영업권의 상각으로 보아 손금불산입한 처분의 당부(경정)

[주 문]

1. ○○○세무서장이 2001. 9. 1 청구법인에게 한 1999. 1. 1∼1999. 12. 31 사업연도분 법인세 604,705,890원의 부과처분은 손금불산입한 손해배상금 768,248,920원을 손금산입하여 그 과세표준과 세액을 경정하고,

2. 피합병법인인 (주)○○○○문화사업단의 1998. 1. 1∼1998. 12. 31 사업연도분 법인세 48,683,670원과 1998년 제1기분 부가가치세 6,000,000원 및 1998년 제2기분 부가가치세 3,000,000원의 부과처분은 협찬대행용역에 대한 부당행위계산부인액 중에서 81,818,181원(1998년 제1기분 해당액 54,545,454원, 1998년 제2기분 해당액 27,272,727원)을 차감하여 그 과세표준과 세액을 경정하며,

3. 나머지청구는 기각한다.

[이 유]

1. 처분개요 서울지방국세청장은 2001년 5월 청구법인과 1999. 3. 20 청구법인에 합병된 (주)○○○문화사업단에 대한 법인세조사를 실시하여 손금계상한 손해배상금 768,248,920원을 손금부인하는 등의 사항을 적출하여 이를 처분청에 통보하였다. 이를 통보받은 처분청은 2001. 9. 1 청구법인에게 1997. 1. 1∼1997. 12. 31 사업연도분 법인세 271,239,700원, 1998. 1. 1∼1998. 12. 31 사업연도분 법인세 233,379,500원 및 1999. 1. 1∼1999. 12. 31 사업연도분 법인세 604,705,890원과 1997년 제1기분 부가가치세 31,414,730원, 1997년 제2기분 부가가치세 36,693,820원, 1998년 제1기분 부가가치세 30,955,055원, 1998년 제2기분 부가가치세42,975,240원, 1999년 제1기분 부가가치세 29,960,900원 및 1999년 제2기분 부가가치세 65,478,790원을 경정·고지하였다. 한편, 같은날 (주)○○○문화사업단의 1997. 1. 1∼1997. 12. 31 사업연도분 법인세 56,545,470원 및 1998. 1. 1∼1998. 12. 31 사업연도분 법인세 48,683,670원과 1998년 제1기분 부가가치세 6,000,000원 및 1998년 제2기분 부가가치세 3,000,000원을 각각 경정하여 청구법인에게 고지하였다. 청구법인은 이에 불복하여 2001. 11. 26 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

• 가. 청구법인 주장

(1) 청구법인은 1999. 3. 20 (주)○○○문화사업단(이하 “피합병법인”이라 한다)을 흡수합병하면서 자산과 부채 등을 장부가액으로 승계하였는데, 합병당시 피합병법인은 화석전 전시행사비용 문제로 청구외 ○○전시기술과 소송진행중에 있었으나, 1999. 5. 10 패소확정되어 768,248,920원(이하 “쟁점손해배상금”이라 한다)을 청구법인이 지급하고 특별손실로 계상한 것을, 처분청은 법인세법 제49조 및 동법시행령 제85조 제1항과 구합병회계준칙 제12조의 규정에 의거 영업권으로 계상하여야 하고 동 영업권은 법인세법시행령 제24조 제4항 규정의 감가상각자산에 해당되지 아니하는 것으로 보아 손금불산입하였는 바, 법인세법 제43조, 제49조 및 동법시행령 제85조의 규정은 합병시 자산, 부채의 처리기준에 관한 특별규정이며, 설사, 합병회계준칙이 우선 적용된다 하더라도 청구법인은 기업인수합병에 관한 회계처리기준(1999. 3. 25 제정)상 지분통합방식에 의거 장부가액으로 합병하였기 때문에 영업권설정은 거론할 여지가 없으므로 청구법인이 쟁점손해배상금을 패소가 확정된 날이 속하는 사업연도의 손금으로 처리한 것은 정당하다.

(2) 처분청이 다음과 같은 사안에 대하여 부당행위계산을 부인한 것은 부당하다. (가) 청구법인이 ○○에 무료 또는 저가의 요율로 협찬대행용역을 제공하였다 하여 부당행위계산부인하였는 바, 무상으로 대행하게 된 서울신인음악콩쿠르와 서울국악대경연행사는, ○○전력(주)와 ○○문화재단이 ○○가 직접 업무를 수행할 때부터 계속 협찬하여 왔고 청구법인이 업무를 대행하기로 한 이후로도 계속 협찬하기로 예정되어 있어 이를 유치하는데 청구법인의 실질적인 역할이 없었으므로 대행수수료를 받지 아니하였으며, 5％의 대행수수료를 받은 대한손해보험협회의 교통캠페인은 10％의 수수료를 받기로 한 ○○와의 협찬업무대행계약의 예외사항인 긴급을 요한 것이었으면서도 협찬유치에 ○○의 측면지원이 많았으므로 5％만 받았는 바, 처분청은 이와 같이 특수사정이 있는 것까지도 일반적인 대행협찬업무로서 받기로 한 10％의 수수료보다 적게 받았다 하여 그 차액 303,226천원(무상분 221,408천원, 5％ 해당분 81,818천원)을 부당행위계산 부인한 것은 부당하다. (나) 처분청은 청구법인이 ○○의 영화방송권 구입업무를 대행하면서 그 대행수수료를 1997∼1999년간 708,501천원 적게 받았다 하여 부당행위계산부인하였으나, 청구법인은 주식회사이기는 하나 ○○가 100％ 출자하여 설립한 공익성과 영리성이 혼합된 절충형의 법인으로서 오로지 영리성에만 치중할 수 없는 한계가 있으며, 설사 낮은 요율의 수수료를 받았다 하더라도 ○○○는 그 만큼 이익이 증가되어 전체적으로는 세부담의 변화가 없어 부당행위계산부인의 대상이 되지 아니할 뿐만 아니라 그 시가의 산정에 있어서도 법적근거가 없는 원가계산방법에 의하여 산정한 것은 부당하다. (다) 청구법인이 제작한 비디오테이프 등을 ○○지역의 교민들에게 민족의 동일성을 증진할 공익목적으로 제작원가 범위내에서 ○○한국방송(이하 “△△”이라 한다)에 공급한 것을 타지역의 상업적 판매처인 대리점에 공급한 금액과 비교하여 저가공급한 것으로 보아 부당행위계산을 부인한 것은 부당하다.

(3) 처분청이 다음의 사안에 대하여 접대비로 보아 과세한 것은 부당하다. (가) 청구법인이 제작한 비디오테이프를 대리점 이외의 불특정다수인에게 홍보용으로 무상제공한 것은 광고선전비에 해당하는 것임에도 이를 접대비로 본 것은 부당할 뿐만 아니라, 접대비에 해당한다 하더라도 그 시가는 대리점에의 출고가격이나 청구법인의 총평균판매가액을 시가로 산정하여야 할 것인데도 총판매물량의 2％ 미만인 소비자판매가격을 시가로 산정하여 과세한 것은 부당하다. (나) 프로그램제작과 행사진행 등을 하면서 출연자 등에게 사회통념상 인정되는 실비수준의 식사대 등을 지출한 것은 방송업계의 관행으로서 청구법인의 업무를 위한 부대비용이라 할 것인데도 이를 접대비로 보아 과세한 것은 부당하다.

• 나. 처분청 의견

(1) 청구법인은 법인세법 제49조 및 동법시행령 제85조의 규정이 합병시 및 합병후의 자산, 부채의 처리기준에 관한 특별규정이라고 주장하고 있으나, 동법시행령 제85조 제1항 제2호의 합병시 손익의 귀속에 관한 규정은 합병에 관한 모든 손익의 귀속시기를 규정한 것이 아닌 일반적인 규정이고, 그 제1항의 규정에서 법 또는 다른 법률에 다른 규정이 있는 경우를 제외하고라고 규정하고 있어 합병에 관하여 법인세법 또는 다른 법률에 다른 규정이 있는 경우에는 그 다른 규정을 우선 적용하여야 할 것이다. 또한 주식회사의 외부가사에 관한 법률에 근거를 두고 제정된 합병회계준칙이 위 시행령에서 규정하는 다른 법률의 다른 규정에 해당되지 아니한다는 근거가 없으므로 법인세법에서 규정하고 있지 아니한 합병시의 소송사건 등 우발사항의 처리에 관하여는 합병당시 시행된 합병회계준칙의 규정에 따라 영업권으로 처리하여야 할 것이며, 법인세법시행령 제24조 제4항에서는 감가상각을 할 수 있는 영업권은 피합병법인의 상호, 거래관계 기타 영업상의 비밀 등으로 사업상 가치가 있어 대가를 지급한 것에 한한 것으로 하고 있는 바, 쟁점손해배상금은 영업상의 가치가 있는 자산도 아니어서 감가상각할 수 있는 것도 아니다. 따라서, 청구법인이 기업회계상 영업권으로 계상되어야 할 것을 특별손실로 계상한 데 대하여 처분청이 손금불산입하여 과세한 것은 정당하고, 청구법인이 제시하고 있는 기업인수합병에 관한 회계처리기준은 이 건 합병일 이후 제정된 것이라서 이 건에 적용할 수 없는 것이다.

(2) 청구법인이 다음과 같이 특수관계자와 부당한 거래를 한데 대하여 부당행위계산을 부인한 것은 정당하다. (가) 청구법인은 1996년 12월경 ○○○와 협찬업무 대행계약을 체결하면서 그 수수료로 협찬금의 10％를 받기로 약정하고서도 ○○전력(주)가 협찬한 서울신인음악콩쿠르와 ○○문화재단이 협찬한 서울국악대경연의 행사에 대하여는 그 이전부터 이들 협찬사가 매년 행사하여 왔고 그 이후에도 계속 협찬하기로 되어 있어 청구법인이 협찬유치를 하는데 기여한 바가 없어 그 수수료를 받지 아니하였다고 하나, 위 약정일 이전부터 ○○전력 등이 계속하여 협찬한다는 약정 등이 없을 뿐만 아니라 청구법인이 매년 이들과 협찬계약을 체결한 점으로 보아 청구법인이 협찬유치에 기여한 바가 없었다는 주장은 신빙성이 없다 할 것이다. 또한 청구법인은 대한손해보험협회와의 협찬업무약정서에 의하여 10％의 정상 수수료를 적용하지 아니하는 예외사유인 긴급을 요하는 업무로서 청구법인이 ○○○의 지원업무를 감안하여 5％의 수수료를 받았다고 주장하나, ○○○가 지원한 역할을 알 수 없고, 긴급을 요한 경우 오히려 정상적인 협찬대행업무보다 더 많은 수수료를 받는 것이 사회통념상 타당할 것이므로 이에 대한 청구법인의 주장도 이유없다 할 것이다. (나) ○○○와의 영화방송권 구입대행에 관한 계약서에 의하면, 그 용역의 대가를 산정함에 있어서 종사인원의 인건비 및 간접경비 등 원가계산방법에 의하여 산정하는 것으로 되어 있는데, 청구법인의 실제 종사인원 7.5인에 대한 노무비 등을 계산하지 아니하고 4.5인에 대한 노무비 등을 계산하여 청구함으로써 이 사업부분에 대한 적자가 과다하게 발생하였으므로 과소 청구한 노무비 등에 대하여 부당행위계산부인한 708,501천원을 익금가산하여 과세한 것은 정당하다. (다) 청구법인은 ○○○방송프로그램 등을 일본이나 괌 등의 소재 대리점들에 공급한 가액보다 낮게 청구법인의 자회사인 ○○소재 △△△에 공급한 것으로 확인되는 바, △△△가 독점권을 가지고 있는 ○○지역에서만 교민이 있는 것도 아니므로 ○○이외 다른 국가에 소재하고 있는 대리점들에게는 상업용으로 제공하고 청구법인과 특수관계에 있는 △△△에는 공익목적으로 제공하였다는 주장은 설득력이 없으므로 △△△에 방송프로그램을 저가공급한 것으로 보아 부당행위계산을 부인한 것은 정당하다.

(3) 청구법인이 제작한 비디오테이프를 무상제공한 것과 기획진행비 등으로 계상한 작가, 성우 등에게 제공한 식사대 등을 다음과 같은 사유로 접대비로 보아 과세한 것은 정당하다. (가) 비디오테이프를 ○○○에 무상제공한 것도 그 횟수 및 수량 등이 빈번하고 다수인 점으로 보아 단순히 홍보용으로 제공하였다기 보다 접대성으로 지출하였다고 할 것이며, ○○○이외 기타 무상제공분도 그 지급에 대한 결의서 등을 보면, 불특정다수인에게 광고선전용으로 제공한 것이 아니고, 업무와 관련하여 유관기관 등에 청구법인의 임원 등을 통하여 기증하는 등 특정인에게 제공한 것이 확인되므로 이를 접대비로 본 것은 정당하며, 그 무상기증분의 시가를 산정함에 있어서도 청구법인의 비디오테이프 판매유형은 대리점에 도매하는 부분과 자체운영매장에서 각 제품에 표기된 소비자가격으로 소비자에게 직접 판매하는 소매분이 있는 바, 대리점 이외의 자가 구입할 때에는 소비자가격으로 구입하여야 하므로 대리점 이외의 자에게 무상기증한 분에 대하여는 그 시가를 소비자가액으로 산정한 것은 정당하다. (나) 회의비는 사내 또는 통상 개최되는 장소에서 제공하는 다과 및 음식물 등의 가액 중 사회통념상 인정되는 금액이라 할 것법인세법기본통칙(2-15-7…18의 2)이나, 쟁점금액에 대한 영수증 등에 의하면, 한식, 일식점 및 호텔 등의 음식점과 주점에서 지출되었고, 그 금액도 건당 95,000원 정도의 수준인 점을 감안하면, 회의비 또는 업무를 위한 부대비용으로 볼 수 없으므로 접대비로 보아 과세한 것은 정당하다.

3. 심리 및 판단

• 가. 쟁점

① 피합병법인이 피소되어 소송계류 중인 우발사항이 합병 후 합병기일이 속하는 연도에 패소·확정되어 합병법인인 청구법인이 지급하고 특별손실로 계상한 쟁점손해배상금을 사용가치가 없는 영업권의 상각으로 보아 손금불산입한 처분의 당부

② 다음의 사항에 대하여 특수관계자간의 부당한 거래로 보아 부당행위계산을 부인한 처분의 당부 ㉮ ○○○의 협찬업무를 저가로 대행한 것으로 보아 부당행위계산을 부인한 처분의 당부 ㉯ ○○○의 영화방송권 구입업무를 저가로 대행한 것으로 보아 부당행위계산을 부인한 처분의 당부 ㉰ △△△(○○한국방송)에 방송프로그램 등을 저가공급한 것으로 보아 부당행위계산을 부인한 처분의 당부

③ 자체제작한 비디오테이프를 무상기증한 것과 기획진행비 등으로 계상한 출연자 등에게 제공한 식사대 등을 접대비로 보아 과세한 처분의 당부 ㉮ 무상기증한 비디오테이프가 광고선전용으로 제공된 것인지의 여부와 접대성으로 제공된 것이라 하더라도 그 시가는 소비자가격이 아닌 대리점가격이나 청구법인의 총판매평균가액으로 하여야 할 것인지의 여부 ㉯ 프로그램제작 및 행사진행을 위하여 출연자 등에게 식사대 등을 지출하는 것은 청구법인의 업무진행을 위한 필수적인 부대비용으로 볼 수 있는지의 여부

• 나. 관련법령 이 건의 각 부과처분과 관련한 법령은 다음과 같다.

(1) 쟁점①관련 법령 법인세법 제40조(손익의 귀속사업연도) ① 내국법인의 각 사업연도의 익금과 손금의 귀속사업연도는 그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도로 한다. 제43조(기업회계기준과 관행의 적용) 내국법인의 각 사업연도의 소득금액계산에 있어서 당해 법인이 익금과 손금의 귀속사업연도와 자산·부채의 취득 및 평가에 관하여 일반적으로 공정·타당하다고 인정되는 기업회계의 기준을 적용하거나 관행을 계속적으로 적용하여 온 경우에는 이 법 및 조세특례제한법에서 달리 규정하고 있는 경우를 제외하고는 당해 기업회계의 기준 또는 관행에 따른다. 제49조(합병 및 분할시의 자산·부채의 승계 등) 내국법인이 합병 또는 분할하는 경우 이 법 또는 다른 법률에 다른 규정이 있는 경우를 제외하고는 피합병법인·분할법인 또는 소멸한 분할합병의 상대방법인(이하 “피합병법인 등”이라 한다)의 각 사업연도의 소득금액 및 과세표준의 계산에 있어서 익금 또는 손금에 산입하거나 산입하지 아니한 금액 등의 처리 및 그 금액 기타 자산·부채의 합병법인 등에의 승계 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 법인세법시행령 제24조(감가상각자산의 범위) ① 법 제23조 제2항에서 “건물, 기계 및 장치, 특허권 등 대통령령이 정하는 자산”이라 함은 다음 각호의 고정자산(제2항의 자산을 제외하며, 이하 “감가상각자산”이라 한다)을 말한다.

2. 다음 각목의 1에 해당하는 무형고정자산

• 가. 영업권, 의장권, 실용신안권, 상표권

④ 제1항 제2호 가목의 영업권 중 합병 또는 분할의 경우 합병법인 또는 분할신설법인(분할합병의 상대방법인을 포함한다. 이하 이 항에서 같다)이 계상한 영업권은 합병법인 또는 분할신설법인(분할합병의 경우에 한한다)이 피합병법인 또는 분할법인(소멸한 분할합병의 상대방법인을 포함한다. 이하 이 항에서 같다)의 자산을 평가하여 승계한 경우로서 피합병법인 또는 분할법인의 상호·거래관계 기타 영업상의 비밀 등으로 사업상 가치가 있어 대가를 지급한 것에 한하여 이를 감가상각자산으로 한다. 제79조(기업회계기준과 관행의 범위) 법 제43조의 규정에 의한 기업회계의 기준 또는 관행은 다음 각호의 1에 해당하는 회계기준(당해 회계기준에 배치되지 아니하는 것으로서 일반적으로 공정·타당하다고 인정되는 관행을 포함한다)으로 한다.

1. 주식회사의 외부감사에 관한 법률 제13조의 규정에 의하여 제정된 기업회계기준

2. 증권선물위원회가 정한 업종별회계처리준칙

3. 정부투자기관관리기본법에 의하여 제정된 정부투자기관회계규정

4. 기타 법령에 의하여 제정된 회계처리기준으로서 재정경제부장관의 승인을 얻은 것 제85조(합병 및 분할시의 자산·부채의 승계 등) ① 내국법인이 합병하는 경우에 법 또는 다른 법률에 다른 규정이 있는 경우를 제외하고는 피합병법인의 각 사업연도의 소득금액 및 과세표준의 계산에 있어서 익금 또는 손금에 산입하거나 산입하지 아니한 금액은 다음 각호에 의한다.

1. (생략)

2. 법 제40조의 규정에 의한 손익의 귀속사업연도가 도래하지 아니하여 피합병법인의 익금 또는 손금에 산입하지 아니한 금액은 그 귀속사업연도에 따라 합병법인에게 승계되는 것으로 한다.

3. 감가상각, 법 제42조의 규정에 의한 평가 그 밖에 세무조정과 관련하여 익금에 산입하거나 손금에 산입하지 아니한 금액은 합병법인에게 승계되지 아니한다. 다만, 재정경제부령이 정하는 금액은 제외한다. 법인세법시행규칙 제12조(감가상각자산의 범위) ① 영 제24조 제1항 제2호 가목의 규정에 의한 영업권에는 다음 각호의 금액이 포함되는 것으로 한다.

1. 사업의 양도·양수과정에서 양도·양수자산과는 별도로 양도사업에 관한 허가·인가 등 법률상의 지위, 사업상 편리한 지리적 여건 영업사의 비법, 신용·명성·거래선 등 영업상이 이점 등을 감안하여 적절한 평가방법에 따라 유상으로 취득한 금액

2. 설립인가, 특정사업의 면허, 사업의 개시 등과 관련하여 부담한 기금·입회금 등으로서 반환청구를 할 수 없는 금액과 기부금 등

(2) 쟁점②, ③관련 법령 법인세법 제25조(접대비의 손금불산입) ① 내국법인이 각 사업연도에 지출한 접대비(제2항에 해당하는 금액을 제외한다)로서 다음 각호의 금액을 합한 금액을 초과하는 금액은 당해 사업연도의 소득금액계산에 있어서 이를 손금에 산입하지 아니한다.

④ 제1항 내지 제3항에서 “접대비”라 함은 접대비 및 교제비·사례금 기타 명목여하에 불구하고 이에 유사한 성질의 비용으로서 법인이 업무와 관련하여 지출한 금액을 말한다. 제52조(부당행위계산의 부인) ① 납세지 관할세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령이 정하는 특수관계에 있는 자(이하 “특수관계자”라 한다)와의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 “부당행위계산”이라 한다)에 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 있다.

② 제1항의 규정을 적용함에 있어서는 건전한 사회통념 및 상관행과 특수관계자가 아닌 자간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격(요율·이자율·임대료 및 교환비율 기타 이에 준하는 것을 포함하며, 이하 이 조에서 “시가”라 한다)을 기준으로 하다. 법인세법시행령 제42조(접대비의 범위) ⑤ 법인이 광고선전 목적으로 견본품·달력·수첩·부채·컵 기타 이와 유사한 물품을 불특정다수인에게 기증하기 위하여 지출한 비용은 이를 접대비로 보지 아니한다. 제88조(부당행위계산의 유형 등) ① 법 제52조 제1항에서 “조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우”라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 경우를 말한다.

3. 자산을 무상 또는 시가보다 낮은 가액으로 양도 또는 현물출자한 경우

6. 금전 기타 자산 또는 용역을 무상 또는 시가보다 낮은 이율·요율이나 임대료로 대부하거나 제공한 경우. 다만, 주주 등이나 출연자가 아닌 임원(제87조 제2항의 규정에 의한 소액주주인 임원을 포함한다) 및 사용인에게 사택을 제공하는 경우를 제외한다. 제89조(시가의 범위 등) ① 법 제52조 제2항의 규정을 적용함에 있어서 당해 거래와 유사한 상황에서 당해 법인이 특수관계자외의 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는 특수관계자가 아닌 제3자간에 일반적으로 거래된 가격이 있는 경우에는 그 가격에 의한다.

② 법 제52조 제2항의 규정을 적용함에 있어서 시가가 불분명한 경우에는 다음 각호의 규정을 순차로 적용하여 계산한 금액에 의한다.

1. 지가공시 및 토지 등의 평가에 관한 법률에 의한 감정평가법인이 감정한 가액이 있는 경우 그 가액. 다만, 증권거래소에 상장되지 아니한 주식 등을 제외한다.

2. 상속세 및 증여세법 제38조·동법 제39조 및 동법 제61조 내지 제64조의 규정을 준용하여 평가한 가액 법인세법시행규칙 제10조(판매부대비용의 범위) 영 제19조 제1호의 규정에 의한 판매한 상품 또는 제품에 대한 부대비용은 건전한 사회통념과 상관행에 비추어 정상적인 거래라고 인정될 수 있는 범위안의 금액으로서 기업회계기준(영 제79조 각호의 규정에 의한 회계기준을 말한다. 이하 같다)에 따라 계상한 금액으로 한다. 부가가치세법 제6조(재화의 공급) ① 재화의 공급은 계약상 또는 법률상의 모든 원인에 의하여 재화를 인도 또는 양도하는 것으로 한다.

③ 사업자가 자기의 사업과 관련하여 생산하거나 취득한 재화를 자기가 그 사용인의 개인적인 목적 또는 기타의 목적으로 사용·소비하거나 자기의 고객이나 불특정다수인에게 증여하는 경우에 대통령령이 정하는 것은 재화의 공급으로 본다. 제7조(용역의 공급) ① 용역의 공급은 계약상 또는 법률상의 모든 원인에 의하여 역무를 제공하거나 재화·시설물 또는 권리를 사용하게 하는 것으로 한다.

③ 대가를 받지 아니하고 타인에게 용역을 공급하거나 고용관계에 의하여 근로를 제공하는 것은 용역의 공급으로 보지 아니한다. 제13조(과세표준) ① 재화 또는 용역의 공급에 대한 부가가치세의 과세표준은 다음 각호의 가액의 합계액(이하 “공급가액”이라 한다)으로 한다. 다만, 부가가치세는 포함하지 아니한다.

1. 금전으로 대가를 받는 경우에는 그 대가

2. 금전 이외의 대가를 받는 경우에는 자기가 공급한 재화 또는 용역의 시가

3. 부당하게 낮은 대가를 받거나 대가를 받지 아니하는 경우에는 자기가 공급한 재화 또는 용역의 시가 부가가치세법시행령 제16조(개인적 공급 및 사업상 증여의 범위) ① 법 제6조 제3항의 규정에 의하여 재화의 공급으로 보는 것은 사업과 직접 관계없이 개인적인 목적 또는 기타의 목적을 위하여 사업자가 재화를 사용·소비하거나 사용인 또는 기타의 자가 재화를 사용·소비하는 것으로서 사업자가 그 대가를 받지 아니하거나 현저히 낮은 대가를 받는 것으로 한다.

② 법 제6조 제3항의 규정에 의하여 사업자가 자기의 고객이나 불특정다수인에게 재화를 증여하는 경우에 과세되는 재화의 공급으로 보는 것은 증여되는 재화의 대가가 주된 거래인 재화공급의 대가에 포함되지 아니하는 것으로 한다. 다만, 사업을 위하여 대가를 받지 아니하고 다른 사업자에게 인도 또는 양도하는 견본품과 법 제17조 제2항의 규정에 의하여 매입세액이 공제되지 아니하는 것은 과세되는 재화의 공급으로 보지 아니한다. 제50조(시가의 기준) ① 법 제13조 제1항 각호에 규정하는 시가는 사업자와 특수관계에 있는 자(소득세법시행령 제98조 제1항 각호 또는 법인세법시행령 제87조 제1항 각호에 규정된 자를 말한다. 이하 같다)외의 자와의 정상적인 거래에 있어서 형성되는 가격으로 한다. 제52조(부당대가 및 에누리 등의 범위) ① 법 제13조 제1항 제3호에 규정하는 부당하게 낮은 대가는 사업자가 그와 특수관계 있는 자와의 거래에 있어서 재화와 용역의 공급가액에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킬 것으로 인정되는 시가보다 현저하게 낮은 대가로 한다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 쟁점①에 대한 사실관계 및 판단 청구법인은 1999. 2. 12 (주)○○○문화사업단과 1999. 3. 20을 합병기일로 하여 합병기일 현재 피합병법인의 장부상 자산·부채 등을 승계하는 조건으로 합병계약을 체결하고 합병하였으나, 합병기일 현재 피합병법인인 (주)○○○문화사업단이 청구외 ○○전시기술(주)로부터 화석전시회등과 관련한 개최비용에 관하여 피소되어 소송계류중인 사건이 합병기일이 속하는 연도인 1999년 5월경 패소확정됨에 따라 청구법인이 768,248,920원을 손해배상금으로 지급하고 특별손실로 계상하였음이 확인되며, 이 점에 대하여는 다툼이 없다. 이 건 합병당시 시행된 합병회계준칙에 의하면, 그 제6조 제1항에서 합병대가가 피합병회사로부터 승계한 순자산가액을 초과하는 경우 동 초과액은 영업권으로 계상하도록 하고 있고, 동 준칙 제12조 제1항 제1호의 규정에서는 합병등기일 현재 존재하는 소송사건 등 우발사항이 합병기일이 속하는 회계연도에 확정되는 경우에는 동 손익을 합병기일에 발생하는 것으로 보아 합병차익 또는 영업권으로 처리하도록 규정하고 있다. 그리고, 처분청의 의견과 같이 이 건 합병당시 시행된 합병회계준칙이 주식회사의 외부감사에 관한 법률 제13조 및 기업회계기준 제90조의 규정에 의거 위임받아 제정된 것으로서 법인세법시행령 제85조 제1항 규정의 “다른 법률에 다른 규정이 있는 경우”로 볼 여지도 있다 하겠으나, 합병으로 인한 영업권이 발생되기 위해서는 그 합병대가가 인수한 순자산가액을 초과하여 지급하는 매수법에 의한 합병시 발생되는 것이고 이 건과 같이 자산·부채 등을 장부가액으로 승계한 경우 즉, 소위 지분통합방식에 의한 합병시는 이론상 영업권이 발생될 여지가 전혀 없다 할 것인 바, 이는 위 합병회계준칙이 폐지되면서 1999. 3. 25 제정된 기업인수·합병 등에 관한 회계처리준칙에서 지분통합방식의 합병시는 영업권이 발생하지 아니하는 것으로 규정하고 있는 점으로 볼 때도 더욱 분명하다 할 것이다. 이와 같이 자산·부채 등을 장부가액으로 승계한 이 건의 합병에 대하여 기업회계상으로도 영업권이 발생되지 아니하는 것이라 할 것이므로 쟁점손해배상금은 당시 시행된 합병회계준칙 제12조 제1항 제1호의 규정은 적용할 수 없고 법인세법 제49조 및 법인세법시행령 제85조 제1항 제2호의 규정에 의하여 합병법인인 청구법인의 손금으로 산입되어야 할 것이다.

(2) 쟁점②에 대한 사실관계 및 판단 (가) 쟁점②-㉮에 대한 사실관계 및 판단 청구법인(합병전 피합병법인)과 ○○○간 1996년 12월경 ○○○의 행사사업 및 프로그램 협찬업무를 청구법인이 대행하기로 한 약정서에 의하면, 협찬대행수수료는 협찬금의 10％로 하고, 본 계약 체결 이전에 기계약 및 협의완료된 협찬업무에 대하여는 대행수수료를 지급하지 아니하는 것으로 하며, 긴급을 요하는 협찬업무의 대행수수료는 상호협의하여 결정하는 것으로 되어 있으며, ○○○는 청구법인에게 협찬할 프로그램행사 및 행사기획안, 조건, 금액을 제시하되, 원할한 업무추진을 위하여 필요한 경우 기획단계에 청구법인이 참여할 수 있도록 하고, ○○○는 협찬 소요일로부터 1개월 이상의 기간을 두고 청구법인에게 협찬유치를 의뢰하여야 하며, 청구법인은 협찬유치에 최선을 다하여야 하고, 협찬유치가 어려울 경우에는 별도 협의하여 처리하도록 하면서 협찬업무의 전담창구는 청구법인으로 하고, 청구법인이 유치한 협찬금은 ○○○의 수입으로 하고 협찬유치에 소요되는 제비용은 청구법인이 부담하는 것으로 되어 있으며, ○○○와 청구법인은 특수관계에 있음은 다툼이 없다. 청구법인과 ○○전력공사와의 서울신인음악콩쿠르에 대한 협찬과 청구법인과 ○○문화재단과의 서울국악대경연에 관한 협찬 약정서에 의하면, 매년마다 약정하여 협찬한 것으로 보아 처분청의 의견과 같이 위 약정일 이전부터 ○○전력 등이 계속하여 협찬한다는 약정 등이 없을 뿐만 아니라 ○○가 협찬을 유치하는데 기여하였다고 볼 증거도 없으므로 청구법인의 주장은 이를 인정하기 어렵다 할 것이다. 따라서, 청구법인이 위 약정내용에 따라 10％에 상당하는 수수료를 받지 아니한데 대하여 처분청이 부당행위계산부인을 한 것은 잘못이 없다고 판단된다. 한편, 대한손해보험협회와의 교통캠페인협찬에 대하여 5％의 수수료를 받은 것과 관련하여, ○○○가 동 협찬업무가 각각 개시되는 달의 초순경 청구법인에게 보낸 1997년도분 및 1998년도분의 교통캠페인 협찬계획요청서에 의하면, 1997년도분 교통량 반으로 줄입시다와 1998년도분 과속하지 맙시다라는 주제하에 대한손해보험협회의 협찬으로 교통캠페인을 전개하게 되었는 바, 대한손해보험협회와 협찬계약을 조속히 체결하여 주기바라며, 협찬대행수수료 요율은 5％로 결정되었으니, 이를 통보받은 청구법인은 대한손해보험협회와 ○○○교통캠페인 프로그램의 협찬약정서를 체결하여 협찬업무를 대행한 것으로 보인다. 이와 같은 사실을 미루어 볼 때, 이 건 협찬유치에 ○○○가 기여한 역할이 많았던 것으로 보여지며, 또한, 1996년 12월 경 ○○○와 체결한 위 협찬대행약정서의 긴급을 요하는 사항에 해당되는 것으로 보이므로 위 10％ 수수료의 약정과 달리 5％의 수수료를 받은 것은 합리적인 것으로 인정된다. 따라서 처분청이 이 점에 대하여 부당행위계산부인하여 81,818,181원(1998년 제1기분 해당액 54,545,454원, 1998년 제2기분 해당액 27,272,727원)을 수입금액의 누락으로 보아 과세한 이 건 부과처분은 잘못된 것이라고 판단된다. (나) 쟁점②-㉯에 대한 사실관계 및 판단 청구법인과 ○○○간에 1997년 12월경 체결한 영화관련 업무대행 기본약정서와 세부약정서에 의하면, 수입통관 및 구입경비 등에 대하여 수입경비, 노무비, 간접비,일반관리비 및 이윤 등을 구입편수를 기준으로 편당금액을 산출하여 청구법인의 청구에 의하여 지급하기로 되어 있는데, 청구법인은 동 업무에 실제 소요된 인원은 7.5인인데도 4.5인의 인건비를 기준으로 하여 ○○에 청구한 사실과 청구법인의 이 사업부문에서 적자가 발생된 사실에 대하여는 다툼이 없다. 위와 같이 청구법인이 동 대행업무를 수행하면서 적자까지 발생된 사업부문에 대하여 실제 종사한 인원의 인건비를 청구하지 아니한 것은 특수관계자간 부당한 거래에 해당한다 할 것이므로 처분청이 위 약정내용을 근거로 실제 종사한 인원의 인건비를 재계산하여 부당행위계산부인을 한 것은 잘못이 없다고 판단된다. (다) 쟁점②-㉰에 대한 사실관계 및 판단 청구법인은 괌소재 ○○○방송국 및 일본쇄 ○○기획 등 특수관계없는 대리점들과 ○○○방송용 프로그램과 비디오복제권을 공급하면서 프로그램의 방영시간 또는 비디오테이프별로 가격을 정하여 약정한데 대하여 특수관계에 있는 미주지역 소재의 한국○○방송(△△△)에는 프로그램의 수나 시간에 관계없이 매월 미화 22,000불에 프로그램을 공급하기로 약정된 사실에는 다툼이 없고, 처분청은 청구법인이 △△△에 제공한 프로그램 테이프의 수에 위 대리점들에 공급한 가격을 기준으로 하여 부당행위계산부인을 하였다. 위와 같은 사실로 보아 △△△가 소재한 미주지역에만 교민이 있는 것도 아니므로 다른 지역에 소재한 청구법인의 대리점들과 특별히 차등을 둘 이유는 없어 보이는 이 건에서 미주지역이외 다른 국가에 소재하고 있는 대리점들에는 상업용으로 제공하고 청구법인과 특수관계에 있는 △△△에는 실비보상차원의 공익목적으로 제공하였다는 주장은 설득력이 없다 할 것이므로 처분청이 △△△에 방송프로그램을 시가보다 저가로 공급한 것으로 보아 부당행위계산을 부인하여 과세한 것은 잘못이 없는 것으로 판단된다.

(3) 쟁점③에 대한 사실관계 및 판단 (가) 쟁점③-㉮에 대한 사실관계 및 판단 청구법인과 처분청이 제시하는 증거서류에 의하면, 청구법인이 제작한 비디오테이프를 청구법인의 각 부서 또는 임원 등이 업무추진에 원할을 기하기 위하여 거래처 또는 유관기관 등의 임원 등에게 기증한 것으로 보이고, ○○○에 제공된 것도 대부분 특정 임원에게 반복적으로 다수편의 비디오를 제공한 것으로 보이며, 청구법인의 비디오테이프 자체매장은 특정인에게 위탁·운영하고 있음이 확인되는 점으로 보아 청구법인의 주장과 같이 비디오테이프가 홍보용으로 제공된 것으로 보이지 아니하고 거래처 등과의 관계에서 접대용으로 제공된 것으로 인정되므로 처분청이 이를 접대비로 보아 접대비에 상당하는 당해 비디오테이프의 시가를 청구법인의 매장에서 판매되는 소비자판매가액으로 산정하여 과세한 것은 잘못이 없다고 판단된다. (나) 쟁점③-㉯에 대한 사실관계 및 판단 청구법인과 처분청이 제시하는 증거서류에 의하면, 청구법인이 성우, 작가, 거래처의 직원 등에게 지출한 식대 및 주대 등을 기획진행비, 업무추진비, 회의비 등으로 400,290천원으로 손금처리한데 대하여 처분청은 이를 접대비로 보아 과세한 것으로 나타나고 있다. 청구법인은 위 손금처리금액의 실지용도가 프로그램제작 등을 위한 회의비 등으로 지출된 것이므로 이를 접대비로 볼 수 없다는 주장이나, 프로그램제작 등에 대한 작업일지 등이 없이 대부분 한식, 일식점 및 호텔 등의 음식점과 주점에서 지출된 것으로 관련 영수증에 의하여 확인되는 점으로 볼 때, 회의비가 아닌 접대성 비용으로 지출되었다 할 것이며, 또한, 이들 성우 등에게는 그에 합당한 출연료 등을 지급하고 있으므로 청구법인이 식사비 등을 지급하여야 할 의무는 없다 할 것이고, 이와 같이 식사 등을 제공한 것을 방송업계의 프로그램제작과 관련된 필수적인 부대비용으로 인정한다면, 제조업 등 타 업종과의 형평성이 이를 접대비로 보아 과세한 것은 잘못이 없는 것으로 판단된다.

4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구법인 주장이 일부 이유있다고 인정되므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호, 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.