양도차익 산정의 적정성 여부

○○○세무서장이 2000.8.2 청구인에게 한 1997년도 귀속분 양도소득세 159,300,000원의 부과처분은 양도가액에서 건축초기비용 31,000,000원을 제외하고 청구인의 지분비율을 1/4로 하여 그 과세표준과 세액을 경정하고, 나머지 청구는 이를 기각한다.

청구인외 2인(○○○, ○○○)은 ㅇㅇ도 ㅇㅇ시 ㅇㅇ읍 ○○○리 ○○○ 잡종지 1,745㎡(이하 "쟁점토지"라 한다)를 1997.3.15 (주)○○○레코드로부터 매매로 취득하여 빌라신축허가를 득한 후 빌라신축사업을 추진하다가 1997.9.1 ○○○외 1인에게 전매한데 대하여, 처분청은 쟁점토지의 양도를 미등기전매로 보아 실지거래가액을 적용하여 2000.8.22 청구인에게 1997년도 귀속분 양도소득세 159,300,000원을 결정고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 2000.11.16 이의신청을 거쳐 2001.3.16 이 건 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 쟁점토지의 양도계약서에 갈음하는 약정서상의 양도가액이 1,064백만원이고, 쟁점토지의 취득가액은 633백만원이며, 약정서에 표시된 건축허가 및 신축분양과 관련한 건축초기비용 31백만원이 실지지출비용이므로 양도차익이 400백만원(1,064백만원-633백만원-31백만원)임에도 불구하고, 처분청이 건축초기비용 31백만원을 양도가액에 포함하고, ○○○ 개인이 수령한 컨설팅비 50백만원과 이에 대한 영수증 재교부금액 50백만원, 합계 100백만원을 양도가액에 포함하여 총 양도가액을 1,164백만원으로 보고, 양도차익을 531백만원(1,164백만원-633백만원)으로 하여 과세함은 부당하며, 청구인의 이익금에 대한 실지지분이 1/4이고, ○○○은 1/2, ○○○는 1/4로서 양도차익 400백만원중 지분비율에 따라 청구인은 100백만원을 배분받았음에도 처분청에서 이를 확인하지도 아니하고 청구인의 지분을 1/3로 하여 처분하였으며, 쟁점토지에 관한 권리 및 건축허가권의 양도는 일시재산소득에 해당, 또는 부동산을 취득할 수 있는 권리의 양도이며, 이는 쟁점토지 잔금 300백만원을 양수인인 ○○○외 1인이 전소유자인 (주)○○○레코드에 지급한 사실로 보아서도 확인되는데도 쟁점토지를 미등기양도자산으로 보아 양도소득세를 중과한 처분은 부당하다.
• 나. 처분청 의견 건축초기비용 31백만원에 대한 영수증등 관련증빙이 없고, ○○○이 ○○○에게 지급한 컨설팅비 50백만원과 영수증 재교부 50백만원의 합계 100백만원은 순수컨설팅비로 보기 어렵고, ○○○이 영수증을 재교부한 것이라고 하나 신빙성이 없으며, 총지분중 청구인, ○○○ 지분이 1/4, ○○○ 지분이 1/2이라고 주장하나, 취득시 매매계약서를 보면 ○○○은 쟁점토지를 중개한 것에 불과하고, ○○○이 쟁점토지를 매입하고 청구인과 ○○○가 건축허가 및 건축을 책임지기로 한다는 동업계약서 등의 증빙은 신빙성이 없다. 또한 이 건 양도는 권리양도에 의한 일시재산소득이 아니고 관련법령과 등기부등본에 의하면 쟁점토지는 미등기양도자산에 해당하므로 당초처분은 정당하다.

• 가. 쟁점

① 쟁점토지에 대한 양도차익 산정의 적정성 여부,

② 이익금에 대한 청구인의 소득지분을 1/3로 보아 과세한 처분의 당부와

③ 쟁점토지 및 건축허가권의 양도에 따른 소득구분 또는 세율적용의 적정성 여부를 가리는데 있다.

• 나. 관련법령 이건 과세요건 성립당시의 소득세법 제4조 【소득의 구분】① 거주자의 소득은 다음 각호와 같이 구분한다.

당해연도에 발생하는 이자소득·배당소득·부동산임대소득·사업소득·근로소득·일시재산소득과 기타소득을 합산한 것

자산의 양도로 인하여 발생하는 소득 같은법 제94조 【양도소득의 범위】양도소득은 당해연도에 발생한 다음 각호의 소득으로 한다.

2. 대통령령이 정하는 부동산에 관한 권리의 양도로 인하여 발생하는 소득

3. ∼ 4. 생략

5. 제1호 내지 제4호 외에 대통령령이 정하는 자산(이하 “기타 자산”이라 한다)의 양도로 인하여 발생하는 소득 같은법 시행령 제157조【토지등의 범위】

① ~ ② 생략

③ 법 제94조 제2호에서 "대통령령이 정하는 부동산에 관한 권리"라 함은 다음 각호의 것을 말한다.

1. 지상권·전세권과 등기된 부동산 임차권

2. 부동산을 취득할 수 있는 권리(건물이 완성되는 때에 그 건물과 이에 부수되는 토지를 취득할 수 있는 권리를 포함한다) 같은법 시행령 제158조 【기타자산의 범위】① 법 제94조 제5호에서 “기타 자산”이라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 것을 말한다.

1. ∼ 2. 생략

3. 사업용 고정자산(법 제94조 제1호 및 제2호의 자산을 말한다)과 함께 양도하는 영업권(영업권을 별도로 평가하지 아니하였으나 사회통념상 영업권이 포함되어 양도된 것으로 인정되는 것과 행정관청으로부터 인가·허가·면허 등을 받음으로써 얻는 경제적 이익을 포함한다) 같은법 제104조 【양도소득세의 세율】

① ~ ② 생략

③ 제1항 제3호에서 "미등기양도자산" 이라 함은 제94조 제1호 및 제2호에 규정하는 자산을 취득한 자가 그 자산의 취득에 관한 등기를 하지 아니하고 양도하는 것을 말한다. 다만 대통령령이 정하는 자산은 제외한다. 같은법 제20조의 2 【일시재산소득】① 일시재산소득은 당해연도에 발생한 다음 각호의 소득으로 한다.

2. 광업권, 어업권, 산업재산권, 산업정보, 산업상 비밀，상표권, 영업권(대통령령이 정하는 점포임차권을 포함한다), 토사석의 채취허가에 따른 권리, 지하수의 개발·이용권 기타 이와 유사한 자산이나 권리의 양도로 인하여 발생하는 소득

② 생략

③ 일시재산소득의 범위는 대통령령으로 정한다. (1995. 12. 29 신설) 같은법 시행령 제40조의 2 【일시재산소득의 범위】

① ∼ ② 생략

③ 법 제20조의 2 제1항 제2호에 규정하는 "영업권" 에는 행정관청으로부터 인가·허가·면허 등을 받음으로써 얻는 경제적 이익을 포함하되, 사업용 고정자산과 함께 양도하는 영업권은 포함되지 아니하는 것으로 한다. 같은법 제98조 【양도 또는 취득의 시기】자산의 양도차익을 계산함에 있어서 그 취득시기 및 양도시기에 관하여는 대통령령으로 정한다. 같은법 시행령 제162조 【양도 또는 취득의 시기】① 법 제98조의 규정에 의한 취득시기 및 양도시기는 다음 각호의 경우를 제외하고는 당해 자산의 대금을 청산한 날로 한다.

• 다. 사실관계 및 판단 청구인외 2인(○○○, ○○○)은 쟁점토지의 지상에 빌라신축분양사업을 하기로 하고 청구외 ○○○이 1997. 3월초 (주)○○○레코드로부터 매입계약한 쟁점토지를 건축부지로 출자하고, 청구인과 청구외 ○○○는 건축허가 및 신축과 관련된 제비용을 출자하여 빌라신축을 책임지며, 이에 따른 소득지분은 청구외 ○○○ 1/2, 청구인과 청구외 ○○○가 각각 1/4씩 배분하는 조건으로 1997.3.15 동업계약을 체결하였고, 청구외 ○○○은 동업계약 후 쟁점토지의 전소유자인 (주)○○○레코드에 중도금까지 지급하고 건축허가에 필요한 제반 서류를 받아 1997.3.27 청구인과 청구외 ○○○를 공동건축주로 하여 ○○○시청에 건축허가를 신청, 1997.4.22 빌라 19세대 건축연면적 3,622.471㎡의 건축허가를 득하고 빌라신축공사 착공전인 1997.4.30 청구외 ○○○외 1인에게 쟁점토지 및 건축허가권을 양도하게 되었다. 쟁점 ①에 대하여 살펴본다. 청구인외 2인과 쟁점토지의 양수인인 청구외 ○○○외 1인 사이에 작성된 약정서상에 표시된 건축초기비용 31백만원의 내용을 보면, 지하수개발 및 지질검사비 12백만원, 빌라분양 관련 카다로그 제작비 9백만원, 설계비 10백만원으로 구성되어 있으며, 1997.3.27 ○○○시청에 제출한 건축허가신청서에 표시되어 있는 설계자인 ○○○건축사무소(면허번호 ○○○호) 건축사 청구외 ○○○이 2001.6.25 사실확인서를 통하여 쟁점토지에 빌라19세대의 설계용역을 제공하고 10백만원 수령한 사실을 확인하고 있으며, 빌라 신축분양과 관련한 카다로그를 제작하여 홍보하였음이 제출된 자료에 의하여 확인되며, 1997.4.22 ○○○시장으로부터 빌라신축허가를 득한 점등을 종합해 보면 빌라신축 착공단계에서 설계비등 건축초기비용 31백만원은 실지지출한 비용으로 보아야 할 것이다. 청구인은 1997.2.27 청구외 ○○○이 청구외 ○○○으로부터 지급 받은 컨설팅비 50백만원과 이에 대한 영수증 재교부액 50백만원, 합계 100백만원이 양도가액에 포함되었다고 주장하나, 제출된 영수증 사본을 보면 청구외 ○○○ '代' ○○○의 지문 날인이 되어있고, 내역서에 '토지매입 및 분양관련 컨설팅비'라고 되어 있으나, 청구외 ○○○이 자신의 쟁점토지를 청구외 ○○○에게 양도하면서 중개수수료에 해당하는 컨설팅비를 받았다는 것이 납득하기 어렵고, 또한 청구외 ○○○이 동금액에 대하여 영수증을 재교부하였다고 하나 재교부한 영수증이 확인되지 않는 점 등으로 보아 이를 인정하기 어렵다 할 것이다. 쟁점 ②에 대하여 살펴본다. 1997.3.15 청구인, 청구외 ○○○ 및 ○○○이 체결한 동업계약서의 내용을 보면 청구외 ○○○이 쟁점토지를 매입하고 청구인과 청구외 ○○○는 건축허가 및 빌라신축을 책임지며, 이익금의 분배는 청구외 ○○○ 1/2, 청구인과 청구외 ○○○가 각각 1/4로 표시되어 있고, 청구외 ○○○이 2000.10월 작성한 사실확인서에도 위의 비율로 배분하기로 하였음을 확인하고 있으며, 쟁점토지를 청구외 ○○○외 1인에게 양도하고 매매대금을 수령한 영수증 내용을 보면, 약정서상 1997.5.15 지급키로 한 100백만원에 대하여 1997.5.16 청구외 ○○○이 50백만원을 수령하였고, 청구인과 청구외 ○○○가 50백만원을 수령하였음이 확인되므로 청구인외 2인의 소득지분관계는 동업계약서의 내용대로 청구외 ○○○ 1/2, 청구인과 청구외 ○○○가 각각 1/4씩이라는 청구인의 주장은 사실로 보여진다. 쟁점 ③에 대하여 살펴본다. 청구인은 쟁점토지와 건축허가권을 양도하였으므로 이는 일시재산소득에 해당한다는 주장이나, 소득세법 제20조 의 2 제1항 제2호 및 같은법 시행령 제40조의 2 제3항의 규정에 의하면, 사업용 고정자산과 함께 양도하는 영업권은 일시재산소득에 해당하지 않는다고 규정하고 있으므로 쟁점토지 및 건축허가권의 양도는 종합소득세 과세대상이 아닌 양도소득세 과세대상으로 보아야 할 것이다(국심 99경705, 99.8.25 같은 뜻) 또한 쟁점토지 및 건축허가권의 양도에 대하여 청구인은 약정서상 양도가액 1,046백만원중 300백만원은 쟁점토지 및 건축허가권의 양수인인 청구외 ○○○외 1인이 전소유자에게 지급하였음을 이유로 부동산을 취득할 수 있는 권리의 양도라고 주장하나, 1997.2.24 청구인외 2인과 쟁점토지의 전소유자인 (주)○○○레코드 간에 작성된 쟁점토지의 매매계약서를 보면 잔금 300백만원을 1997.4.30 청구인외 2인이 (주)○○○레코드에 지급하기로 계약되어 있으며, 청구인외 2인은 잔금일인 1997.4.30 ○○○외 1인에게 쟁점토지를 양도하는 약정서를 작성한 바 있으며, 청구인이 제시한 영수증에 의하면 같은날 청구외 ○○○외 1인이 전소유자인 (주)○○○레코드에 잔금 300백만원을 지급한 것으로 나타나 있는 점을 보면 쟁점토지 및 건축허가권의 양도는 잔금청산전에 이루어졌다기 보다는 청구인의 원래 쟁점토지 매입계약서의 잔금청산과 동시에 이루어졌다고 보아야 할 것이므로 처분청이 미등기양도자산으로 보아 세율을 적용한 당초처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다. 이러한 사실관계와 관련법령을 종합해 보면, 청구인외 2인이 건축허가를 득한 후 빌라신축공사 착공전에 쟁점토지와 건축허가권을 양도한 것에 대하여 건축초기비용 31백만원은 실지지출비용으로 인정되고, 동업계약서 등에 의하여 청구인의 소득지분은 1/4로 보는 것이 타당한 것으로 판단된다.
• 라. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구인 주장이 일부 이유 있으므로 국세기본법 제81조 와 제65조 제1항 제2호 및 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.