신주인수함으로써 이익을 실현할 가능성이 높으므로 신주인수를 포기하고 법인과 특수관계에 있는 자에게 배정되었다면 법인이 법인의 이익을 특수관계자에게 분배하였다고 보아 부당행위계산부인 규정에 해당됨
신주인수함으로써 이익을 실현할 가능성이 높으므로 신주인수를 포기하고 법인과 특수관계에 있는 자에게 배정되었다면 법인이 법인의 이익을 특수관계자에게 분배하였다고 보아 부당행위계산부인 규정에 해당됨
심판청구번호 국심2002서 0145(2002. 5.24)
심판청구를 기각합니다.
청구법인은 해운운송업을 영위하는 법인이며, 청구외 ○○○(주)(이하 "청구외법인"이라 한다)가 발행한 비상장주식 65,000주(전체의 91.11%)를 소유하고 있는 대주주로 청구외법인이 1996.12.8 실시한 유상증자(1주당 발행가액 5,000원) 당시 기존지분(91.11%)에 따라 40,089주를 신주로 배정받았으나, 12,000주는 청구외법인에 대한 기존 대여금 60,000,000원을 출자로 전환하여 인수하고, 나머지 28,089주(이하 "쟁점주식"이라 한다)는 인수를 포기하였으며, 청구외법인은 청구법인이 인수를 포기한 쟁점주식을 청구법인의 대주주 박○○○(지분율 32.64%)의 자(子)인 박○○○에게 재배정하였다. 처분청은 쟁점주식의 기준시가 평가가액이 229,121,973원(1주당 8,157원)으로 발행가액 140,445,000원(1주당 5,000원)을 초과하고 있고, 쟁점주식이 청구법인의 특수관계자에게 재배정되었으므로, 이를 특수관계자간의 부당행위계산으로 보아 기준시가 평가가액과 발행가액과의 차액 88,676,973원을 청구법인의 익금에 가산하여, 2001.11.8 청구법인에게 1999사업연도 법인세 34,266,190원을 결정고지하였다(청구법인은 1996사업연도에 발생한 세무상 결손금을 1999사업연도 이월결손금에 산입하였는데 이 건 처분에 따라 동 이월결손금이 감소함). 청구법인은 이에 불복하여 2002.1.3 이 건 심판청구를 제기하였다.
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 청구법인은 청구외법인의 유상증자 당시 차입금이 과다하여 자금사정이 양호하지 못했고, 영업상 결손이 예상되었으며, 지급이자 손금불산입을 당하고 있어 향후 배당이나 환금성 등을 기대하기 어려운 쟁점주식을 인수할 여력이 없었는 바, 이는 당시 상황에서 불가피한 것으로서 경제적합리성을 벗어난 것이 아니므로 부당행위계산 부인대상으로 볼 수 없다.
(2) 청구법인이 쟁점주식의 인수를 포기할 당시인 1996년에 적용되는 구 법인세법시행령 제46조 제2항 에서는 부당행위계산 유형을 9개로 열거하고 있는 바, 청구법인의 신주포기행위는 9개호 중 어디에도 해당되지 아니하므로 처분청이 이를 부당행위계산부인 적용대상으로 보아 과세한 것은 법적인 근거를 결여한 처분으로 부당하다.
(3) 국세청장은 신주인수 포기를 부당행위계산 부인대상으로 볼 수 없다는 취지의 질의회신을 수 차례 하였고, 청구법인은 이를 신뢰하여 쟁점주식의 인수를 포기하였으므로, 처분청에서 이에 대해 과세하는 것은 신의성실의 원칙 및 소급과세금지원칙에 반하는 위법한 처분이다.
(1) 쟁점주식의 인수에 소요되는 자금이 140,445,000원에 불과한 소액인 점을 감안할 때, 자본금이 50억원에 달하는 청구법인이 자금사정을 이유로 평가가액이 발행가액을 초과하는 쟁점주식의 인수를 포기했다는 것은 신빙성 있다고 볼 수 없다.
(2) 신주인수를 포기하는 것만으로는 부당행위계산 부인규정이 적용되지 아니하나(재무부 법인 46012-217, 1993.12.27), 신주인수권 등을 특수관계자에게 무상(저가)양도하여 법인의 소득에 대한 조세를 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 과세대상이 되는 것으로, 구 법인세법하에서도 이와 유사한 사례에 대하여 예규 등을 통해서 계속 과세하여 왔으므로 법적인 근거가 없다고 할 수 없다.
(3) 이 건과 관련하여 청구법인에게 부당행위계산 부인규정이 배제되는 취지로 회신한 바 없으므로, 신의성실원칙, 소급과세금지원칙에 위배된다는 청구주장은 이유없다.
(1) 청구법인이 쟁점주식의 인수를 포기하고 청구외법인이 이를 청구법인의 특수관계자에게 배정한 것에 대하여 처분청이 이를 부당행위계산으로 보아 과세한 처분의 당부,
(2) 위 처분이 법적인 근거를 결여한 처분에 해당하는지의 여부와,
(3) 위 처분이 세법상의 신의성실원칙, 소급과세금지원칙을 위반한 처분에 해당하는지의 여부를 가리는 데 있다.
(1) 법인세법(1995.12.29 법률 제5033호로 개정된 것) 제20조【부당행위계산의 부인】정부는 대통령령이 정하는 바에 의하여 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령이 정하는 특수관계 있는 자와의 거래에 있어서 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산에 불구하고 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 있다. 법인세법시행령(1995.12.30 대통령령 제14861호로 개정된 것)제46조 【법인의 부당한 행위 또는 계산】②법 제20조에서 "조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우"라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 경우를 말한다.
1. 시가를 초과하는 가액으로 현물출자하거나 그 자산을 과대상각한 때
2. 무수익자산을 출자받았거나 그 자산에 대한 비용을 부담한 때
3. 출자자 기타 특수관계에 있는 자(이하 "출자자등"이라 한다)로부터 무수익자산을 매입하거나 그 자산에 대한 비용을 부담한 때
4. 출자자등으로부터 자산의 시가를 초과하여 매입하거나 출자자등에게 자산을 시가에 미달하게 양도한 때
5. 출자자등으로부터 불량자산을 차환하거나 불량채권을 양수한 때
6. 출자자등의 출연금을 부담한 때
7. 출자자등에게 금전 기타 자산 또는 용역을 무상 또는 낮은 이율·요율이나 임대료로 대부 또는 제공한 때. 다만, 법인이 무주택사용인에게 주택건설촉진법에 규정하는 국민주택규모 이하의 주택의 취득·임차에 소요된 자금을 대부하는 경우는 제외한다. 7-2. 법인의 출자자나 출연자인 임원 및 그 친족에게 사택을 적정임대료에 미달되는 금액으로 제공한 때
8. 출자자등으로부터 금전 기타 자산 또는 용역을 높은 이율·요율이나 임차료로 차용하거나 제공을 받은 때
9. 기타 출자자등에게 법인의 이익을 분여하였다고 인정되는 것이 있을 때 (2) 국세기본법 제15조 【신의·성실】납세자가 그 의무를 이행함에 있어서는 신의에 좇아 성실히 하여야 한다. 세무공무원이 그 직무를 수행함에 있어서도 또한 같다. 제18조【세법해석의 기준, 소급과세의 금지】⸃ 세법의 해석 또는 국세행정의 관행이 일반적으로 납세자에게 받아들여진 후에는 그 해석 또는 관행에 의한 행위 또는 계산은 정당한 것으로 보며, 새로운 해석 또는 관행에 의하여 소급하여 과세하지 아니한다.
(1) 쟁점(1)에 대하여 본다. (가) 청구법인은 이 건 유상증자 당시 대규모 부채로 막대한 이자비용을 부담하고 있었고, 세법상 지급이자손금불인정을 당하고 있어 쟁점주식을 인수하는 경우 경제적인 손실을 입게되므로, 신주인수를 포기한 행위가 경제적인 합리성을 일탈한 부당행위계산이 아니라고 하면서 재무제표, 차입금지급이자조정명세서, 청구외법인의 이익잉여금처분계산서 등을 제시하고 있으므로 이에 대하여 살펴본다. (나) 이 건 증자를 실시할 당시인 1996사업연도 청구법인의 재무제표를 보면, 청구법인이 사업용 선박 등 고정자산을 구입함에 따라 총고정부채가 1995년말 57,742,124,303원에서 1996년말 107,913,295,947원으로 50,171,171,644원이 증가하였으며, 이로 인한 지급이자·할인료 등 영업외비용도 증가하여 1995년 당기순이익 1,068,097,101원이 1996년 당기순손실 △2,610,317,831원으로 전환되었고, 청구법인이 관계회사 주식을 소유(4,196,619,719원 상당)하는 등으로 1996년 지급이자 112,028,869원을 손금부인당한 사실이 차입금지급이자조정명세서에 나타나고 있으며, 청구외법인의 이익잉여금처분계산서에 의하면 청구외법인은 1991년도를 제외하고 배당을 실시한 바 없는 것으로 확인되고 있다. (다) 살피건대, 세법에서 부당행위계산에 대한 부인규정을 두고 있는 취지는, 법인과 특수관계에 있는 자와의 거래행위가 경제적인 합리성을 무시한 비정상적인 거래로 인정되어 조세법적인 측면에서 부당한 것이라고 보여지는 경우, 과세권자의 입장에서 객관적으로 타당하다고 보여지는 소득이 있었던 것으로 의제하여 과세함으로써 과세의 형평을 기하고 조세회피행위를 방지하고자 하는 것에 그 취지가 있다고 할 것인 바(대법원87누925, 1988.2.9외 다수 같은 뜻), 법인의 거래행위가 정상적인지의 여부는 신주인수에 따른 기대이익과 손실을 비교 형량하여 판단할 사안이라고 할 것이고(국심1994부1645, 1995.4.4 같은 취지), 이 건에 있어서 신주인수에 따른 기대이익은 인수가액인 1주당 액면가액 5,000원과, 과세자료에서 확인되는 증자시점의 1주당 평가가액인 8,157원과의 차액으로서, 청구법인이 신주를 인수함으로써 이익을 실현할 가능성은 높은 반면 손실을 입을 가능성은 희박하다고 할 것이고, 청구법인이 이 건 신주인수를 포기하고 포기된 쟁점주식이 청구법인과 특수관계에 있는 자에게 배정되었다면 청구법인이 청구법인의 이익을 특수관계자에게 분배하였다고 볼 수밖에 없으므로, 청구법인이 경제적인 이유로 쟁점주식의 인수를 포기했다거나 경제적합리성을 일탈한 것이 아니라는 청구주장은 이를 받아들이기 어렵다고 할 것이다.
(2) 쟁점(2)에 대하여 본다. 청구법인은 이 건 유상증자 당시 적용되는 법인세법시행령(1995.12.30 대통령령 제14861호로 개정된 것)에서는 부당행위계산 유형을 9개로 열거하여 한정하고 있고, 청구법인의 신주포기행위는 이러한 9개호 중 어디에도 해당되지 아니하므로 처분청이 과세한 것은 법적인 근거를 결여한 처분으로 부당하다고 주장한다. 그러나 법인세법시행령 제46조 제2항 각호에서는 조세의 부담을 부당히 감소시키는 것으로 인정되는 거래의 유형들을 예시하고 있는 바, 제1호 내지 제8호에서는 조세부담을 감소시킬 수 있는 구체적인 거래유형들을 열거하고 있고, 제9호에서는 기타 출자자 등에게 법인의 이익을 분여하였다고 인정될 때에도 부당행위계산을 부인할 수 있도록 포괄적으로 규정하고 있으므로(국심1994부1645, 1995.4.4 같은 취지), 위 제9호 규정에 의하여 과세한 이 건은 법적인 근거를 결여한 처분이라고 보기 어렵다고 판단된다.
(3) 쟁점(3)에 대하여 본다. 청구법인은 국세청장이 신주인수 포기를 부당행위계산 부인대상으로 볼 수 없다는 취지의 질의회신을 수 차례 함에 따라 이를 신뢰하여 쟁점주식의 인수를 포기하였으므로, 처분청이 과세하는 것은 신의성실의 원칙 및 소급과세금지원칙에 반하는 처분이라고 주장하고 있다. 신의성실원칙이 적용되기 위해서는 납세자에게 신뢰의 대상이 되는 공적인 견해가 표명되어야 하는데(대법원86누92, 1987.5.26 같은 취지), 처분청에서 청구법인에게 신주인수권 포기행위가 비과세된다는 취지로 회신을 하거나 어떠한 공적견해를 표명한 사실이 없으므로, 이 건에 대해서는 신의성실의 원칙이 적용될 수 없다고 할 것이고, 또한 소급과세금지원칙이 적용되기 위해서는 비과세한다는 행정처분의 선례가 반복됨으로써 납세자가 그러한 선례의 존재를 일반적으로 확신하여야 할 것인 바(국세기본법 기본통칙 2-2-1…18, 같은 뜻임), 국세청은 유상증자 당시인 1996년 이전부터 비상장법인의 출자자가 신주인수권의 일부를 포기하여 특수관계자에게 이전되는 경우 이를 부당행위계산부인대상으로 보아 과세한다는 취지의 예규(법인126421-4026, 1984.12.17, 법인46012-25, 1992.1.6 등)를 수 차례 생산한 바 있으므로, 이 건과 유사한 사례에 대하여 일반적으로 통용되는 비과세의 관행이 성립된 것으로 보기 어렵다고 판단된다.
(4) 따라서 처분청에서 청구법인이 쟁점주식의 인수를 포기하고 이를 청구법인의 특수관계자에게 재배정한 것에 대해, 이를 부당행위계산으로 보아 청구법인에게 법인세를 과세한 이 건 처분은 달리 잘못이 없다고 하겠다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유없다고 판단되므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의거 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.