주식의 양도당시 실지거래가액을 확인할 수 없다고 보아 기준시가로 양도세를 과세함은 정당하고 실지거래가액에 대한 입증책임은 납세자에게 있는 것임
주식의 양도당시 실지거래가액을 확인할 수 없다고 보아 기준시가로 양도세를 과세함은 정당하고 실지거래가액에 대한 입증책임은 납세자에게 있는 것임
심판청구번호 국심2001중 3265(2002. 3.19) 청구인의 부(父) 염○○○(이하 "피상속인"이라 한다)은 자신이 대표이사로 재직하던 (주)○○○환경(이하 "청구외법인"이라 한다)이 발행한 비상장주식 2,600주(액면가 5,000원이며 이하 "쟁점주식"이라 한다)를 1999.5.20 청구외법인의 임원인 강○○○, 이○○○에게 각각 1,300주씩 양도하고, 양도당시 실지거래가액을 19,500,000원(1주당 가액은 7,500원)으로 하여 양도소득세 예정신고를 한 후 1999.9.18 사망하였다. 처분청은 쟁점주식의 양도당시의 실지거래가액이 확인되지 않는다고 보아 기준시가(1주당 153,967원)로 양도차익을 산정하여 2001.9.12 상속인인 청구인에게 1999년도 귀속분 양도소득세 46,247,500원을 결정고지하는 한편, 상속세및증여세법상의 보충적평가방법을 적용하여 쟁점주식을 652,800,000원으로 평가하여 상속세과세가액에 산입하고, 상속개시 당시 피상속인이 청구외법인에게 상환하여야 할 가지급채무 잔액 893,000,000원에서 사채상환 등 사용처가 소명되는 220,200,000원을 차감한 672,800,000원을 피상속인이 사망하기전 1년이내 부담한 채무로서 용도가 객관적으로 명백하지 않다고 보아 이를 상속세과세가액에 산입하여 청구인에게 1999년도분 상속세 255,512,650원을 결정고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 2001.11.27 이 건 심판청구를 제기하였다.
(1) 처분청은 피상속인이 사망하기 이전 1년이내에 부담한 가지급채무를 사망당시 잔액인 893,000,000원으로 보고 이를 기준으로 과세하였으나, 상속개시 1년전 현재의 피상속인의 가지급채무가 578,000,000원이므로 1년 이내에 실제로 증가한 것은 315,000,000원에 불과하고, 비록 일시적으로는 1999년 중 피상속인이 가지급채무를 모두 상환한 사실이 있으나 이는 단순한 자금흐름에 불과한 것으로서, 금융재산의 입출금에 대해서 순수 감소분에 대해 자금의 사용처를 소명하도록 되어 있는 상속세및증여세법 기본통칙(15-11…1)의 예를 준용하여, 피상속인의 사망이전 1년이내에 순수하게 증가한 가지급채무 315,000,000원만을 사용처 소명대상 부채로 보아 과세하여야 한다.
(2) 쟁점주식을 청구외 강○○○, 이○○○에게 양도한 것은 이들이 회사운영과정에서 관급계약을 수주하는 등 지대한 공헌을 했기 때문으로, 청구인은 거래사실을 입증하는 계약서 등을 제출하였으므로 양도당시의 거래가액이 사실과 다르다는 것은 처분청에서 입증하여야 하나, 단순히 신고가액이 상속세및증여세법상의 평가가액에 미치지 못한다는 이유로 피상속인이 신고한 쟁점주식의 양도당시 실지거래가액을 부인하고 대신 기준시가와 상속세및증여세법상 보충적평가방법을 적용하여 과세하는 것은 부당하다.
(3) 예비적청구로, 피상속인 소유의 (주)○○○은행 예금계좌에 1999.6.11 입금된 1억원(상속세과세가액 포함분)은 쟁점주식의 매매대금이므로 이를 상속세과세가액에서 차감하여야 한다.
(1) 피상속인의 청구외법인에 대한 가지급채무는 1999.3.31 현재 장부상모두 상환된 바 있으므로 상속개시일 현재의 가지급채무 잔액 893,000,000원은 피상속인이 사망하기전 1년 이내에 신규로 발생한 것이므로 사용처 소명대상 금액을 893,000,000원으로 하여 과세한 처분은 정당하다.
(2) 쟁점주식에 대한 기준시가 평가가액은 청구외법인의 실적을 감안할 때 현실적인 가치를 반영하는 것으로 보이는 반면, 피상속인이 신고한 1주당 거래가액 7,500원은 이에 현저히 미치지 못하고 있고, 청구인은 양도가액에 대한 입증자료로서 사인간에 임의작성이 가능한 주식양도증서 이외에 달리 객관적인 증빙을 제시하지 못하고 있으므로 피상속인이 신고한 양도실가를 부인하고 대신 기준시가와 상속세및증여세법상 보충적평가방법을 적용하여 과세한 처분은 정당하다.
(3) 예비적 청구에 대해서는, 비록 피상속인의 예금계좌에 1억원이 입금된 사실은 인정되나, 동 금액이 쟁점주식의 양도대금의 일부라는 사실이 입증되지 아니하므로 청구인의 주장은 이유없다.
(1) 피상속인이 사망하기전 1년이내에 부담한 가지급채무를 상속개시 당시 가지급채무 잔액으로 볼 것이지, 상속개시 1년전의 가지급채무와의 차액으로 볼 것인지의 여부,
(2) 처분청에서 쟁점주식의 양도당시의 실지거래가액이 확인되지 않는다고 보아 기준시가로 양도차익을 산정하여 양도소득세를 과세한 처분의 당부와, 피상속인이 신고한 쟁점주식의 양도가액을 상속개시당시 시가로 인정하지 아니하고 상속세및증여세법상 보충적 평가방법으로 상속세를 과세한 처분의 당부와,
(3) 피상속인의 예금계좌에 입금된 1억원이 쟁점주식을 양도한 대금의 일부인지를 가리는 데 있다.
(1) 상속세과세가액에 포함되는 재산 또는 채무 관련법령 상속세및증여세법 제15조 【상속개시일전 처분재산 등의 상속추정 등】⸁ 피상속인이 피상속인의 재산을 처분하였거나 채무를 부담한 경우로서 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 이를 상속인이 상속받은 재산으로 추정한다.
1. 피상속인이 재산을 처분하여 받거나 피상속인의 재산에서 인출한 금액이 상속개시일전 1년 이내에 재산종류별로 계산하여 2억원 이상인 경우와 상속개시일전 2년 이내에 재산종류별로 계산하여 5억원 이상인 경우로서 대통령령이 정하는 바에 의하여 용도가 명백하지 아니한 경우
2. 부담한 채무의 합계액이 상속개시일전 1년 이내에 2억원 이상이 경우와 상속개시일전 2년 이내에 5억원 이상인 경우로서 대통령령이 정하는 바에 의하여 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 경우 상속세및증여세법시행령 제11조 【상속세과세가액에 산입되는 재산 또는 채무의 범위】⸁ 법 제15조 제1항 제1호의 규정을 적용함에 있어서 재산의 처분금액 및 인출금액은 재산종류별로 다음 각호의 구분에 따라 계산한 금액을 합한 금액으로 한다.
2. 피상속인이 재산을 처분한 경우에는 그 처분가액 중 상속개시일전 1년 또는 2년 이내에 실제 수입한 금액 ⸂ 법 제15조 제1항 제1호 및 제2호에서 "대통령령이 정하는 바에 의하여 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 경우"라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 경우를 말한다.
4. 피상속인이 재산을 처분하거나 채무를 부담하고 받은 금전 등으로 취득한 다른 재산이 확인되지 아니하는 경우
(2) 비상장주식에 대한 상속세및증여세법 평가 관련법령 상속세및증여세법 제60조 【평가의 원칙】⸁ 이 법에 의하여 상속세 또는 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 "평가기준일"이라 한다) 현재의 시가에 의한다. (이하 조문생략) ⸂ 제1항의 규정에 의한 시가는 불특정다수인사이에 자유로이 거래가 이루어지는 경우에 통상 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용·공매가격 및 감정가격 등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것을 포함한다. ⸃ 제1항의 규정을 적용함에 있어서 시가를 산정하기 어려운 경우에는 당해 재산의 종류·규모·거래상황 등을 감안하여 제61조 내지 제65조에 규정된 방법에 의하여 평가한 가액에 의한다. 제63조【유가증권 등의 평가】⸁ 유가증권 등의 평가는 다음 각호의 1에서 정하는 방법에 의한다.
(3) 비상장주식에 대한 소득세법상의 양도가액 관련법령 소득세법 제94조 【양도소득의 범위】양도소득은 당해 연도에 발생한 다음 각호의 소득으로 한다.
4. 한국증권거래소에 상장되지 아니한 주식 또는 출자지분으로서 대통령령이 정하는 것의 양도로 인하여 발생하는 소득 제96조【양도가액】양도가액은 다음 각호의 금액으로 한다.
1. 제94조 제1호·제2호 및 제5호의 규정에 의한 자산의 경우에는 당해 자산의 양도당시의 기준시가. 다만 당해 자산의 종류·보유기간·거래규모 및 거래방법 등을 감안하여 대통령령이 정하는 경우에는 실지거래가액에 의한다.
2. 제1호 외의 자산의 경우에는 당해 자산의 양도당시의 실지거래가액. 다만, 양도당시의 실지거래가액을 확인할 수 없는 경우에는 기준시가에 의한다.
(1) 이 건 과세경위에 대하여 본다. (가) 피상속인은 자신이 대표이사이던 청구외법인이 발행한 쟁점주식 2,600주를 1999.5.20 청구외 강○○○, 이○○○에게 각각 1,300주씩 양도하고, 양도소득세 예정신고시 양도소득세 4,080,000원을 자진납부하였으며, 처분청은 쟁점주식의 양도당시 실지거래가액이 확인되지 않는다고 보아 기준시가(1주당 평가가액 153,967원)를 적용하여 이 건 양도소득세를 결정고지하였다. (나) 청구인은 피상속인이 1999.9.18 사망함에 따라 상속인들(4명)과 공동으로 법정지분에 따라 재산을 상속받았고, 2000.3.2 처분청에 상속세과세표준을 △540,598,000원, 납부대상 세액은 없는 것으로 하여 상속세를 신고하였으며, 처분청은 쟁점주식이 상속개시 1년이내에 처분된 재산으로서 그 용도가 객관적으로 명백하지 않다고 보아 이를 상속재산으로 추정하고, 피상속인이 양도소득세 예정신고 당시 처분청에 신고한 양도가액을 상속개시당시 시가로 인정하지 아니하고 상속세및증여세법상의 보충적평가방법을 적용하여 쟁점주식을 652,800,000원으로 평가하여 상속세과세가액에 산입하는 한편, 상속개시 당시 피상속인의 청구외법인에 대한 가지급채무 잔액 893,000,000원에서 사채상환 등 사용처가 소명되는 220,200,000원을 차감한 672,800,000원을 피상속인이 사망하기 이전 1년이내 부담한 채무로서 용도가 객관적으로 명백하지 않다고 보아 이를 상속세과세가액에 산입하여 이 건 상속세를 과세한 사실이 결정결의서 등 과세자료에 의해 확인된다.
(2) 쟁점(1)에 대하여 본다. (가) 청구인은 상속개시전 1년 이내 기간중 비록 일시적으로 피상속인이 가지급채무를 모두 상환한 사실은 있으나, 이는 단순한 자금흐름에 불과한 것으로서 금융재산의 입출금에 대해서는 순수 감소분에 대해서만 사용처를 소명하도록 하고 있는 상속세및증여세법 기본통칙의 예를 준용하여 이 건의 경우도 상속개시 1년이전 시점과 비교하여 1년동안 순수하게 증가한 가지급채무 315,000,000원(상속개시시점 893,000,000원에서 1998.9.17 현재잔액 578,000,000원을 차감한 금액)만을 상속세 과세가액에 산입하여야 한다고 주장하면서 전산출력된 청구외법인의 대표이사 가지급금계정원장 등을 제시하고 있으므로 이에 대하여 살펴본다. (나) 청구외법인의 대표이사 가지급금계정원장(전산출력분)에 의하면, 1998.9.17 현재 대표이사 가지급금 부채잔액은 578,000,000원이었다가 1999.3.31 전액 상환되어 가지급금 잔액이 0원이 된 후 상속개시일인 1999.9.18 현재 가지급금 잔액은 893,000,000원으로 확인된다. (다) 상속세및증여세법 제15조 제1항 제2호 에서 상속받은 재산으로 추정하는 채무를 "부담한 채무의 합계액이 상속개시일전 1년 이내에 재산종류별로 계산하여 5억원 이상인 경우로서 용도가 명백하지 아니한 경우"라고 규정하고 있는 바, 이는 상속개시 시점과 1년이전 시점간의 차액에 대해서 그 사용처를 소명하라는 것이 아니라, 상속개시일전 1년 이내에 발생한 채무액 전체의 사용처를 소명하라는 취지로 해석되고, 따라서 상속개시 1년전 가수금 잔액이 578,000,000원이었다 하더라도 1999.3.31 전액 상환되어 그 잔액이 0원이 되었다면 그 이후 증가된 가지급금은 전액 사용처 소명대상이 된다 할 것이므로, 상속개시일 현재 가지급금 잔액 893,000,000원 전부에 대하여 그 사용처를 소명하여야 할 것이다. (라) 청구인이 이 건에 대하여 준용하여야 한다고 주장하는 상속세및증여세법 기본통칙 15-11…1 제2항에 의하면, 상속재산으로 간주하는 예금인출액을 "상속개시전 1년이내에 인출한 금전 등의 합계액에서 당해 기간중 예입된 금전 등의 합계액을 차감한 금전 등으로 한다"고 해석하고 있는 바, 위 기본통칙의 규정은 수시 입출금이 이루어지는 예금인출액의 중복과세를 피하기 위하여 상속개시전 1년 이내의 인출총액에서 입금총액을 차감하는 것으로, 상속개시시점의 가지급금 잔액과 그 1년전 시점의 가지급금 잔액의 차액에 의하여야 한다는 청구주장과는 상이한 것이므로, 위 기본통칙 규정을 준용하여야 한다는 청구주장은 위 법리를 오인한 것으로서 이유없는 것으로 판단된다. (마) 따라서 처분청에서 상속개시전 1년이내에 피상속인이 부담한 대표이사 가지급채무를 상속개시 당시 잔액 893,000,000원으로 보아 과세한 처분은 달리 잘못이 없다고 하겠다.
(3) 쟁점(2)에 대하여 본다. (가) 청구인은 처분청에서 단순히 쟁점주식의 양도당시 신고가액이 상속세및증여세법상의 평가가액에 미치지 못한다는 이유로 실지거래가액을 부인하고 기준시가로 양도소득세를 과세하고, 상속세및증여세법상의 보충적평가방법을 적용하여 상속세를 과세함은 부당하다고 주장하면서, 주식양도증서 2매(1999.5.20), 확인서 2매(2000.10.27) 등을 제시하고 있는 바, 주식양도증서 2매(1999.5.20)에 의하면 피상속인이 쟁점주식을 1주당 7,500원으로 청구외 강○○○, 이○○○에게 각각 1,300주씩 양도하는 것으로 되어 있고, 확인서 2매(2000.10.27)는 쟁점주식을 양수한 강○○○(청구외법인의 전무이사), 이○○○(청구외법인의 상무이사)가 작성한 것으로, 그 내용은 피상속인으로부터 쟁점주식 1,300주씩을 1주당 7,500원에 현금을 주고 양수한 것으로 되어 있으나, 위 주식양도증서 및 확인서는 사인이 임의작성이 가능한 문서로서 객관적인 증거능력이 미흡하므로 금융자료 등 객관적인 증빙에 의하여 그 내용이 뒷받침되지 아니하는 한 위 증빙만으로는 실지양도가액이 확인된다고 보기 어려운 것으로 판단된다. (나) 또한, 청구인은 피상속인이 신고한 쟁점주식의 양도가액이 실지거래가액이 아니라는 사실을 과세관청이 입증하여야 한다고 주장하나, 실지거래가액에 대한 입증책임은 납세자에게 있는 것이므로 이에 대한 청구주장은 이유없는 것으로 판단된다. (다) 따라서 처분청에서 쟁점주식의 양도당시 실지거래가액을 확인할 수 없다고 보아 기준시가로 양도차익을 계산하여 양도소득세를 과세하고, 쟁점주식의 양도가액을 상속개시당시의 시가가 아니라고 보아, 상속세및증여세법상 보충적평가방법에 의하여 쟁점주식을 평가하여 상속세를 과세한 처분은 잘못이 없다 하겠다.
(4) 쟁점(3)에 대하여 본다. 청구인은 피상속인의 예금계좌에 1999.6.11 입금된 1억원(상속세과세가액에 포함된 것임)은 쟁점주식 양도대금의 일부로서 사용처가 소명되므로 이를 상속세과세가액에서 차감하여야 한다고 주장하나, 청구인은 쟁점주식의 양도와 관련하여 앞에서 본 바와 같은 주식양도증서, 확인서 이외에 대금수령과 관련한 객관적인 증빙을 제시하지 못하고 있으므로, 피상속인의 예금계좌에 입금된 1억원이 쟁점주식의 양도대금이라는 청구주장을 인정하기 어렵다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유없다고 판단되므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의거 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.