[요지] S/W 공급에 대한 익금의 귀속사업연도를 공급계약을 체결한 날로 하고 기술용역의 공급에 대한 익금의 귀속사업연도를 세금계산서를 교부한 날이 속하는 사업연도로 보아 법인세를 부과한 처분은 부당함
[요지] S/W 공급에 대한 익금의 귀속사업연도를 공급계약을 체결한 날로 하고 기술용역의 공급에 대한 익금의 귀속사업연도를 세금계산서를 교부한 날이 속하는 사업연도로 보아 법인세를 부과한 처분은 부당함
[주 문] OO세무서장이 2002.1.22. 및 2002.2.4. 청구법인에게 한별지의 법인세(1996.6.1.～1997.5.31.사업연도부터 2000.6.1.～2001.5.31.사업연도 까지의 합계 O,OOO,OOO,OOO원) 및 부가가치세(1996년 제2기부터 2001년 제1기까지의 합계 O,OOO,OOO,OOO원)의 부과처분은
1. DBMS S/W가 담긴 CD Pack을 실제 인도한 날이 속하는 사업연도를 당해 S/W판매에 대한 익금의 귀속사업연도로 하고, 당해S/W에 대한 기술지원용역의 제공을 완료한 날이 속하는 사업연도를 용역의 공급에 대한 익금의 귀속사업연도로 하여 각 사업연도 법인세 과세표준과 세액을 경정하고,
2. 나머지 청구는 이를 기각합니다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(2) 청구법인이 ERP S/W 및 기술지원용역의 공급계약을 체결한 거래상대방이 OOO독일이고 청구법인은 OOO독일이 지정한 OO한국에게 국내에서 재화 및 용역을 공급한 이상, 청구법인이 비용절감 및거래의 편리성 및 효율성 등의 경제적 합리성에 따라 위 재화 및용역의 공급대가를 OOO미국이 관리하는 중앙결제계정을 통하여 받았다 하더라도 최종 대금지급자는 계약상대방인 OOO독일이므로위 재화 및 용역의 공급은 외화획득재화 및 용역의 공급에 해당됨에도 영세율의 적용을 배제한 처분은 잘못이 있다.
(2) 청구법인이 영세율로 신고한 거래는 실질이 청구법인이 내국법인인 OO한국에게 ERP S/W 및 기술지원용역을 공급한 것이고, 청구법인이 위 재화 및 용역의 공급대가를 OOO독일로부터 직접 송금받았어야 함에도 OOO미국의 중앙결제계정을 통하여 간접 전달받은 사실을 볼 때, 위 재화 및 용역의 공급을 국내거래로 보고 영세율적용을 배제한 처분은 정당하다.
3. 심리 및 판단
(2) 내국법인이 국내에서 비거주자 또는 외국법인 자회사에게 직접 재화 및 용역을 공급하고 그 대금은 계약주체인 외국법인으로부터 대금을 수수하지 아니하고내국법인의 미국 모회사로부터 대금을 수수(상계)한 것으로 처리한 경우 이를 외화획득재화 및 용역의 공급으로 보아 영세율을 적용할 수 있는지 여부
(1) 관련법령 (가) 법인세법 제40조【손익의 귀속사업연도】① 내국법인의 각 사업연도의 익금과 손금의 귀속사업연도는 그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도로 한다.
② 제1항의 규정에 의한 익금과 손금의 귀속사업연도의 범위 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제43조【기업회계기준과 관행의 적용】내국법인의 각 사업연도의 소득금액계산에 있어서 당해 법인이 익금과 손금의 귀속사업연도와 자산부채의 취득 및 평가에 관하여 일반적으로 공정·타당하다고 인정되는 기업회계의 기준을 적용하거나 관행을 계속적으로 적용하여 온 경우에는 이 법 및 조세특례제한법에서 달리 규정하고 있는 경우를 제외하고는 당해 기업회계의 기준 또는 관행에 따른다. (나) 법인세법시행령 제68조【자산의 판매손익 등의 귀속사업연도】① 법 제40조 제1항 및 제2항의 규정을 적용함에 있어서 자산의 양도 등으로 인한 익금 및 손금의 귀속사업연도는 다음 각호의 날이 속하는 사업연도로 한다.
1. 상품(부동산을 제외한다)·제품 또는 기타의 생산품(이하 이 조에서 상품 등 이라 한다)의 판매: 그 상품 등을 인도한 날 제69조【용역제공 등에 의한 손익의 귀속사업연도】① 법 제40조 제1항 및 제2항의 규정을 적용함에 있어서 건설·제조 기타용역(도급공사 및 예약매출을 포함하며, 이하 이 조에서 건설 등 이라 한다)의 제공으로 인한 익금 및 손금의 귀속사업연도는 그 목적물의 인도일(용역제공의 경우에는 그 제공을 완료한 날을 말한다. 이하 이 조에서 같다)이 속하는 사업연도로 한다. (다) 기업회계기준 제37조【매출수익의 실현】① 상품, 제품의 매출액은 상품, 제품을 판매하여 인도하는 시점에 실현되는 것으로 한다.
③ 용역매출액 및 예약매출액은 진행기준에 따라 실현되는 것으로한다. 다만, 진행기준을 적용함에 있어 공사, 제조 및 용역제공과 관련한 수익, 원가 또는 진행률 등을 합리적으로 추정할 수 없거나 수입금액의 회수가능성이 크지 않은 경우에는 발생원가의 범위 내에서회수가능한 금액을 수익으로 계상하고 발생원가 전액을 비용으로 계상한다.
(2) 사실관계 및 판단 (가) 거래법인이 청구법인으로부터 쟁점S/W 및 쟁점기술용역을 공급받는데 필요한 일반적인 계약조건들을 약정한 표준화된 양식의 OOO 라이센스 및 서비스 합의서(OOOOOO License and Services Agreement, 이하 기본합의서 라 한다), 거래법인이 청구법인에게 청약하기 위하여 제시하는 구매주문서(OrderingDocument), 주문서 승인(acceptance), 쟁점S/W를 담은 CD Pack 및 관련자료, 교부된 세금계산서, 쟁점기술용역 공급합의서와 해당 세금계산서 및 처분청이 제시한 법인세신고서, 법인세 경정결의서 등 이 건 거래와 관련한 심리자료를 보면 다음 사실이 확인된다. 청구법인과 거래법인은 쟁점S/W 및 쟁점기술용역을 공급받는데 필요한 일반적인 계약조건들을 약정한 표준화된 양식의기본합의서를작성하는 바, 여기에는 쟁점S/W의 인도계약에 해당하지 아니한다고 인정되는 거래금액, 인도조건 등 구체적이고 확정적인 매매내용들이 기재되어 있지 아니한 사실이 확인된다. 위 기본합의서에 의하여 거래법인이거래금액, 인도조건 등구체적인 거래조건을 기재한 주문서를 발송하면, 청구법인은이를 검토한 후 당해 주문서를승인할 것인지 여부를 결정하며, 거래법인이 원하면기본합의서에거래법인이 트라이얼 프로그램을 30일간 사용한 후쟁점S/W의 구입 여부를 결정하기로약정되어 있고시험용 목적으로만 사용할 수 있는 트라이얼 프로그램(Trial Program)을 주어 거래법인의 기업환경에의 적합성 여부를 검토하게 된다. 거래법인이 쟁점S/W를 구입하기로 결정한 경우 청구법인은 거래법인의 영업환경에 맞도록 트라이얼 프로그램에 의하여 적정하게 변경된 쟁점S/W가 담긴 CD Pack을 인도하면서 쟁점S/W의 영구적 사용권 및최초 1년간 쟁점기술용역을 공급받을 수 있는 권리(거래법인이 원하는 경우1년단위로쟁점기술용역 공급계약을 연장할 수 있음)를 주고 쟁점S/W의 공급에 대한 세금계산서를 교부하며 청구법인은 당해CD Pack을 인도한 날을 쟁점S/W 익금의 귀속시기로 하여 법인세를 신고하였다. 한편,쟁점기술용역의 경우 통상적으로 청구법인과 거래법인이1년 단위로 하여 당해 용역의 공급계약을 체결하면 청구법인이 매월 해당 세금계산서를 교부하게 되는 바, 청구법인은부가가치세법상 세금계산서의 교부가 법인세법상의 수익인식시기와 별도로 용역이 제공되기 이전에도 가능하므로 쟁점기술용역의 수익인식시기는 세금계산서 교부가 이루어진 사업연도가 아닌 실제 용역제공을 완료한 날이 속하는 다음사업연도의 수익으로 인식하여 익금에 산입한 사실이 확인된다. 처분청은쟁점S/W의 공급계약을 체결한 날에 계약당사자간에 법적 권리와 의무가 발생하는것이므로청구법인이 거래법인과 쟁점S/W 사용 및 기술지원을 받는데 필요한 일반적인 계약조건을 기재한 기본합의서에 서명한 날을 쟁점S/W의 판매계약체결일(공급시기)이라고 보아 익금의 귀속사업연도로 보았고, 또한사업연도 말월에 거래법인에게 기술용역을 공급하기 전세금계산서를 교부하고 실제 용역은 다음사업연도에 공급한 쟁점기술용역의수익인식시기는동 세금계산서를 교부한 사업연도의 익금으로 보아 이 건 익금의 귀속사업연도를 조정한 사실이 법인세 경정결의서 등에 의하여 확인된다. (나) 청구법인이 쟁점S/W와 쟁점기술용역을 거래법인에게 공급하는 거래과정을 살펴보건대, 거래법인은 쟁점S/W를 수록한 CD Pack을 기본합의서(Master Agreement)에 서명하고 인도받는 것이 아니라 거래법인이 거래금액과 인도조건이 기재된 주문서를 청구법인에게 보내고 청구법인은 이를 검토하여 거래금액 등을 확정하는 과정을 거쳐야 비로소 CD를 인도받게 되므로 기본합의서에 서명한 날이 판매계약체결일이라고 보기 어렵고, 또한 부가가치세법령상 용역을 제공하기로 체결한 계약에 따라 세금계산서를 교부하는 것은 용역을 제공하기 이전에도 가능하나 법인세법상 수익인식시기는 용역제공을 완료한 날이 속하는 사업연도로 보는 것이 타당하므로 쟁점기술용역의 수익인식시기는 세금계산서 교부일이 아닌 실제 용역제공을 완료한 날이 속하는 사업연도로 보아야 한다. 법인세법시행령 제68조와 제69조 및 기업회계기준 제37조에 의하면, 제품·상품 등을 판매한 경우에 익금의 귀속사업연도는 그 제품 등을인도한 날이고, 용역의 공급으로 인한 익금의 귀속사업연도는그 공급을 완료한 날이 속하는 사업연도로 한다고 규정하고 있으며, 컴퓨터 프로그램을 공급한 경우 S/W 사용료 상당액은 제품을 인도한 날이 속하는 사업연도가 익금의 귀속사업연도이고 서비스 사용료는 서비스 사용계약기간에 따라 안분계산하여 익금의귀속사업연도를 정하는 것이다(재경부 법인 46012-178, 2002.11.13 같은 뜻임). (다) 따라서, 쟁점S/W의 공급에 대한 익금의 귀속사업연도는 청구법인이 쟁점S/W가 담긴 CD Pack을 인도한 날로 하고,쟁점기술용역의 공급에 대한 익금의 귀속사업연도는쟁점기술용역의공급을 완료한 날이속하는 사업연도로 보아야 할 것인 바, 쟁점S/W 공급에 대한 익금의 귀속사업연도를 공급계약을체결한 날로 하고쟁점기술용역의 공급에 대한 익금의 귀속사업연도를세금계산서를 교부(쟁점기술용역의 공급을 완료하기 전에 교부)한 날이 속하는 사업연도로 보아 법인세를 부과한 처분은 잘못이 있다고 판단된다.
(1) 관련법령 (가) 부가가치세법 제11조【영세율 적용】① 다음 각호의 재화 또는 용역의 공급에 대하여는 영의 세율을 적용한다.
1. 수출하는 재화
2. 국외에서 제공하는 용역
3. 선박 또는 항공기의 외국항행용역
4. 제1호 내지 제3호 이외에 외화를 획득하는 재화 또는 용역으로서 대통령령이 정하는 것 (나) 부가가치세법시행령 제26조【기타 외화획득재화 및 용역 등의 범위】① 법 제11조 제1항 제4호에 규정하는 외화를 획득하는 재화 또는 용역은 다음 각호에 규정하는 것으로 한다.
1. 국내에서 국내사업장이 없는 비거주자 또는 외국법인에게 공급되는 다음 각목의 1에 해당하는 재화 또는 사업에 해당하는 용역으로서 그 대금을 외국환은행에서 원화로 받는 것 1의 2. 비거주자 또는 외국법인의 국내사업장이 있는 경우에 국내에서 국외의 비거주자 또는 외국법인과 직접계약에 의하여 공급되는재화 또는 용역 중 제1호 각목의 1에 해당하는 재화 또는 사업에해당하는 용역으로서 그 대금을 당해 국외의 비거주자 또는 외국법인으로부터 외국환은행을 통하여 원화로 받은 것
(2) 사실관계 및 판단 (가)부가가치세법제11조와 같은법시행령 제26조에는 수출하는 재화, 국외에서 제공하는 용역, 선박 또는 항공기의 외국항해용역 및 외화를 획득하는 재화 또는 용역으로 외국법인에게 공급되는 용역으로서 그 대금을 외국환은행에서 원화로 받는 것 등을 영세율 적용대상으로 규정하고 있다. (나)심리자료를 보면, 다국적기업인 OO(OOOO)그룹(의약품 제조·판매, 모회사는 독일 소재)이 그룹내 전세계의 자회사(한국은 OO한국)에 통일된 전산시스템 및 S/W를 구축하기 위하여 역시 다국적기업인 OOO그룹의자회사인 OOO독일과 계약을 체결하여 OO그룹내 전세계 자회사에 OOO그룹의 제품인 ERP S/W와 기술지원용역을 제공하기로 약정하고, 그 일환으로 OOO독일이 OOO그룹 내부의 영토수익권리약정(라이센스 수익 2.7.C-특정프로그램이 영토내에 설치하거나 사용할경우 당해 영토내에 소재하는 자회사가 라이센스 수익을 취득함)에 의하여 청구법인(한국OOO주식회사)에게 OO한국에 ERP S/W와 기술지원용역을제공할 것을 요청하여 청구법인이 그에 따라 ERP S/W와 기술지원용역을 제공하며, 청구법인은 위 재화 및 용역에 대한 대가를 OOO독일로부터 지급받는다. OO그룹내에서 거래를 보면, OO모회사가 일괄구매한 거래대금을 OO한국이 OO그룹에게 지급하면 OO그룹이 이를 OOO독일에게 지급하고 OOO독일은 다시 OOO미국에 송금하면 OOO미국내의중앙결제계정(clearing bank account)을 통하여 청구법인과OOO독일이 상호간에 지급할 금액과 받을 금액을 상계처리하고 있다. (다)위 ERP S/W와 기술지원용역공급계약 및 거래흐름도 등을 보면,형식상 계약당사자는 OOO독일과 OO그룹이나 이 건 거래는 그 경제적 실질이 내국법인인 청구법인이위 재화 및용역공급계약에 의하여 내국법인인 OO한국(외투법인)에게위 재화및 용역을 공급한 거래에 불과한 것임이 나타나고, 또한 이 건 거래에서 대금지급과정을 보면 위 재화 및 용역의 공급대가도 OO그룹 및 OOO독일을 거쳐 궁극적으로 OO한국이 청구법인에게 지급한 것임이 확인되는 이상경제적 실질에 있어 외화를 획득한 것으로 인정하기는 어렵다 하겠다. 따라서, 처분청이 이 건 ERP S/W 및 기술지원용역의 공급은 그 실질이 내국법인간에 이루어진 거래이며 그 대금이 외국환은행에서 원화로 받는 것에 해당되지 아니하므로 영세율 적용대상이 아닌 일반적 재화 및 용역의 공급으로 보아 부가가치세를 부과한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.
4. 결 론 이 건 심판청구는 청구법인의 주장이 일부 이유 있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호와 제3호 규정에 의하여 주문과 같이결정한다.