주방가구가 고급가구에 해당하는지 여부 및 당해 주방가구를 구입처에 설치하는 것이 제조로 보는 경우에 해당하는지 여부
주방가구가 고급가구에 해당하는지 여부 및 당해 주방가구를 구입처에 설치하는 것이 제조로 보는 경우에 해당하는지 여부
심판청구번호 국심2002서 1441(2002. 9.26) 처분은 하부장을 과세대상물품에서 제외하고 수입상품의 경우 수입신고가액과 해당 관세를 포함한 금액을 과세가액으로 하여 그 과세표준과 세액을 경정한다.
○○○
청구법인은 주방가구 및 주방기기를 수입 또는 제조하여 판매하는 법인으로 1998.8.31부터 2001.6.30까지 청구외 이○○○ 등에게 청구법인이 제조한 ○○○원 상당의 주방가구와 청구외 정○○○ 등에게 청구법인이 수입한 ○○○원 상당의 수입한 주방가구 및 주방기기를 공급하였다. 처분청은 청구법인의 위 판매가액에서 세척기등의 기기류 해당금액을 제외한 후 기준가격을 초과하는 청구법인이 제조한 ○○○원 상당의 주방가구와 청구법인이 수입한 ○○○원 상당의 주방가구에 대하여, 청구법인에게 위 주문기재와 같이 특별소비세 및 교육세와 농특세 ○○○원을 2002.2.6 결정고지하였다. 청구법인은 이에 불복하여 2002.5.4 심판청구를 제기하였다.
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 국세청장은 주방가구가 과세물품에 해당하는지 여부에 대하여 그동안 예규(소비46430-2564, 1996.12.12 및 소비46430-1058, 1996.5.30)를 통하여 주방용 가구 중 상부장, 키큰장은 특별소비세법시행령<별표1> 제4종 제2류 제5호의 고급가구에 해당하나 싱크대, 가스대, 조리대 받침장 등 하부장은 과세물품에 해당하지 아니한다고 계속하여 해석하였음에도 처분청은 2002.2.16 국세청장의 새로운 해석(소비46430-54)을 근거로 상부장과 하부장 전부를 과세물품으로 보아 이 건 특별소비세 등을 과세하였는 바, 새로운 해석이 있기 이전분에 대하여 한 과세처분 중 상부장 ○○○원을 제외한 하부장에 대하여 특별소비세등을 과세한 처분은 신의성실원칙을 위배한 것으로 부당하다.
(2) 제조의제란 제조장 이외의 장소에서 판매목적으로 과세물품의 가치증대를 위한 조립·첨가 등의 가공을 하는 것으로 청구법인이 부피축소와 파손방지 차원에서 분해한 상태로 수입한 주방가구를 조립하여 판매하는 것은 새로운 특성이나 용도를 부여하는 것이 아니라 본래의 용도가 유지되는 단순조립에 해당되며 수입주방가구의 판매가격과 수입가격의 차이는 가치증대에 의한 것이 아닌 판매마진에 해당하는 것이므로 제조에 해당하지 아니하는 것이고, 따라서 수입하는 과세물품에 대하여는 세관장이 특별소비세를 징수하였어야 하고 징수하지 아니한 부분에 대하여는 수입신고가격에 해당 관세를 포함한 가격을 반출가격으로 하여 과세되어야 함에도, 처분청이 판매가격을 기준으로 이건 특별소비세등을 과세한 처분은 부당하다.
(1) 특별소비세법시행령 <별표1>에서 고급가구의 범위에 장롱 또는 장롱외의 장류를 규정하고 있고, 국세청예규(소비46430-54, 2002.2.16)에 의하면 씽크대, 가스대, 조리대등이 제품의 용도, 특성면에서 "장롱 또는 장롱외의 장류"의 기능이 없는 독립된 물품인 경우에는 특별소비세 과세물품에 해당하지 아니하는 것이나 하부장이 단순히 씽크대, 가스대, 조리대등의 역할을 하는 것이 아니라 하부장의 구조가 각종 주방용품을 넣을 수 있는 장으로서의 기능이 있고 상부장, 키큰장과 조(SET)를 이루어 거래되므로 과세물품에 해당하므로 이에 처분청이 이건 특별소비세등을 과세한 처분은 정당하다.
(2) 제조장 이외의 장소에서 판매목적으로 제조장으로부터 반출한 물품의 가치증대를 위하여 장식, 조립, 첨가등의 가공을 하는 경우에는 제조의제에 해당하는 것이므로 제조장 반출가액과 판매가액의 차이가 중요한 점에 비추어 제조장 이외의 장소에서 판매목적으로 반출할 때의 가액을 과세표준으로 하는 것이고, 수입상품의 경우에도 조립, 첨가하여 납품함에 따라 수입가액과 판매가액의 차이가 크므로 판매가액에서 세척기 등 기기류가액 및 기준가격을 차감한 가액을 과세표준으로 하여 과세한 것은 정당하다.
(1) 청구법인이 공급하는 주방가구가 과세물품인 고급가구에 해당하는지 여부와 처분청의 이건 과세가 신의성실원칙 및 소급과세금지원칙에 반하는 것인지 여부
(2) 청구법인이 주방가구를 구입처에 설치하는 것이 특별소비세법 제5조 제3호에서 규정하고 있는 제조로 보는 경우에 해당하는지 여부
2. 다음 각목의 물품에 대하여는 그 물품가격중 대통령령이 정하는 기준가격(이하 "기준가격"이라 한다)을 초과하는 가격(이하 이 호에서 "과세가격"이라 한다)에 당해 각목의 세율을 적용한다.
(5) 고급가구
⑨ 과세물품이 분해되었거나 미조립상태로 반출되는 경우에는 이를 완제품으로 취급한다. 같은법 시행령 <별표1> 5. 법 제1조 제2항 제2호 나목 해당 물품에서 마. 고급가구(공예창작품을 제외한다)에는 (1) 응접용의자, 의자, 걸상류 (2) 장농, 장농외의 장류, 침대, 상자류, 화장대, 책상, 탁자류, 경대, 목조조각병풍, 조명기구, 실내장식용품, 보석상자, 식탁용품을 규정하고 있다. 같은법 시행령 제4조 【기준가격】법 제1조 제2항 제2호에 규정된 물품에 대하여 적용하는 기준가격은 다음 각호와 같다.
2. 법 제1조 제2항 제2호 나목(5)의 물품의 경우에는 1조당 800만원 또는 1개당 500만원으로 한다. 같은법 제4조 【과세시기】 물품에 대한 특별소비세는 과세물품을 판매장에서 판매하거나 제조장으로부터 반출하거나 수입신고를 한 때 (이하생략). 같은법 제5조 【제조로 보는 경우】다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 당해 물품을 제조하는 것으로 본다
3. 제조장 이외의 장소에서 판매의 목적으로 과세물품에 가치증대를 위한 장식·조립·첨가등의 가공을 하는 것 같은법 제8조 【과세표준】 ① 특별소비세의 과세표준은 다음 각호의 규정에 의한다. 다만, 제1조 제2항 제2호의 과세물품은 다음 제1호 내지 제4호의 가격 중 기준가격을 초과하는 가격을 과세표준으로 한다.
3. 제3조 제3호의 납세의무자가 보세구역으로부터 반출하는 물품은 수입신고를 한 때의 가격 또는 수량. (이하생략) 같은법 시행령 제11조 【보세구역으로부터 반출하는 물품의 가격계산】 ① 법 제8조 제1항 제3호의 규정에 의한 수입신고를 한 때의 가격은 관세의 과세가격에 당해 물품에 부과하여야 할 관세를 가산한 금액으로 한다.
(1) 청구법인은 상부장, 키큰장 및 하부장으로 구성된 주방가구를 국내에서 자체 제조하거나 해외에서 부품상태로 수입하여 수요처에 조립하여 외부에서 구입한 식기세척기등 기기류와 함께 공급하면서제품매출 ○○○원에 대하여는 특별소비세신고를 하지 아니하였고, 수입상품매출 ○○○원에 대하여는 동 부품에 대한 수입신고시 상부장과 키큰장부분을 과세물품으로 보아 ○○○유업 납품과 관련된 수입건등 일부에 대하여 세관장에게 특별소비세 ○○○원을 신고납부하였다. 관세청 물품분류(분류 47281-703, 96.12.3)에 의하면, 상부장은 천장과 하부장 사이에 붙박이 형태로 벽면에 설치하도록 설계되어 있으며 각종 주방용품(양념통·전자렌지 등)을 넣을 수 있도록 만들어진 물품으로, 하부장은 설거지 그릇 등을 넣을 수 있도록 주방의 바닥에 설치되며 하부장의 윗 부분은 싱크대, 가스대, 조리대 등으로 구분되어 있고 아랫부분은 각종 주방용품을 넣을 수 있도록 되어 있는 물품으로 키큰장은 벽면에 길게 설치하여 상부에는 주방용품들을 넣고, 하부에는 냉장고나 냉동고를 넣을 수 있도록 만들어진 부엌가구로서 가전제품 사용시 발생되는 열의 발산을 위하여 통풍이 되도록 뒷판이 없으며 안정성을 높이기 위하여 상하부를 벽면에 나사못으로 고정시키게 되어 있으며, 문을 개폐할 경우에는 냉장고문도 동시에 개폐되도록 냉장고의 문을 키큰장의 문에 부착시킬 수 있도록 만든 물품으로 각각 규정되어 있다.
(2) 국세청장은 국세청예규(소비46430-54, 2002.2.16)에서 주방가구 설치업체가 주택건설업체와 계약을 하여 제시된 설계도면에 따라 상부장, 키큰장, 하부장을 조립되지 않은 상태로 개별로 수입하여 국내에서 구입한 상판, 싱크볼 등과 함께 주택건설회사 현장에서 조단위로 조립, 첨가 등 가공을 하여 납품하는 경우라면 특별소비세법 제1조 제8항 및 제5조 제3호와 같은법 시행령 제2조 제1항 제4호의 규정에 의하여 제조로 보는 경우에 해당한다고 해석하였다. 처분청은 위 국세청예규(소비46430-54, 2002.2.16)에 따라 기기류를 제외한 청구법인이 공급한 제품과 수입상품의 상부장, 키큰장 및 하부장 전부를 과세물품으로 보는 한편, 청구법인이 수입한 주방가구 부품을 수요처에서 조립하여 납품한 것은 제조로 보는 경우에 해당한다고 보아 수입한 주방가구의 과세가액을 수입신고가액이 아닌 납품한 판매가액으로 하여 이건 특별소비세를 과세하였음이 처분청의 조사서와 특별소비세결정결의서에 의하여 확인된다.
(3) 한편, 국세청장은 새로운 국세청예규(소비46430-54, 2002.2.16)가 있기 전까지 주방가구에 대하여 상부장만을 과세물품으로 보고 씽크대, 조리대, 가스대 등 하부장은 과세대상이 아닌 것으로 반복적으로 해석하였고(소비46430-2078, 1994.10.15, 소비46430-1058, 1996.5.30, 소비46430-2564, 1996.12.12 같은뜻임), 청구법인은 이에 따라 수입상품의 경우 일부 수입건 중 상부장에 대하여 세관장에게 신고납부하였으나 청구법인이 제조한 제품의 경우 기준가격을 초과하는 상부장이 없고 수입상품의 경우 수입신고시 특별소비세신고를 한 것이므로 납품시에는 특별소비세신고를 하지 아니하였다.
(4) 위 사실 등을 종합하여 먼저 청구법인이 공급하는 주방가구중 하부장(씽크대, 조리대, 가스대 등)이 과세물품인 고급가구에 해당하는지 여부와 처분청의 이건 과세가 신의성실의 원칙 및 소급과세금지원칙에 반하는 것인지 여부에 대하여 살펴본다. 위에서 보는 바와 같이 그동안 국세청에서는 주방가구중 상부장 및 키큰장은 특별소비세 과세물품인 고급가구중 장롱이외의 장류에 해당하는 것으로 해석하고 하부장은 과세물품인 고급가구에 해당하지 아니하는 것으로 해석하여 집행해 오다가 2002.2.16 종전의 세법해석을 변경하여 주방가구 중 하부장도 조단위로 조립, 첨가 등 가공을 하여 납품하는 경우 특별소비세 과세물품인 고급가구에 해당하는 것으로 해석하였다. 한편, 이 건 특별소비세 과세는 청구법인이 2000년 12월부터 2001년 6월까지 반출한 물품에 대하여 2002.2.6 과세한 것으로 밝혀지고 있다. 그동안 나온 주방가구에 관한 국세청예규 등을 검토해 보면, 상부장 및 키큰장은 수납할 수 있는 장의 기능이 있어 장류에 해당하는 것으로 볼 수 있으나, 하부장은 용도 및 특성면에서 단순한 받침대에 불과하여 장류의 기능을 하지 못한다고 보아 특별소비세 과세물품인 고급가구 중 장롱이외의 장류에 해당하지 아니하는 것으로 해석하였다가 하부장도 단순히 싱크대나 조리대 역할만을 하는 것이 아니라 식기세척기 등을 수납할 수 있는 장의 기능을 가지고 있고 상부장과 1조를 이루어 공급되는 경우 그 기능변화나 가치증대가 이루어지는 것으로 보아 종전의 해석을 변경한 것임을 알 수 있다. 한편, 청구법인은 상부장에 대한 특별소비세 과세에 대하여 다투지 아니하고 하부장에 대하여만 다투고 있으므로 청구법인이 공급한 하부장이 과세대상품목에 해당되는지 여부를 심리하기 전에 국세청장이 종전의 해석을 변경하여 하부장에 대하여 특별소비세 등을 과세한 처분이 신의성실 및 소급과세금지원칙에 위배되는 것인지 여부를 살펴본다. 위에서 보는 바와 같이, 주방가구중 하부장이 특별소비세 과세대상 품목이 아니라는 납세자의 신뢰는 국세청장의 반복된 질의회신 및 이에 따라 지속된 국세행정의 관행에 따라 형성된 것으로 보이므로, 법적 안정성과 조세관행존중의 측면에서 납세자의 신뢰를 보호하는 것이 조세정의에 부합된다 할 것이다. 또한, 국세기본법 제18조 제3항 에 의하면 종전과 다른 세법해석이 있는 경우 세법해석 변경이전 부분에 대한 과세는 소급과세 금지원칙에 위배되므로, 세법해석 변경에 따른 과세는 새로운 세법해석 이후 납세의무가 성립하는 분부터 과세하는 것이 타당하다고 규정하고 있다. 그리고 특별소비세와 같이 납세의무자와 담세자가 서로 다른 간접소비세는 과세물품에 대한 세금을 거래단계별로 물품가격에 전가시켜야 하는데 기존예규를 변경하여 소급과세하는 경우, 당초 소비자에게 전가시키지 아니한 세금을 사실상 소급하여 소구하기가 어렵다는 점에 비추어 보더라도, 새로운 세법해석이후 납세의무성립분부터 과세하는 것이 타당한 것으로 판단된다.(이건과 같은 사안에 대한 재경부예규 소비 46016-219, 2002.8.17 같은 뜻임) 따라서, 하부장에 대하여도 특별소비세 과세대상품목으로 볼 수 있다는 새로운 세법해석(2002.2.16)이 나오기 이전에 납세의무가 성립된 이 건에 대하여는 새로운 세법해석을 근거로 특별소비세 등을 과세할 수 없다 할 것이다.
(5) 청구법인이 주방가구를 구입처에 설치해주는 것이 특별소비세법 제5조 제3호에서 규정하고 있는 제조로 보는 경우에 해당하여, 판매가격을 기준으로 특별소비세 등을 과세해야 하는 것인지 여부를 살펴본다. 물품에 대한 특별소비세는 과세물품을 판매장에서 판매하거나 제조장으로부터 반출하거나 수입신고를 한 때를 각각 과세시기로 하고 있고(특별소비세법 제4조) 특별소비세의 과세표준은 납세의무자가 판매하는 물품은 판매장에서 판매한 가격, 납세의무자가 제조하여 반출하는 물품은 제조장으로부터 반출한 때의 가격, 납세의무자가 보세구역으로부터 반출하는 물품은 수입신고를 한 때의 가격중 각각 기준가격을 초과하는 가격으로 하도록 규정(특별소비세법 제8조)하고 있어, 이 건과 같이 청구법인이 수입한 주방가구는 원칙적으로 수입신고가격을 기준으로 과세물품의 과세표준을 산정하는 것임을 알 수 있다. 한편, 특별소비세법 제5조 제3호에서는 제조장 이외의 장소에서 판매의 목적으로 과세물품에 가치증대를 위한 장식, 조립, 첨가 등의 가공을 하는 것을 제조로 보도록 규정하고 있어 청구법인이 상부장과 하부장을 각각 수입·반출하여 그 용도에 맞게 실수요처에서 부착조립하는 것이 과세물품의 가치증대를 위하여 가공한 것으로 인정되는 경우에는 제조장 이외의 장소에서 과세물품을 제조하는 경우(제조의제)에 해당되어, 실수요처 납품가액을 기준으로 특별소비세 등이 과세될 수 있다 할 것이므로 이를 살펴본다. 특별소비세법상 과세물품의 가치증대를 위한 조립, 장식, 첨가 등의 가공을 하는 경우를 제조로 보도록 규정하고 있고 "조립"이란 서로 다른 물품을 결합하여 그 물품에 새로운 용도와 특성을 부여하여 가치증대를 이루는 행위를 말하는 것인 바(특별소비세법 기본통칙 5-0…7), 청구법인이 판매한 주방가구의 상부장과 하부장은 당초 수입·반출시부터 제조장 이외의 장소에서 조립·가공을 전제로 제조·판매되는 것이므로, 제조장이외의 장소에서 조립·가공하는 것은 당해 물품의 당초 용도·특성에 맞는 기능을 부여하기 위한 것이지 새로운 용도와 특성을 부여하는 행위로 보기는 곤란하며 또한 상부장과 하부장 모두 특별소비세 과세대상 물품으로 판단되는 경우 수입통관시 또는 제조장 반출시에 이미 특별소비세를 납부한 물품이 될 것이다. 그럼에도 건물·주택 등에 고착시키기 위한 조립·가공을 제조의제로 보아 과세할 경우 이중과세가 되는 문제점이 야기되는 등 불합리한 점 등이 있으므로, 주방가구의 상부장과 하부장을 제조장 이외의 장소에서 당해물품의 용도에 맞게 조립·가공하는 것은 특별소비세법 제5조 제3호에서 규정하는 제조로 보는 경우에 해당하지 않는다고 보는 것이 타당하다고 판단된다.(재경부 소비 46016-219, 2002.8.17 같은 뜻임) 따라서, 청구법인이 수입한 상부장에 대하여 특별소비세 등의 과세가 누락된 부분이 있었다면 특별소비세법시행령 제11조의 규정에 따라 수입신고를 한 때의 관세의 과세가격에 당해 물품에 부과하여야 할 관세를 가산한 금액을 기준으로 특별소비세 등을 과세하는 것이 타당한 것으로 판단된다.
따라서 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.