쟁점물품이 환급특례법 제3조에 규정된 환급대상원재료에 해당되는지 여부(취소)

[주 문] OO세관장이 2002.2.14 및 2002.2.19 청구법인에게 한 관세 O,OOO,OOO원, 가산금 O,OOO,OOO원 등 합계 O,OOO,OOO원의 경정고지 처분은 동 처분의 대상이 된 청구법인의 수출물품(PTA:Purified Terephthalic Acid-합성섬유원료) 제조에 투입된 원재료인 팔라디움 촉매(Palladium on granular carbon 또는 supported catalyst)를 수출용원재료에대한관세등환급에관한특례법 제3조에 규정된 환급대상원재료로 보아 이를 취소한다.

[이 유]

1. 처분개요 처분청은 청구법인이 수출물품인 PTA(Purified Terephthalic Acid) 제조에 투입한 팔라디움 촉매(이하 “쟁점물품” 또는 “Pd촉매”라 한다)를 수출용원재료에대한관세등환급에관한특례법(이하 “환급특례법”이라 한다) 제3조에 규정된 환급대상원재료에 해당되지 않는 것으로 보아 청구법인이 쟁점물품과 관련하여 환급받은 세액 중 관세부과제척기간이 도래하여 조세일실 우려가 있는 환급신청번호 OOOOOOOOOOOO(2000.2.15)외 4건의 관세 O,OOO,OOO원(가산금 O,OOO,OOO원 포함)에 대하여 2002.2.14 및 2002.2.19 경정고지하였다. 청구법인은 이에 불복하여 2002.3.5 이건 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장

• 가. 쟁점물품은 환급대상원재료이다. 환급특례법 제3조 제1항에 의하면, 환급대상원재료는 "수출물품을 생산한 경우에는 생산시의 물리적ㆍ화학적 변화과정에서 당해 수출물품에 물리적으로 결합되거나 화학적 반응 등으로 수출물품을 형성하는데 소요되는 원재료" 로 정의하고 있고, WTO(세계무역기구)의 『보조금 및 상계조치에 관한 협정』에서는 "생산과정에서 소비되는 원재료에 대해서 환급해 줄 수 있다"고 규정하고 있다. 이는 과거 환급대상원재료의 수출물품에 대한 기여도를 규정하는 “소요”의 개념이 GATT 규정의 "체화" 되는 의미에서 WTO 이후에는 "소비" 의 의미로 적용되고 있음을 말해 주고 있다. Pd촉매가 수출물품 제조공정에 있어서의 기여도를 객관적으로 입증하기 위해 제3전문기관인 OOO대에 Pd촉매의 소모여부에 대한 이론적 견해를 구하였다. 그 결과 수출물품 중에는 극미량이나마 Pd촉매의 성분이 검출되었고 기타 공정시료 중에서도 정량화할 수 있는 양의 Pd촉매가 확인되었으며, 실제 제품 생산과정에서 촉매는 끊임없이 손실되며 그 원인을 열적 소결(sintering), 독성물질의 침적, 마멸 및 손실 등으로 분석하고 있으며, 특히 이 건 촉매의 경우 기계적 강도가 약해 제품 및 용액 중으로 손실되고 있는 것으로 판단하고 있다. 촉매 소요량 산정방법의 객관성에 대하여 OOO대 OOO교수의 의견서 및 고찰자료에 의하면, 일반투입성 촉매(균일촉매)와는 달리 이 건 쟁점물품인 담지성 촉매(불균일촉매)는 투입교체량을 소요량으로 보는 것이 일반적이며 현재 기술도입선을 포함한 전 세계 동종업계에서도 동일하게 적용하고 있다는 점에서 타당성이 있다는 의견이다. 또한 석유화학공정은 주원료와 부재료들(촉매, 용매, 첨가제, 흡착제)이 복잡하고 고도의 다단계 화학반응 메카니즘에 의해서 중간물들을 거쳐 최종제품으로 만들어지며, 이러한 주반응 과정에서 촉매, 용매 등은 반응메카니즘의 핵심적 역할을 하고 있다. 환급특례법 제1조(목적)에 "능률적인 수출지원" 이라고 명시되어 있듯이 갈수록 치열한 원가경쟁 상황 속에서 대만, 일본, 미국 등 주요 수출경쟁국가에서는 촉매에 대해 'Zero관세'를 적용하고 있는 실정에서 촉매에 대한 재과세는 능률적 수출지원이라는 목적에 배치된다.
• 나. 신의성실의 원칙을 위배한 소급과세문제 Pd촉매는 구 공업진흥청의 기준소요량고시(제1994-550호, 1994.7.8) 및 국립기술품질원고시(1996-36호, 1996. 9.17)(이하 “기준소요량 고시”라 한다)에 의하여 과세관청과 유관행정기관에서 관세환급대상 수출용원재료로 취급되어 환급대상이 되어 왔으며, 이는 관세청이 소요량을 관리한 이후와 자율소요량제도로 변경된 이후에도 마찬가지였다. 즉, 과거 22년간 환급의 타당성을 인정하다가 일시에 법리해석만으로 그 동안의 관세행정 현실을 스스로 부정하는 것은 기업경영의 예측을 불허함으로써 법의 기본요건인 안정성을 크게 해칠 수도 있다. 대법원에서는 "관세법 제2조의2 제2항, 국세기본법 제15조, 제18조 제3항의 규정에 의한 신의성실의 원칙이 적용되거나 비과세의 관행이 성립되었다고 하기 위하여는, 장기간에 걸쳐 어떠한 사항에 대하여 과세하지 아니하였다는 객관적 사실이 존재할 뿐만 아니라, 과세관청 자신이 그 사항에 대하여 과세할 수 있음을 알면서도 어떤 특별한 사정에 의하여 과세하지 아니한다는 의사가 있고, 이와 같은 의사가 대외적으로 명시적 또는 묵시적으로 표시되어야 한다."고 판시하고 있다(대법원 1998.8.21선고, 97누13115 판결). 이 건 Pd촉매의 경우, 종래 기준소요량 고시에 의하여 관세환급이 인정되어 오다가 관세청고시 등에 의하여 자율소요량 산정제도로 변경되었지만 여전히 관세환급이 되어왔던 점(청구법인은 2000년 이후 198건을 환급받음)에 비추어, Pd촉매의 경우 관세청에 의하여 관세환급을 하겠다는 묵시적인 의사표시가 있었던 것으로 보이고, Pd촉매에 대한 관세환급의 관행이 성립되었다고 할 수 있다.

3. 처분청 의견

• 가. 쟁점물품이 환급대상원재료인지에 대하여 PTA 제조공정을 살펴보면, 원재료인 파라자일렌(Para Xylene)을 초산, 산소 등과 혼합하여 산화반응을 시키면 TA(Crude Terephthalic Acid)가 생성되면서 상당량의 불순물인 4-CBA(카복시알데하이드)가 함유되는데, 이를 제거(분리)하기 위하여 Pd촉매층을 통과하여 내려가게 한다. 이때 TA용액속에 용해된 수소와 4-CBA, 색소체 등의 불순물들이 Pd촉매에 흡착된다. 4-CBA가 수소와 반응하여 불순물(Para-Toluic Acid)로 환원되는 반응은 활성탄에 코팅된 Pd 표면에 수소분자, 4-CBA 등이 흡착되어 흡착된 물질의 원자가 서로 화학반응을 하여 불순물이 생성되도록 하는 역할을 하므로 Pd 원소가 화학반응에 참여하는 것은 아니며, 따라서 Pd촉매는 화학반응에 직접 사용된 원재료가 아니다. 또한 OOO대 OOO교수의 의견서에서도 제품속에 포함된 Pd량은 실제 Pd가 제품속에 모두 체화된다고 가정하더라도 0.1ppm으로 현재의 분석기로는 측정을 할 수 없다고 하였다. 청구법인은 수출물품에 극미량이나마 Pd촉매의 성분이 검출되었기에 수출물품에 체화되었다고 주장하나 화학 분자구조상 Pd가 제품의 구성 원자가 아니고, 현재의 분석기로도 제품에의 함유량이 측정되지 않으므로 Pd촉매는 수출물품을 형성하는 원재료가 아니라고 판단된다. 이러한 이유로 수출물품 생산과정에서 소비되는 연료, 윤활유 등을 환급대상원재료로 인정하지 않는 것도 같은 맥락이다 청구법인은 환급특례법 제3조 제1항의 “소요”의 개념이 “체화”되는 의미가 아니라 “소비”되는 의미로 적용되고 있다고 주장하고 있으나, 환급제도가 국내에서 소비되지 않은 물품에 대하여 수입시 납부한 관세 등을 되돌려 주는 취지에서 시행된 것이며 이에 따라 관련법규에서는 수출물품을 형성(체화)하는 원재료가 환급대상이라고 명시하고 있다. 그런데 원재료가 화학반응을 거쳐서 제품이 생산되므로 단위실량과 손모량을 구별할 수 없는 경우가 있는데 이것을 소요량의산정및관리와심사에관한고시(관세청고시 제2000-26호, 2000. 6.27개정)(이하 “소요량산정고시”라고 한다)에서는 “원재료가 화학적으로 통합되는 경우”라고 표현하고 있다. 여기서 “통합된다”는 의미는 “제품을 형성한다”는 의미로 보아야 마땅하고, 물리적 결합이든 화학적 반응이든 제품을 형성하는 원재료이어야 환급대상이라는 것을 명백히 밝히고 있다. 또한 청구법인은 일정기간(3개월)동안 사용된 원재료별 총량을 같은 기간에 생산된 제품의 총량으로 나눈 양으로 단위소요량을 산출하였다. 그런데 일정기간에 반응기 안에 투입된 Pd촉매는 앞으로 미확정된 기간까지 계속 사용 중에 있는데도 불구하고 일정기간에 사용완료된 것으로 보아 단위소요량을 계산하는 것은 불합리하다.
• 나. 소급과세에 해당되는지 여부 대법원은 관세법 제2조의2 제2항, 국세기본법 제15조, 제18조 제3항의 규정에 의한 신의성실의 원칙이 적용되거나 비과세의 관행이 성립되었다고 하기 위한 요건을 판시(대법원 1998.8.21 선고, 97누13115판결)하고 있는데 이는 관세부과시 적용되는 원칙이고, 관세환급은 수출지원을 위한 일종의 특혜로 특혜(관세환급)를 과거로부터 계속 받아왔다고 하여 청구법인의 자율에 맡긴 소요량 등의 계산에 대하여 행정청에서 추후 잘못된 점을 발견하고 그 특혜를 철회하고 그 관세를 징수하는 것이 소급과세금지의 원칙에 반한다고 할 수 없다.

4. 쟁점 및 관련법령

• 가. 쟁점

(1) 쟁점물품이 환급특례법 제3조에 규정된 환급대상원재료에 해당되는지 여부와

(2) 이 건의 과세가 신의성실의 원칙을 위배한 소급과세인지 여부를 가리는데 있다

• 나. 관련법령 환급특례법 제3조(환급대상원재료) ① 관세 등의 환급을 받을 수 있는 원재료(이하 “수출용원재료”라 한다)는 다음 각 호의 1에 해당하는 것으로 한다.

1. 수출물품을 생산한 경우에는 생산시의 물리적·화학적 변화과정에서 당해 수출물품에 물리적으로 결합되거나 화학적 반응 등으로 수출물품을 형성하는데 소요되는 원재료 같은 법 제10조(환급금의 산출 등) ① 환급신청자는 대통령령이 정하는 바에 따라 수출물품에 대한 원재료의 소요량을 계산한 서류(이하 “소요량계산서”라 한다)를 작성하고 그 소요량계산서에 의하여 환급금을 계산한다. 같은 법 시행령 제11조(소요량의 계산 등) ① 법 제10조 제1항의 규정에 따라 소요량계산서를 작성하고자 하는 자는 다음 각 호의 사항을 관할지 세관장에게 신고하고 그 신고된 바에 따라 소요량을 계산하여야 한다.

1. 수출물품명

2. 소요량산정방법

3. 소요량산정의 기준이 되는 산정기간 및 적용기간

4. 수출물품의 제조공정 및 공정설명서

5. 기타 소요량계산과 관련된 사항으로서 관세청장이 정하는 사항

④ 소요량의 산정 및 관리에 대한 기준과 그 절차에 관하여 필요한 사항은 관세청장이 정한다.

5. 사실관계 및 판단

• 가. 쟁점 1에 대하여

(1) 사실관계 (가) 청구법인은 1980년부터 PTA(고순도 테레프탈산)를 생산하여 수입을 대체하고 수출하는 업체이다. (나) PTA를 제조하는 공정에서 불순물이 필연적으로 발생하게 되는바 그 중 가장 중요한 불순물인 4-CBA는 허용범위를 초과하여 제품에 포함될 경우 제조 공정에서 절사(실끊김)를 유발하고 그 자체가 황색을 띄므로 제품의 염색성을 악화시키게 된다. 중간제품(Crude Terephthalic Acid)에는 물에 녹지 않는 다량(약 3,500PPM)의 4-CBA가 포함되어 있는데 이를 화학반응을 통해 물에 잘 녹는 파라톨루익산(Para-Toluic Acid)으로 변형시켜 제거하면 허용범위 이내의 4-CBA만 제품에 남게 된다. 이때의 화학반응은 Pd촉매 없이는 진행될 수가 없고 Pd촉매가 4-CBA를 파라톨루익산으로 변화시키고 반응속도를 상승시키는 역할을 하므로 Pd촉매는 PTA 제조공정에서 품질을 만족시키기 위한 매우 중요한 원재료이다. (다) Pd촉매는 쌀정도 크기의 활성탄(carbon)에 팔라디움(Pd)이 0.5% 도포된 것으로서 산화용 촉매와는 달리 희소성 가치로 인해 경제성을 고려하여 카본입자에 팔라디움을 도포(coating)해 반응기에 충진시켜 반응물질이 흘러 지나가면서 환원반응이 진행되도록 개발되었으며, Pd촉매를 장기간 사용한 후 촉매의 활성이 떨어지면 촉매가 충진되어 있는 반응기안에서 일부 꺼내어 메탈회수업체에 운반하여 소각 및 정제과정을 통해 귀금속인 팔라디움을 회수하고 있다.

(2) 판단 (가) 쟁점물품이 환급대상원재료의 범위에 포함되는지 여부에 대하여

① 처분청은 Pd촉매는 수출물품인 PTA생산에 있어서 물리적으로 체화되는 것이 아니며 화학반응에 참여하는 것도 아니므로 환급대상원재료로 볼 수 없고, Pd촉매는 PTA제조과정에서 생성된 불순물(4-CBA)을 제거하는데 사용되는 보조물질에 불과하다는 주장인 바 이를 살펴본다. 환급특례법 제3조의 규정에 의하면 수출물품 생산에 소요되는 원재료는 “수출물품 생산시 물리적·화학적 변화과정에서 당해 수출물품에 물리적으로 결합되거나 화학적 반응 등으로 수출물품을 형성하는데 소요되는 원재료”라고 정의하고 있는바, 쟁점물품이 수출물품 제조과정상의 물리적·화학적 변화과정에서 수출물품 형성에 소요되는 원재료로 볼 수 있는지 여부를 보면, 수출물품을 형성하는 원재료는 수출물품 생산시의 물리적·화학적 변화과정에서 당해물품을 형성(체화)하거나 화학반응에 직접 사용되어 수출물품을 형성하는데 소비되는 것으로서 환급특례법에 의하여 그 소요량을 객관적으로 산출할 수 있는 원재료를 의미하는 바, 이때 “소비”라 함은 당해 물품에 체화될 필요는 없는 것으로 해석되어진다(재정경제부 관세47000-90, 1999.6.30 동 취지). 그리고 동 유권해석에 따른 관세청의 세부시행지침에서는 1년이내 사용 후 소비되는 촉매는 환급대상원재료에 포함되도록 하고 있다. 다른 한편, WTO의 보조금 및 상계조치에 관한 협정부속서Ⅱ 『생산과정의 투입물 소비에 관한 지침』을 보면 “생산과정에서 소비된 투입물은 물리적으로 체화된 투입물, 생산과정에서 사용된 에너지, 연료 및 유류 그리고 수출물품을 획득하기 위하여 이들을 사용하는 과정에서 소비된 촉매제”라고 하고 있다. 또한 처분청에서는 Pd 촉매성분이 수출물품의 화학분자식에 포함되지 아니하고 연료, 윤활유 등과 마찬가지로 제조공정상의 보조물질이라고 주장하나 오늘날 화학공정에 사용되는 촉매는 제조공정상의 반응시간을 단축시키거나 제품의 순도를 높이는 등 제품생산에 필수적인 역할을 하고 있어 그 범위를 좁게만 해석할 수는 없다고 보여진다. 위 관련규정과 사실관계를 종합해 보면, 쟁점물품은 환급특례법상 “수출물품 형성에 소요”되는 원재료로서 수출물품에 체화되지는 않더라도 수출물품 제조공정상 그 화학반응에 관여하여 소비되는 경우에 해당되는 것으로 보이므로 환급대상이라고 판단된다. 한편 처분청은 쟁점물품의 경우 1년 이내 사용되는 것(청구법인 주장으로는 전체의 90%이상)과 1년 초과 사용되는 것(전체의 10%이하)이 혼재하고 있어 환급대상 원재료에서 제외하여야 한다고 주장하나, 관세청의 세부시행지침에서 1년을 기준으로 소비의 개념을 제한하려는 것은 환급대상 원재료의 범위가 지속적으로 확대되는 것을 우려하기 때문으로 보이며, 그러하다고 하더라도 이 건의 경우 일관된 공정으로 제품생산이 진행되는 것으로서 쟁점물품이 촉매로서 화학반응에 관하여 소비되는 한 그 일부 사용기간이 1년을 초과하였다 하여 환급대상원재료 범위에서 제외하는 것은 타당하지 아니하다고 판단된다.

② Pd 촉매가 그 소요량을 산출할 수 있는 촉매인지를 살펴본다. 처분청은 Pd촉매의 소비량이 소요량산정고시 제1-2조에서 규정하고 있는 단위실량이나 손모량에 포함되지 아니하므로 단위소요량 산정을 할 수 없는 물품이라고 주장하나, 청구법인의 Pd촉매 소비가 위 고시 손모량의 정의에서 설명하고 있는 불량품 생산에 사용된 것이라고 보기 어려우므로 단위 소요량 산정이 가능한 것으로 판단된다. 처분청은 소요량산정고시에 의하여 일정기간동안 생산된 제품의 총량에 대하여 이에 소요된 원재료별 총량을 계산할 수 있어야 수출물품 생산에 소요된 원재료의 소요량 산정이 가능하다고 주장하나, 이 건 불균일 촉매의 경우 일관공정 하에서 수출물품 단위생산에 사전적으로 얼마를 투입할 수 있는가를 정확하게 산정할 수 있는 것이 아닌 것으로 보이며, 화학제품생산이 일관된 공정으로 이루어지므로 일정기간 중 교체 투입되는 양을 그 기간에 생산된 수출물품 제조에 사용된 것으로 보더라도 그 소요량 산정이 불합리한 것으로 보기 어려우며, 오히려 처분청에서 적극적으로 규정을 보완하는 것이 바람직하다고 보여진다. 참고로 과거 구 공업진흥청고시 및 국립기술표준원고시 등에서도 그러한 산정방법이 인정되어 온 것으로서 소요 원재료의 특성을 감안하는 것이 바람직한 것으로 보인다. (나) 쟁점(2): 이 건 과세가 소급대상 여부에 해당하는지 여부는 쟁점(1)에서 이 건 과세가 취소되어야 하는 것으로 판단하였으므로 더 이상 심리의 실익이 없어 이를 생략한다.

6. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유있다고 인정되므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.