분할된 증여토지를 매매사례가액으로 평가하여 과세한 처분의 당부

심판청구번호 국심2001중 1607(2001.11.13) 2,210원의 부과처분은 증여재산가액을 상속세및증여세법 제66조 와 같은법시행령 제63조 제1항 제3호의 규정에 의하여 증여일 현재 담보하는 채권액과 개별공시지가중 큰 금액으로 평가하여 그 과세표준과 세액을 경정한다.

청구인이 ㅇㅇ시 ㅇㅇ구 ○○○동 ○○○ 대지 336㎡(이하 "쟁점1토지"라 한다)를 1999.9.21 母 김○○○ 명의에서 청구인 명의로 증여등기 한 것과 같은동 ○○○ 대지 391㎡(이하 "쟁점2토지"라 한다)를 1999.10.9 타인명의로 소유권 이전하였다가 청구인에게 매매를 원인으로 소유권 이전등기한 사실, 같은동 ○○○ 도로 646㎡중 146.31㎡(이하 "쟁점3토지"라 한다)를 타인명의로 소유권 이전하였다가 1999.12.29 청구인에게 매매를 원인으로 소유권 이전한 사실에 대하여, 처분청은 쟁점1,2,3토지를 청구인이 母로부터 증여받은 것으로 보아, 인근 지번 토지인 ㅇㅇ도 ㅇㅇ시 ㅇㅇ구 ○○○동 ○○○ 및 같은동 ○○○ 대지(이하 쟁점외토지①,②라 하며 합하여 "쟁점외토지"라 한다)의 매매실례가액을 적용하여 증여가액을 산정, 2001.5.24 청구인에게 증여세 29,222,210원을 결정고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 2001.7.9 이건 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 처분청은 쟁점1,2,3토지를 개별공시지가, 근저당가액, 쟁점외토지의 매매실례가액중 가장 큰 금액인 매매실례가액으로 평가하였으나, 상속세 및 증여세법시행령 제49조 에서는 시가로 인정되는 매매실례가액이라함은 평가 대상인 당해 재산에 대한 매매사실이 평가기준일 전후 3월이내에 있는 경우로 제한하고 있으며, 쟁점1,2,3토지는 이건 평가기준일인 1999.9.21. 1999.10.9, 1999.12.29 전후 3월이내에 실지거래된 사실이 없으므로 법에 근거하지 아니한 임의의 평가이며, 쟁점1,2,3토지에는 근저당권이 설정되어 있으므로 평가기준일 현재 개별공시지가와 근저당권 설정시에 당해재산이 담보하는 채권액중 큰 금액을 쟁점토지의 평가금액으로 적용해야 함에도 이건 쟁점외토지의 매매실례가액을 적용하여 증여세를 부과함은 부당하다.
• 나. 처분청 의견 쟁점1,2,3토지는 청구인의 모가 ㅇㅇ도 ㅇㅇ시 ㅇㅇ구 ○○○ 토지 4,962㎡를 전원주택지로 개발분양하면서 10개 주택지로 필지분할과 동시에 그중 2필지를 청구인에게 증여한 것으로 농지전용(1999.6.17) 및 필지분할(1999.9.11)을 거쳐 주택착공(1999.11.5)을 하여 하나의 전원주택단지로 개발하다보니 증여시점에는 주택착공이 이루어지기 이전으로 쟁점1,2,3토지는 토지의 이용상태가 동일하였으며 또한 매매가액을 인용한 쟁점외토지는 1999.9.6 매매시점에 필지분할이나 토지구획이 이루어지지 않아 쟁점1,2,3토지와 동일한 ㅇㅇ도 ㅇㅇ시 ㅇㅇ구 ○○○동 ○○○로서 토지의 이용상태가 동일하였으며, 이와 같이 토지이용상태가 동일하고 필지분할이 이루어지기전 동일지번일 당시에 매매가 이루어진 일부토지(쟁점외토지)의 매매실례가액을 적용하여 증여재산을 평가한 당초처분은 정당하다.

• 가. 쟁점 쟁점1,2,3토지의 증여가액을 시가로 평가함에 있어 쟁점1,2,3토지의 모지번에서 같이 분할된 다른 토지(쟁점외토지)의 매매실례가액으로 평가한 처분의 당부를 가린다.
• 나. 관련법령 이건 과세요건 성립당시의 상속세 및 증여세법 제60조 【평가의 원칙 등】에 의하면 "① 이 법에 의하여 상속세 또는 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 “평가기준일”이라 한다) 현재의 시가에 의한다. 이 경우 제63조 제1항 제1호 가목 및 나목에 규정된 평가방법에 의하여 평가한 가액(제63조 제2항의 규정에 해당하는 경우를 제외한다)은 이를 시가로 본다.

② 제1항의 규정에 의한 시가는 불특정다수인사이에 자유로이 거래가 이루어지는 경우에 통상 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용·공매가격 및 감정가격 등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것을 포함한다

③ 제1항의 규정을 적용함에 있어서 시가를 산정하기 어려운 경우에는 당해 재산의 종류·규모·거래상황 등을 감안하여 제61조 내지 제65조에 규정된 방법에 의하여 평가한 가액에 의한다."라고 규정하고 있고, 같은법 제61조 【부동산 등의 평가】에 의하면 "① 부동산에 대한 평가는 다음 각호의 1에서 정하는 방법에 의한다.

지가공시 및 토지 등의 평가에 관한 법률에 의한 개별공시지가(이하 “개별공시지가”라 한다). 다만, 개별공시지가가 없는 토지의 가액은 납세지관할세무서장이 인근 유사토지의 개별공시지가를 참작하여 대통령령이 정하는 방법에 의하여 평가한 금액으로 하고, 지가가 급등하는 지역으로서 대통령령이 정하는 지역의 토지에 대하여는 배율방법에 의하여 평가한 가액으로 한다."라고 규정하고 있으며, 같은법시행령 제49조 【평가의 원칙 등】에 의하면 "① 법 제60조 제2항에서 “수용·공매가격 및 감정가액 등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것”이라 함은 평가기준일전 6월(증여재산의 경우에는 3월로 한다)부터 상속세과세표준신고 또는 증여세과세표준신고의 기간중 매매·감정·수용·경매(민사소송법에 의한 경매를 말한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 공매가 있는 경우에 한하여 다음 각호의 1의 규정에 의하여 확인되는 가액을 말한다.

1. 당해 재산에 대한 매매사실이 있는 경우에는 그 거래가액. 다만, 그 거래가액이 제26조 제4항에 규정된 특수관계에 있는 자와의 거래 등 그 가액이 객관적으로 부당하다고 인정되는 경우를 제외한다."라고 규정하고 있고, 같은법 제66조 【저당권 등이 설정된 재산의 평가의 특례】에 의하면 "다음 각호의 1에 해당하는 재산은 제60조의 규정에 불구하고 당해 재산이 담보하는 채권액 등을 기준으로 대통령령이 정하는 바에 의하여 평가한 가액과 제60조의 규정에 의하여 평가한 가액 중 큰 금액을 그 재산의 가액으로 한다.

1. 저당권 또는 질권이 설정된 재산

3. 전세권이 등기된 재산(임대보증금을 받고 임대한 재산을 포함한다)"라고 규정하고 있으며, 같은법시행령 제63조 【저당권 등이 설정된 재산의 평가】에 의하면 "① 법 제66조에서 “대통령령이 정하는 바에 따라 평가한 가액”이라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 금액을 말한다.

1. 저당권(공동저당권 및 근저당권을 제외한다)이 설정된 재산의 가액은 당해 재산이 담보하는 채권액

3. 근저당권이 설정된 재산의 가액은 평가기준일 현재 당해 재산이 담보하는 채권액"이라고 규정하고 있다.

• 다. 사실관계 및 판단 청구인은 쟁점1,2,3토지는 필지분할 이후에 증여되었으며 이건 평가기준일 전후 3월 이내에 거래된 사실이 없고 근저당권이 설정되어 있으므로 평가기준일 현재 개별공시지가와 근저당 설정시에 당해자산이 담보하는 채권액중 큰 금액으로 쟁점1,2,3토지를 평가해야 함에도 처분청은 인근토지인 쟁점외토지의 매매실례가액을 적용하여 평가함은 부당하다는 주장인바, 이에 대하여 살펴본다.

(1) 쟁점1,2,3토지와 쟁점외토지의 모지번인 ㅇㅇ도 ㅇㅇ시 ㅇㅇ구 ○○○동 ○○○의 토지대장 및 토지등기부등본에 의하면 1997.10.4 모지번에서 ○○○과 581-2가 분할되고 위 ○○○토지가 1999.8.16 쟁점1토지, 쟁점외토지① 등 6필지로 분할된 후, 쟁점외토지①은 1999.9.6 청구외 오○○○에게 유상 양도되고 쟁점1토지는 1999.9.21 청구인에게 증여된 사실과, 1999.8.31 모번지가 다시 분할되어 쟁점외토지②와 쟁점2,3토지 등 5필지로 분할된 후 이중 쟁점외토지②는 1999.9.6 청구외 이○○○에게 유상 양도되고 쟁점2,3토지는 청구인에게 1999.10.9과 1999.12.29 각각 증여된 사실이 확인된다.

(2) 살피건대, 위 상속세 및 증여세법 제60조 제2항 및 같은법시행령 제49조(평가의 원칙)제1항 제1호의 규정에서 매매실례가액을 "시가"로 보도록 한 규정은 당해 증여재산에 대한 매매사실이 있는 경우에 한한다고 할 것이고, 토지의 가격은 개별성이 강하여 연접한 토지라도 그 지목, 위치, 품위에 따라 가격이 다를 수 있는 것이므로 당초 같은 모지번에서 분할된 다른 토지의 매매실례가액이 있다할지라도 이를 기준하여 증여재산의 시가를 평가할 수 없다고 풀이된다.(국심 97서1946, 1998.5.25 같은 뜻) 그렇다면 처분청이 쟁점1,2,3토지와 쟁점외토지가 원래 같은 필지에서 분할된 토지이고 쟁점외토지의 매매실례가액이 있음을 이유로 동 매매가액을 기준하여 쟁점1,2,3토지의 증여당시 시가를 평가하여 과세함은 관련법령의 법리를 오해한 처분으로 위법 하다고 할 것이다. 한편, 상속세 및 증여세법 제66조 및 같은법시행령 제63조에서는 저당권이 설정된 재산의 평가는 같은법 제60조의 규정에 불구하고 당해재산이 담보하는 채권액과 같은법 제60조의 규정에 의하여 평가한 가액중 큰 금액을 그 재산의 가액으로 한다라고 규정하고 있고, 쟁점1,2,3토지는 증여일 현재 다른 토지와 공동으로 ○○○협동조합중앙회가 설정한 근저당채무에 담보된 재산임이 관련 등기부등본에 의하여 확인되므로 당해재산의 증여가액은 위 관련규정에 의거하여 증여일 현재 쟁점1,2,3토지가 담보하는 채권액과 당해토지의 개별공시지가중 큰 금액으로 평가하여 과세함이 타당하다고 판단된다.

• 라. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구인 주장이 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의거 주문과 같이 결정한다.