 의 3 【지급이자의 손금불산입】 ① 다음 각호의 1에 해당하는 자산을 취득하거나 보유하고 있는 내국법인에 대하여는 각 사업연도에 지급한 차입금의 이자중 대통령령이 정하는 바에 의하여 계산한 금액(차입금중 당해 자산가액에 상당하는 금액의 이자를 한도로 한다)은 각 사업연도의 소득금액계산상 이를 손금에 산입하지 아니한다.

3. 제20조의 규정에 의한 특수관계에 있는 자에게 업무와 관련없이 지급한 가지급금등으로서 대통령령이 정하는 것 동법 시행령 제43조의2【지급이자의 손금불산입】② 법 제18조의 3 제1항 제2호의 규정에 의한 업무와 관련없는 자산 및 동항 제3호의 규정에 의한 업무와 관련없이 지급한 가지급금등의 범위는 다음과 같다.

2. 법 제18조의 3 제1항 제3호의 규정에 의한 업무와 관련없는 가지급금등은 명칭여하에 불구하고 당해 법인의 업무와 관련이 없는 자금의 대여액(제19조 제3항 각호의 1에 해당하는 법인의 경우 주된 수익사업으로 볼 수 없는 자금의 대여액을 포함한다). 다만, 재정경제부령이 정하는 금액을 제외한다.

(2) 부당행위계산부인 관련규정 법인세법 제20조 【부당행위계산의 부인】정부는 대통령령이 정하는 바에 의하여 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령이 정하는 특수관계 있는 자와의 거래에 있어서 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산에 불구하고 그 법인의 각 사업년도의 소득금액을 계산할 수 있다. 동법시행령 제46조 【법인의 부당한 행위 또는 계산】 ① 법 제20조에서 “특수관계 있는 자”라 함은 다음 각호의 관계있는 자를 말한다.

1. 출자자(소액주주를 제외한다. 이하 같다)와 그 친족

2. 법인의 임원·사용인 또는 출자자의 사용인(출자자가 영리법인인 경우에는 그 임원을, 비영리법인인 경우에는 그 이사 및 설립자를 말한다)이나 사용인외의 자로서 법인 또는 출자자의 금전 기타 자산에 의하여 생계를 유지하는 자와 이들과 생계를 함께 하는 친족

3. 출자자 또는 제1호 및 제2호에서 게기하는 자가 총발행주식 또는 총출자지분의 100분의 30 이상을 출자하고 있는 다른 법인

② 법 제20조에서 “조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우”라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 경우를 말한다.

7. 출자자등에게 금전 기타 자산 또는 용역을 무상 또는 낮은 이율·요율이나 임대료로 대부 또는 제공한 때. 다만, 법인이 무주택사용인에게 주택건설촉진법에 규정하는 국민주택규모 이하의 주택(그 주택에 부수된 토지를 포함한다)의 취득·임차에 소요된 자금(재정경제부령이 정하는 금액을 한도로 한다)을 대부하는 경우는 제외한다. 동법시행령 제47조 【인정이자등의 계산】 ① 출자자등에게 무상 또는 재정경제부령이 정하는 당좌대월이자율(이하 “당좌대월이자율”이라 한다)보다 낮은 이율로 금전을 대여한 경우에는 당좌대월이자율에 의하여 계산한 이자상당액 또는 이자상당액과의 차액을 익금에 산입한다.

② 출자자등에게 금전을 대여한 경우 당좌대월이자율보다 높은 이자율의 차입금이 있는 때에는 제1항의 규정에 불구하고 그 차입금의 범위안에서 당해 이자율에 의하여 계산한 이자상당액 또는 그 이자상당액과의 차액을 익금에 산입한다. 다만, 특수관계 있는 자(법인 또는 사업을 영위하는 개인에 한한다)에게 금전을 대여한 경우로서 상환기한을 정하여 당좌대월이자율로 이자를 수수하기로 약정한 때에 당해 대여금에 대한 인정이자를 계산함에 있어서는 그 당좌대월이자율을 차입금의 이자율로 본다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 청구외법인은 1997.9.25 자본금 ○○○원으로 설립된 법인이고, 청구법인과는 법인세법시행령 제46조 제1항 의 규정에 의한 특수관계 있는자에 해당된다는 사실에 대하여는 다툼이 없다.

(2) 청구법인이 1997.10.18∼1997.10.27 기간중 3회에 걸쳐 ○○○은행에 ○○○원(쟁점예금)을 예금한 사실, 청구외법인이 쟁점예금을 담보로 1997.10.22 쟁점예금액과 동일한 금액인 ○○○원을 대출받아 1999.10월∼2000.2월중 대출금 전액을 상환하였다는 사실에 대하여도 다툼이 없다.

(3) 쟁점예금은 1년만기 정기예금으로 이자율은 연 9.39%인데 청구외법인이 대출금을 상환(1999.10월∼2000.2월)할 때까지 계속담보로 제공하기 위하여 청구법인이 2회에 걸쳐 만기일을 연장하였다가 2000.10월 전액 인출하였다.

(4) 청구법인이 발행한 신주인수권부 무보증사채 ○○○원을 ○○○주식회사(이하 "○○○"라 한다)에서 1997.10.13 전액인수하였고, ○○○는 신주인수권부 무보증사채중 신주인수권만을 청구외법인과 ○○○주식회사(이하 "○○○"이라 한다)에 ○○○원을 받고 양도하였으며, 청구외법인은 신주인수권을 행사하여 1997.10.23 청구법인의 유상증자시 ○○○은행으로부터 대출받은 자금중 ○○○원(○○○ 몫 ○○○원 포함)을 신주인수대금으로 청구법인에게 납부하였다.

(5) 쟁점예금 가입무렵 청구법인은 보유하고 있던 아래 내역의 표지어음을 해지하였다.

○○○

(6) 처분청은 청구법인이 청구외법인의 자금 대출시 쟁점예금을 담보로 제공한 것을 업무와 관련없이 쟁점예금액중 청구외법인의 대출금 잔액 상당액을 청구외법인에게 대여한 것으로 보고 법인세법 제18조의3 규정을 적용하여 관련지급이자 ○○○원을 손금불산입하는 한편, 같은법 제20조의 규정에 의거 부당행위계산부인하여 인정이자(예금이자 상당액과 당좌대월이자율로 계산한 이자 상당액과의 차액) ○○○원을 익금산입하여 이 건 법인세를 과세하였다.

(7) 이에 청구법인은 청구법인의 예금가입 및 담보제공 행위와 ○○○은행과 청구외법인간 자금대출행위는 각각 별개의 독립된 행위인데도 이를 부인하고 청구법인이 실질적으로 청구외법인에게 업무와 관련없이 자금을 대여한 것으로 보는 것은 부당하고, 설사 청구법인의 예금담보행위와 ○○○은행과 청구외법인간 자금대차행위를 동일시한다 하더라도 쟁점예금액(○○○원)과 비슷한 금액(○○○원)이 신주인수대금으로 청구법인계좌에 다시 유입되어 유동성에 변동이 없었으므로 쟁점예금중 청구외법인의 대출금잔액 상당액을 업무무관 가지급금으로 보아 지급이자를 손금불산입하고, 부당행위계산부인규정을 적용하여 인정이자를 익금산입하여 과세한 이 건 처분이 부당하다고 주장하고 있어 이에 대하여 본다.

(8) 우선 쟁점예금중 청구외법인의 대출금잔액 상당액을 업무무관가지급금으로 보아 관련 지급이자를 손금불산입한 처분의 당부에 대하여 살펴본다. (가) 법인세법상 지급이자의 손금불산입 규정은 차입금이 특수관계자에 대한 업무무관 자금대여등에 사용되지 않도록 함으로써 그 자금이 기업고유의 운영자금으로 운용되도록 하는데 그 규정취지가 있다 할 것이고, 따라서 지급이자에 대한 손금불산입규정을 적용함에 있어서 업무와 직접 관련 없이 지급한 가지급금 등이라 함은 명칭 여하에 불구하고 당해 법인의 업무와 관련이 없거나 주된 수익사업으로 볼 수 없는 자금의 대여액을 말한다 할 것이다. (나) 이 건의 경우 형식적으로는 청구법인이 자금을 ○○○은행에 예치하고 ○○○은행이 그 예치금(쟁점예금)을 담보로 특수관계자인 청구외법인에게 자금을 대출한 것으로서 이는 청구법인이 직접 자금을 대여한 형태는 아니라 하더라도 그 실질적인 내용은 금융기관(○○○은행)을 매개로 한 우회적인 자금대여에 해당한다고 봄이 타당하다 할 것이다. (국심 2000중1318, 2001.1.12 같은 뜻) (다) 사실이 이러하다면 청구법인이 쟁점예금액중 청구외법인의 대출금잔액 상당액을 청구외법인에게 업무와 관련없이 대여한 것으로 보고 가지급금에 상당하는 지급이자를 손금불산입한 처분청의 당초 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.

(9) 다음으로 부당행위계산부인 규정을 적용하여 인정이자를 계산하여 익금산입한 처분이 정당한지 여부에 대하여 살펴본다. 청구법인은 쟁점예금의 담보제공으로 대출된 금액이 청구외 법인을 통하여 신주발행대금으로 다시 청구법인에게 유입되었으므로 유동성이 상실되거나 경제적 손실이 발생되지 아니하였다고 주장하나, 신주인수권을 청구외법인이 아닌 제3자가 인수하였다 하더라도 신주발행대금은 신주발행일에 납입되었을 것이고, 청구법인은 연 15.3%∼14.5%의 높은 이자율인 금융상품(표지어음 등)을 해지하거나 연이율 13%의 신주인수권부 무보증사채를 발행한 후 청구외법인의 자금차입을 돕기 위하여 연 9.39%의 낮은 이자율로 ○○○은행의 정기예금에 가입하였는 바, 이와 같이 높은 이자율의 금융상품을 해지하거나 높은 이자율로 발행한 사채를 자금원천으로 하여 낮은 이자율의 정기예금에 가입하고 이를 담보로 제공한 행위는 청구법인의 경제적인 손실을 감수하면서 특수관계자인 청구외법인에게 이익을 분여하기 위하여 이루어진 행위로써 특수관계자간 부당행위에 해당된다고 판단된다. 따라서 처분청에서 법인세법시행령 제47조 제1항 의 규정에 의거 당좌대월이자율로 계산한 인정이자 상당액과 쟁점예금의 이자율로 계산한 금액과 차액을 익금산입하여 법인세를 과세한 당초 처분은 달리 잘못이 없다 하겠다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유없다고 판단되므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.