특정 국외특수관계자와의 거래에 대한 과세당국간의 상호합의 결과 중 일정한 요건을 충족하는 경우에는 다른 국가에 소재하는 특수 관계자와의 거래에 대하여도 해당국과의 별도의 상호합의 절차없이 정상가격으로 적용할 수 있는 것임
특정 국외특수관계자와의 거래에 대한 과세당국간의 상호합의 결과 중 일정한 요건을 충족하는 경우에는 다른 국가에 소재하는 특수 관계자와의 거래에 대하여도 해당국과의 별도의 상호합의 절차없이 정상가격으로 적용할 수 있는 것임
1. ○○세무서장이 2001.3.21. 및 2001.9.6. 청구법인에게 한 법인세 5건 3,275,933,060원(1995사업연도 306,531,680원, 1996사업연도 228,068,270원, 1997사업연도 557,525,000원, 1998사업연도 1,078,126,050원, 1999사업연도 1,105,682,060원)의 부과처분은 583,261,002원(1996사업연도 177,57원, 1997사업연도 27,879,188원, 1998사업연도 223,653,938원, 1999사업연도 331,550,299원)을 익금에서 제외하고, 이전가격 소득조정으로 익금산입하는 7,373,855,644원(1995 사업연도 490,408,464원, 1996사업연도 489,603,431원, 1997사업연도 1,277,220,248원, 1998사업연도 2,483,444,188원, 1999사업연도 2,633,179,313원)에 대하여는 과소신고 가산세를 적용하지 않는 것으로 하여 그 과세표준과 세액을 경정하고,
2. ○○세무서장이 2001.9.6. 청구법인에게 한 부가가치세 4건 72,218,170원(1996년 제2기 2,448,900원, 1997년 제2기 13,050,990원, 1998년 제2기 27,070,980원, 1999년 제2기 29,647,300원)의 부과처분은 583,261,002원(1996년 제2기 177,577원, 1997년 제2기 27,879,188원, 1998년 제2기 223,653,938원, 1999년 제2기 331,550,299원)을 과세대상에서 제외하여 그 과세표준과 세액을 경정하며,
3. 나머지 청구는 이를 기각한다.
청구법인은 ○○에 소재하는 모회사인 ○○○○물산 주식회사가 100%출자한 법인으로, 1993.12.1. 설립되어 ○○ 모회사 등과 중개계약에 의해 화학제품등 ○○종합상사 제품의 국내판매 및 국내회사 제품의 수출 등과 관련된 중개∙알선용역(오파)을 제공하고 이에 대한 수수료를 사전약정에 따라 수취하고 있으며, 1995~1999사업연도 중 총 27,254백만원을 매출총이익으로 계상하여 당해 사업연도의 법인세 과세표준 및 세액을 신고하였다. 이의신청을 거치고, 2001.9.6. 처분에 대하여는 직접 2001.11.3. 이 건 심판청구를 제기하였다. (이 건 처분에 대하여 청구법인의 상호합의신청으로 2002.1.8. ○○ 및 ○○ 과세당국간에 상호합의가 개시된 후, 2004.5.24. 양국 과세 당국간에 상호합의가 종결되었으며, 처분청은 2004년 7월 상호합의결과에 따라 <표 3>과 같이 ○○내 국외특수관계자와의 거래분에 대한 당초 과세소득금액 15,891,409,122원을 6,993,642,356원으로 조정하여 <표 4>와 같이 법인세 및 부가가치세를 경정하였다)
2. 청구법인의 주장 및 처분청 의견
(1) ○○의 국외특수관계자와의 거래분에 대하여 처분청이 과세 근거로 사용한 비교대상기업은, 주식회사의 외부감사에 관한 법률(이아 “외감법”이라 함)에 의한 회계감사를 받지 아니하므로 재무제표를 제3자가 입수할 수 없고, 그 재무제표에 대한 신뢰성이 의심되고, 통계적으로 유의한 B/R이 되기 위해서는 비교대상기업의 수가 약 30개 이상이어야 하나 4개 기업의 제무제표를 기초로 하여 산출한 B/R은 통계적으로도 유의하지 아니하는 등 그 선정과정이 불합리할 뿐만 아니라 선정된 기업의 비교가능성이 없으므로 비교대상기업은 재선정되어야 하며, 상호합의과정에서 ○○과 ○○의 과세당국이 합의하여 새로운 비교대상기업을 선정하였고, 새로운 비교대상기업을 기초로 하여 ○○내 국외특수관계자와의 거래분에 대하여 소득금액을 재조정하였는 바, 청구법인은 ○○을 포함한 모든 국외특수관계자와 유사한 구조와 조건으로 거래를 해오고 있음에도 처분청이 ○○내 국외특수 관계자와의 거래분에 대하여는 이전가격에 대한 소득금액을 감액조정한 반면, ○○외 국외특수관계자와의 거래분에 대하여는 이전가격에 대한 소득금액을 감액조정하지 아니한 것은 유사한 구조와 조건의 거래에 대하여 서로 다른 기준을 적용하게 되어 이전가격에 대한 소득금액의 과다 익금산입이라는 부당한 결과를 초래하였으므로 ○○외 국외특수간계자와의 거래분에 대한 이전가격 과세소득금액도 상호 합의결과에 따른 방법과 동일한 방법을 적용하여 소득금액을 감액조정하여야 한다.
(2) 상호합의결과 당초 부과처분 소득금액 중 일부가 감액되는 경우, 납세의무자의 거래가격과 정상가격과의 차이에 대하여 납세의무자의 과실이 있는지 여부는 국조법 시행령 제23조 제1항에서 규정한 ‘세가지 조건’의 충족 여부에 따라 판정되며, 상호합의절차를 거쳐 결과에 이르게 되는 경위 위 ‘세가지 조건’이 충족되는 것인 바, 청구법인은 ○○○○법인이 수행한 이전가격연구용역을 통해 첫째, 청구법인이 정상가격의 산출방법중 가장 합리적인 방법을 선택한 과정을 제시하였고, 둘째, 그 방법을 실제로 적용하였으며, 셋째, 그 방법과 관련한 필요한 자료를 비치∙보관하고 있으므로 위 ‘세가지 조건’을 모두 충족하고 있으며, 상호합의결과 청구법인의 거래가격과 정상가격의 차이에 대하여 청구법인의 과실이 없다는 것이 확인되며, 나아가 청구법인은 공개된 자료에 근거하여 이전가격을 검토한 반면, 과세관청은 납세의무자가 접근할 수 없는 일부 비공개 자료를 근거로 하여 이전가격을 결정하였으므로 이러한 결정에 있어서도 청구법인의 과실을 인정할 수는 없을 것이므로 법인세법 제76조 제1항 제2호 의 규정에 의한 과소신고 가산세는 취소되어야 한다. (3) 부가가치세법 제6조 제1항 및 제7조 제1항에 ‘재화 및 용역의 공급은 계약상 또는 법률상의 모든 원인에 의하여 재화를 인도하거나 역무를 제고하는 것’으로 규정되어 있는바, 이전가격에 의한 과세로 조정된 소득금액은 계약상 또는 법률상의 원인에 의하여 재화를 인도하거나 용역을 제공한 것이 아니고 처분청이 자신의 판단과 목적에 의하여 소득금액을 조정한 것이며, 그 이전가격 결정방법 또한 ‘매출총이익의 영업비용에 대한 비율’(B/R)을 채택하였는바, 여기서 영업비용이란 매출원가에 포함되지 않은 비용으로서 판매촉진비, 광고선전비등 판매비와 일반관리비를 의미하며, 이러한 비용측면을 기준으로 하여 비교대상기업들 간에 상호비교하여 도출한 금액은 청구법인이 적정 이윤을 실현시켰는지 여부를 판단하는 기준에 불과하기 때문에 이를 청구법인이 매출(영세율대상 수출)을 과소계상 한 것이라고 확대 적용 하는 것은 B/R의 본질을 왜곡하는 부당한 것이며, 이와 같이 재화 및 용역의 공급에 해당하지 아니하는 이전가격에 의한 과세로 조정된 소득금액을 부가가치세 영세율 과세대상으로 보아 이 건 부가가치세(영세율 과세표준신고불성실 가산세)를 처분한 것은 부당하다.
(1) 비교대상기업의 재무제표는 복식부기에 의한 장부기장으로 객관성 있게 작성∙공표되고 있으며 신용평가회사 등을 통해 관련 자료를 입수할 수 있고, 외부세무대리인에 의한 세무조정을 거쳐 법인세 신고를 하고 있는 기업들이며, 또한 처분청과 청구법인은 비교대상기업의 재무제표 및 법인세신고서를 충분히 검토∙분석하고 청구법인과의 논의를 거쳐 퇴직급여충당금 등 B/R방법의 적용에 영향을 미칠 수 있는 관련 계정들의 문제점을 합리적으로 조정하였으므로 비교대상기업의 선정이 잘못되었다는 청구주장은 이유 없고, 이 건 심판청구 건에 대한 상호합의는 ○○과 ○○ 과세당국간의 합의에 의한 결과이므로 ○○외 국외특수관계자와의 거래분에 대하여도 상호합의 조정결과에 의한 비율을 적용하여야 한다는 청구주장은 이유 없으며, 또한 내부규정에 의하여 상호합의과정에서의 소득조정방법은 공개하지 않기 때문에 동일한 방법을 적용할 수도 없으므로 당초 처분은 정당하다.
(2) 청구법인은 상호합의결과에 따라 국조법 제13조의 규정에 의한 과실이 없으므로 이전가격소득조정관련 과소신고 가산세는 전액 취소되어야 한다고 주장하나, 청구법인이 국조법 시행령 제23조에 의한 ‘세가지 조건’을 충족하지 못하였음이 조사과정에서 확인되었으며, 설사 국조법 시행령상의 ‘세가지 조건’을 충족하였다고 하더라도 상호합의 당사국간에 의한 합의로 납세자의 과실이 없음이 판정되어야 하는 것으로 국조법 제13조에서 명확히 규정하고 있고 이 건에 대한 상호합의 결과 납세자의 과실이 없음이 판정되지 않았으므로 청구주장은 이유 없다.
(3) 과세근거가 국조법상 이전가격에 대한 소득조정이라 하더라도, 과세가 된 거래가 부가가치세법상의 과세대상에 포함되면 당연히 과세대상이며, 국조법상의 정상가격도 부가가치세법상 시가로 볼 수 있으며, 국조법상 이전가격조정이 국가간의 소득조정목적이라 하여 국내 특수관계자간의 부당한 소득이전에 대해서는 부가가치세가 과세되고, 국외특수관계자와의 국제거래에 따른 국가간 소득이전에 대해서는 부가가치세가 과세되지 않는 것은 과세형평에도 맞지 않으며, 재화수출의 경우, 국외특수관계자에게 재화를 수출하고 그 대가를 시가보다 현저히 낮은 가액으로 받는 경우, 그 시가를 과세표준으로 하여 영세율을 적용(국세청 부가 46015-15060 2000.6.29. 참조)하고 있으므로 이건 부가가치세(영세율과세표준신고불성실가산세)를 부과한 당초 처분은 정당하다.
(1) 청구법인과 ○○ 외 국외특수관계자와의 거래분에 대하여도 ○○ 내 국외특수관계자와의 거래분에 대하여 적용한 상호합의결과 인정된 방법과 동일한 방법을 적용하여 계산된 금액을 정상가격으로 할 수 있는지 여부
(2) 상호합의결과 정상가격산출방법이 인정된 경우 국조법 제13조에 의한 과소신고가산세가 배제되는지 여부
(3) 이전가격에 의한 소득조정금액이 부가가치세법 제22조 제6항 의 영세율과세표준신고불성실가산세의 부과대상인지 여부
2. 법인의 임원∙사용인 또는 출자자의 사용인(출자자가 영리법인인 경우에는 그 임원을, 비영리법인인 경우에는 그 이사 및 설립자를 말한다)이나 사용인외의 자로서 법인 또는 출자자의 금전 기타 자산에 의하여 생계를 유지하는 자와 이들과 생계를 함께하는 친족
3. 출자자 또는 제1호 및 제2호에서 게기하는 자가 총발행주식 또는 총출자지분의 100분의 30 이상을 출자하고 있는 다른 법인
4. 제3호 또는 제7호에 게기하는 자가 총발행주식 또는 총출자지분의 100분의 50 이상을 출자하고 있는 다른 법인
② 법 제20조에서 “조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우”라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 경우를 말한다.
4. 출자자등으로부터 자산의 시가를 초과하여 매입하거나 출자자등에게 자산을 시가에 미달하게 양도한 때
7. 출자자 등에게 금전 기타 자산 또는 용역을 무상 또는 낮은 이율∙요율이나 임대료로 대부 또는 제공한 때(단서 생략)
④ 제2항의 규정을 적용함에 있어서 국외의 출자자 등과의 거래의 경우 시가는 다음의 방법 중 가장 합리적인 방법에 의하여 계산한 금액으로 한다. 다만, 제1호 라목의 방법은 가목 내지 다목의 방법으로 시가를 산정할 수 없는 경우에 한한다. (1995.12.30. 삭제전 규정)
제1호에 준하여 계산하는 방법 구 법인세법시행규칙 제22조 의 2 [해외거래의 시가산정방법] (1996.3.21. 삭제전규정) ② 령 제46조 제4항 제1호 라목에서 “총리령이 정하는 기타 합리적이라고 인정되는 방법”이라 함은 다음 각호의 방법을 말한다.
1. 이익분할법(내용 생략)
2. 제1호에 의하여 시가를 산정할 수 없는 경우에는 거래관념상 합리적이라고 인정되는 방법에 의하여 시가를 산정한다. (2) 국제조세조정에관한법률 제4조 [정상가격에 의한 과세조정 ] (1995.12.6 제정) 과세당국은 거래당사자의 일방이 국외특수관계자인 국제거래에 있어서 그 거래가격이 정상가격에 미달하거나 초과하는 경우에는 정상가격을 기준으로 거주자(내국법인과 국내사업장을 포함한다)의 과세표준 및 세액을 결정 또는 경정 할 수 있다. 국제조세조정에관한법률 제5조 [정상가격의 산출방법]
① 정상가격은 다음 각호의 방법 중 가장 합리적인 방법에 의하여 계산한 가격으로 한다. 다만, 제4호의 방법은 제1호 내지 제3호의 방법으로 정상가격을 산출할 수 없는 경우에 한한다.
1. 비교가능 제3자 가격방법(내용 생략)
2. 재판매가격방법(내용 생략)
3. 원가가산방법(내용 생략)
4. 대통령령으로 정하는 기타 합리적이라고 인정되는 방법 국제조세조정에관한법률시행령 제4조 [정상가격의 산출방법 ] 법 제5조 제1항 제4호에서 “대통령령으로 정하는 기타 합리적이라고 인정되는 방법”이라 함은 다음 각호에서 정하는 방법을 말한다.
1. 이익분할방법(내용 생략)
2. 거래순이익률방법(내용 생략)
3. 기타 거래의 실질 및 관행에 비추어 합리적이라고 인정되는 방법 국제조세조정에관한법률시행령 제5조 [정상가격산출방법의 선택]
① 법 제5조 제1항의 규정에 의하여 정상가격을 산출하는 경우에는 다음 각호에서 정하는 기준을 고려하여 가장 합리적인 방법을 선택하여야 한다.
1. 특수관계가 있는 자간의 국제거래와 특수관계가 없는 자간의 국제거래 사이에 비교가능성이 높을 것(내용생략)
2. 사용되는 자료의 확보∙이용 가능성이 높을 것
3. 특수관계가 있는 자간의 국제거래와 특수관계가 없는 자간의 국제거래를 비교하기위하여 설정된 경제여건∙경영환경 등에 대한 가정이 현실에 부합하는 정도가 높을 것
4. 사용되는 자료 또는 설정된 가정의 결함이 산출된 정상가격에 미치는 영향이 작을 것
② 제1항 제1호의 규정에 의하여 비교가능성이 높은지의 여부를 평가하는 경우에는 가격이나 이윤에 영향을 미칠 수 있는 사업활동의 기능, 계약조건, 거래에 수반되는 위험, 재화나 용역의 종류 및 특성, 시장여건의 변화, 경제여건 등의 요소를 분석하여야 한다.
④ 제4조 각호의 정상가격의 산출방법을 적용하는 경우에는 동조 제1호의 방법부터 순차적으로 적용한다. 국제조세조정에관한법률시행령 제6조 [정상가격산출방법의 보완]
① 제4조 각호의 정상가격산출방법은 법 제5조 제1항 제1호 내지 제3호의 정상가격산출방법을 보완하기 위하여 사용할 수 있다.
④ 법 제5조의 규정에 의하여 정상가격을 산출하는 경우 특수관계가 없는 자간에 행한 2 이상의 거래를 토대로 정상가격범위를 산정하여 이를 법 제4조의 규정에 의한 정상가격에 의한 과세조정 여부의 판정에 사용할 수 있다.
⑤ 과세당국이 정상가격 범위를 벗어난 거래 가격에 대하여 법 제5조의 규정에 의하여 과세조정을 하는 경우에는 당해 정상가격 범위 안의 거래에서 산정된 평균값∙중위값∙최빈값 기타 합리적인 특정 가격을 기준으로 하여야 한다. 국제조세조정에관한법률 제11조 [국제거래에 대한 자료제출의무]
② 과세당국은 대통령령이 정하는 바에 따라 제4조 및 제5조의 규정을 적용하기 위하여 필요한 거래가격산정방법 등의 관련자료를 제출하도록 납세의무자에게 요구할 수 있다.
③ 제2항의 규정에 의하여 자료제출요구를 받은 자는 자료제출을 요구받은 날로부터 60일 이내에 당해 자료를 제출하여야 한다.
④ 제2항의 규정에 의하여 자료제출을 요구받은 자가 대통령령이 정하는 정당한 사유없이 자료를 기한내에 제출하지 아니하고, 불복신청 또는 상호합의절차시 자료를 제출하는 경우 과세당국 및 관련기관은 당해 자료를 과세자료로 이용하지 아니할 수 있다. (3) 국제조세조정에관한법률 제13조 [가산세 적용의 특례] 과세당국은 제4조 내지 제9조를 적용함에 있어서 신고된 거래가격과 정상가격과의 차이에 대하여 납세의무자의 과실이 없다고 상호합의절차의 결과에 따라 확인되는 경우에는 소득세법 제81조 제1항 또는 법인세법 제41조 제1항 제2호 의 규정에 의한 과소신고에 대한 가산세를 부과하지 아니한다. 이 경우 납세의무자의 과실여부의 판정은 대통령령이 정하는 기준에 따른다. <2000.12.29 개정된 조항> 국제조세조정에관한법률 제13조 [가산세 적용의 특례] 과세당국은 제4조 내지 제9조를 적용함에 있어서 신고된 거래가격과 정상가격과의 차이에 대하여 납세의무자의 과실이 없다고 상호합의절차의 결과에 따라 확인되는 경우(제6조 제2항 단서의 규정에 의하여 상호 합의절차에 의하지 아니하고 정상가격산출방법을 승인한 때에는 납세의무자의 과실이 없다고 국세청장이 판정하는 경우를 말한다)에는 소득세법 제81조 제1항 또는 법인세법 제76조 제1항 제2호 의 규정에 의한 과소신고에 대한 가산세를 부과하지 아니한다. 이 경우 납세의무자의 과실여부의 판정은 대통령령이 정하는 기준에 따른다. 국제조세조정에관한법률시행령 제23조 [납세의무자의 과실여부판정]
① 법 제13조의 규정에 의하여 납세의무자의 과실여부를 판정함에 있어서 다음 각호의 요건에 해당하는 경우에는 납세의무자의 과실이 없는 것으로 본다.
1. 납세의무자가 과세표준 및 세액의 확정신고시 작성된 서류를 통하여 법 제5조 제1항 제1호 재지 제3호 및 이 영 제4조에서 규정한 방법중 가장 합리적인 방법을 선택한 과정을 제시할 것
2. 납세의무자가 제1호에 의하여 선택된 방법을 실제로 적용할 것
3. 제1호 및 제2호의 정상가격산출방법과 관련하여 필요한 자료를 비치∙보관할 것
② 법 제6조의 규정에 의하여 정상가격산출방법의 사전승인을 받은 거주자가 제7조 제2항의 규정에 의하여 정상가격으로 과세표준 및 세액을 계산하고 국세기본법 제45조 에 규정하는 수정신고를 하는 경우 납세의무자의 과실여부를 판정함에 있어서 제1항의 규정을 준용한다. <2000.12.29 개정된 조항>
② 제11조 제6항 및 제11조의 2 제2항의 규정에 의하여 정상가격산출방법의 사전승인을 얻은 거주자가 제17조의 규정에 따라 법인세 과세표준 및 세액을 수정신고하는 경우에는 법 제13조의 규정에 의하여 가산세를 부과하지 아니한다. (4) 국제조세조정에관한법률 제27조 의 2 [상호합의결과의 확대 적용등]
① 과세당국 또는 지방자치단체의 장은 상호합의가 종결된후 상호합의절차의 개시를 신청한 자가 대통령령이 정하는 바에 따라 상호합의종결통보서를 받은 날부터 3년 이내에 상호합의결과를 신청인과 상호합의대상국 외에 소재하는 특수관계자와의 거래에 대하여도 적용하여 줄 것을 신청하는 경우로서 다음 각 호의 요건을 모두 갖춘 경우에는 그 상호합의결과를 상호합의대상국 외에 소재하는 특수관계자와의 거래에 대하여도 적용할 수 있다. (2006.5.24.신설)
1. 상호합의결과와 동일한 유형의 거래일 것
2. 상호합의결과와 동일한 방식으로 과세되었을 것
3. 그 밖에 대통령령이 정하는 요건을 갖출 것
② 제27조의 규정의 제1항의 규정에 따른 상호합의결과의 상호합의대상국 외에 소재하는 특수관계자에 대한 확대적용에 관하여 이를 준용한다.(2006.5.24.신설) 국제조세조정에관한법률 부칙(2006.5.24.법률 제7956호) 제9조 [상호합의결과의 확대적용에 관한 적용례] 제27조의 2의 개정규정은 이 법 시행 후 최초로 신청하는 분부터 적용한다. 국제조세조정에관한법률시행령 42조 의 2 [상호합의결과의 확대적용 등]
① 법 제27조의 2 제1항에 따라 상호합의결과의 확대적용을 신청하려는 자는 다음 각 호의 서류를 첨부하여 과세당국 또는 지방자치단체의 장에게 제출하여야 한다.
1. 재정경제부령이 정하는 상호합의결과 확대적용신청서
2. 법 제27조의 2 제1항 각 호의 요건을 갖추고 있음을 증명하는 서류
② 법 제27조의 2 제1항 제3호에서 ‘대통령령이 정하는 요건’이라 함은 정상가격 산출시 적용한 통상의 이윤 또는 거래순이익률이 동일 할것을 말한다. (5) 부가가치세법 제13조 [과세표준]
① 재화 또는 용역의 공급에 대한 부가가치세의 과세표준은 다음 각호의 가액의 합계액(이하 “공급가액” 이라 한다)으로 한다. 다만, 부가가치세는 포함하지 아니한다.
3. 재화의 공급에 대하여 부당하게 낮은 대가를 받거나 대가를 받지 아니하는 경우에는 자기가 공급한 재화의 시가 3의 2. 용역의 공급에 대하여 부당하게 낮은 대가를 받는 경우에는 자기가 공급한 용역의 시가 부가가치세법 제22조 [가산세]
⑥ 영세율이 적용되는 과세표준을 제18조 제1항 및 제2항 단서 또는 제19조 제1항의 규정에 의하여 신고를 하지 아니하거나 신고한 과세표준이 신고하여야 할 과세표준에 미달하는 때에는 그 신고하지 아니한 과세표준(미달하게 신고한 경우에는 그 미달한 과세표준)의 100분의 1에 상당하는 금액을 납부세액에 가산하거나 환급세액에서 공제한다.
(1) 처분청은 청구법인에 대한 세무조사에서 청구법인이 중개∙ 알선용역의 제공 등을 통한 국외특수관계자와의 국제거래에 있어서 정상가격보다 낮은 대가를 수취함으로써 소득을 국외특수관계자에게 이전하고 과세소득을 감소시킨 것으로 보아 국조법 제4조의 규정에 의하여 B/R로 산출한 정상매출총이익과 실제 수취한 매출총이익의 차액 <표2>의 금액 16,854,883,412원을 소득조정액으로 익금산입하여 <표1>의 법인세와 부가가치세를 결정고지하였는 바, 그 구체적인 내용을 살펴본다. (가) 청구법인은 법인세 신고시 국조법 제5조 제1항 4호 ‘대통령령으로 정하는 기타 합리적이라고 인정되는 방법’에 의거 정상가격 산출방법으로 Berry Ratio(B/R)방법을 채택하고 비교대상업체로서 화물운송 대행업체를 선정∙신고하였다(B/R은 “매출총이익/판매관리비”의 산식으로 계산되는 비율이며, 사업리스크가 크지 않은 사업자의 이익지표를 분석할 때 사용되는 개념으로서 기업이 판매관리비 1원을 투입하여 획득하는 매출총익익을 나타내는 지표임). (나) 처분청은 위 청구법인의 신고에 대하여, 청구법인이 수행하는 기능은 무역거래와 관련하여 재화의 수∙출입을 중개하는 것으로서 물품매도확약서 발행, 중개∙알선업(오파상) 기능을 수행하고 관계회사로부터의 수수료 수입을 주된 수입으로 하고 있으며 인건비 등 판매관리비의 증가에 따라 매출총이익이 비례적으로 증가하는 등 당해 업종의 특성상 정상가격 산출방법으로서의 B/R방법의 선택은 적정한 것으로 판단하였으나, 청구법인이 선정한 비교대상업체는 청구법인이 수행하는 기능과는 차이가 있어 비교대상업체로서는 부적절하여 비교대상업체를 다시 선정하였는 바, 청구법인과 업태 ∙ 종목 및 수행하는 영업 행태가 동일한 업체중 외형 10억원 이상인 63개 업체와 ○○ ○○물산의 국내 Agent사 20개 업체 총 83개 업체 중1995~1999년 5년간 매출액 평균이 10억원 이상인 21개 업체를 선정하고, 이중 연평균 매출총이익이 20억원 이상인 업체로서 영업수행기능, 수입금액, 영업자산, 판매관리비 등의 규모와 급여 등이 판매관리비에서 차지하는 비율이 청구법인과 유사한 6개 업체를 선정한 후, 최종적으로 ‘주식회사 ○○○○, ○○통상 주식회사, ○○주식회사, 주식회사 ○○’ 4개 업체를 비교대상기업으로 선정하고, 적정 B/R을 구하여 동 B/R에 의해 계산한 매출총이익(적정 B/Rx청구법인의 판매관리비)과 청구법인의 실제 매출총이익의 차액을 법인세 과세소득으로 보아 추가로 증액결정한 사실이 결정결의서등 심리자료에 의하여 확인된다. <표 2> 소득금액 조정내역 (단위: 원) 사업 연도
○○내 국외특수관계자
○○외 국외특수관계자 합계 1995 197,666,168 0 197,666,168 1996 763,082,345 494,919 763,577,264 1997 2,571,153,329 54,292,479 2,625,445,808 1998 6,341,958,476 355,457,626 6,697,416,102 1999 6,017,548,804 553,229,266 6,570,778,070 합계 15,891,409,122 963,474,290 16,854,883,412
(2) 청구법인이 심판청구 중에 이 건 처분중 청구법인과 ○○내 국외특수관계자 간의 거래에 따른 소득금액에 대하여 한국 과세당국에 상호합의를 신청하여, 2002.1.8. ○○ 및 ○○ 과세당국 간에 상호합의가 개시된 후, 2004.5.24. 양국 과세당국 간에 상호합의가 종결되었는바, 처분청은 2004년 7월 위 상호합의결과에 근거하여 <표 3>과 같이 ○○내 국외특수관계자와의 거래분에 대한 당초 과세소득금액 15,891,409,122원을 6,993,642,356원으로 조정하여 <표4>와 같이 법인세 및 부가가치세를 감액경정 하였으며, 청구법인이 경정 후 남은 세액에 대하여 2004.10.6. 청구이유를 일부 변경하고, 2005.9.14.에는 추가 자료를 제시한 사실이 한 처분청 및 청구법인이 제시한 심리자료에 의하여 확인된다. <표3> 상호합의결과에 근거하여 ○○내 국외특수 관계자와의 거래분에 대한 소득금액 조정내역 (단위: 원) 사업연도
① 당초 익금산입
② 익금산입인정
③ 조정율(%) (②/①)
④ 익금불산입 (①-②) 1995 197,666,168 490,408,464 -292,742,296 1996 763,082,345 489,286,089 64.12 273,796,256 1997 2,571,153,329 1,250,806,957 48.65 1,320,346,372 1998 6,341,958,476 2,351,640,500 37.08 3,990,317,976 1999 6,017,548,804 2,411,500,346 47.07 3,606,048,458 합계 15,891,409,122 6,993,642,356 8,897,766,766 <표4> 상호합의 결과에 근거하여 당초 고지세액을 감액 경정한 내역 (단위: 원) 세목 사업연도 당초결정세액 경정(감)세액 경정후 세액 법인세 1995 101,355,670 205,176,010 306,531,680 1996 353,304,390 (125,236,120) 228,068,270 1997 1,136,848,980 (579,323,980) 557,525,000 1998 2,696,910,520 (1,618,784,470) 1,078,126,050 1999 2,500,627,010 (1,394,944,950) 1,105,682,060 합계 6,789,046,570 (3,513,113,510) 3,275,933,060 부가가치세 1996.2기 3,817,880 (1,368,980) 2,448,900 1997.2기 26,254,450 (13,203,460) 13,050,990 1998.2기 66,974,160 (39,903,180) 27,070,980 1999.2기 65,707,780 (36,060,480) 29,647,300 합계 162,754,270 (90,536,100) 72,218,170
(3) 쟁점 (1)에 대하여 본다. (가) 위 (1), (2)에서 본 바와 같이 처분청은 청구법인의 중개∙알선 용역의 제공을 통한 국외특수관계자와의 국제거래에 대하여 국조법 제4조의 규정에 의하여 B/R로 산출한 정상 매출총이익과 실제 수취한 매출총이익의 차액 <표2>의 금액 16,854,883,412원을 익금산입하여 <표1>의 법인세와 부가가치세를 결정고지 하였다가, ○○ 및 ○○ 과세당국 간의 상호합의결과에 근거하여 청구법인이 ○○내 국외 특수 관계자와 한 거래분에 대한 과세소득금액 15,891,409,122원을 <표3>과 같이 6,993,642,356원으로 감액 조정하여 이에 대한 법인세 및 부가가치세를 감액경정 하였으나, 상호합의가 이루어지지 아니한 ○○ 이외의 국가에 소재하는 국외특수 관계자와의 거래분에 대한 과세소득금액 963,474,290원에 대하여는 감액조정하지 아니하였다. (나) 청구법인은 ○○외 국외특수 관계자와의 거래분에 대하여 처분청이 과세근거로 사용한 비교대상기업은 선정과정이 불합리할 뿐만 아니라 선정된 기업이 비교가능성이 없으므로 비교대상기업은 재선정되어야 하며, ○○을 포함한 모든 국외특수 관계자와 거의 유사한 구조와 조건으로 거래를 해 왔음에도 처분청이 ○○내 국외특수 관계자와의 거래분에 대하여는 이전가격에 대한 소득금액을 감액 조정한 반면, ○○외 국외특수 관계자와의 거래분에 대하여는 이전가격에 대한 소득금액을 감액조정하지 아니한 것은 유사한 구조와 조건의 거래에 대하여 서로 다른 과세기준을 적용하게 되어 부당한 결과를 초래하였으므로 ○○외 국외특수 관계자와의 거래분에 대한 이전가격 과세소득도 ○○ 과세당국과의 상호합의결과에 따른 방법과 동일한 방법을 적용하여 감액조정 되어야 한다고 주장하고 있다. (다) 살피건대, 청구법인은 처분청이 과세근거로 사용한 비교대상 기업의 선정과정이나 비교가능성 등의 면에서 불합리하다는 주장이나, 이 건과 관련한 정상가격 산출방법으로서 B/R 방법의 적용에 대하여는 청구법인과 처분청간에 다툼이 없고, 비교대상기업의 선정은 B/R산정에 중요한 영향을 미치는 모든 요소들을 종합적으로 고려하여 선정하여야 할 것으로서, 처분청의 심리자료와 이의신청결정문에 의하면 처분청은 이 건 비교대상기업의 선정과정이나 조정요소와 관련하여 청구법인과 협의를 거친 것으로 나타나고 있고, 청구법인의 주장을 수용하여 당초 선정한 비교대상기업 중의 일부를 다른 기업으로 대체 선정한 사실이 확인될 뿐 아니라, ○○내 국외특수 관계자와의 거래에 대하여는 청구법인이 상호합의를 신청하였음에도 이 건 ○○외 국외특수 관계자와의 거래에 대하여는 청구법인이 상호합의를 신청한 사실이 없으며, 상호합의 과정은 공개되지 아니하므로, 상호합의 과정에서 새로운 비교대상 기업을 선정하여 이를 기초로 소득금액의 조정이 이루어졌다는 청구법인의 주장이 확인되지 않는 점을 종합하여 볼 때, 이 건 ○○외 국외특수 관계자와의 거래에 있어 비교대상기업의 선정 등이 부당하다는 청구주장은 이를 받아들이기 어렵다. (라) 한편, 상호합의절차는 국가 간의 조세분쟁을 해결하기 위하여 과세당국간에 협의를 하는 절차로서 조세조약에 근거하여 이루어지며, 이러한 절차는 국세기본법상의 불복 및 소송절차와는 별도로 조세조약이 제공하는 불복구제수단이고 그 구체적인 절차는 국조법에서 규정하고 있는 바, 상호합의절차의 진행과정을 살펴보면, 납세자의 상호합의 개시신청이 있게 되면 양국 과세당국은 납세자가 제출한 상호 합의개시 신청서 검토, 조사자 면담 및 조사자료 검토, 추가 질문∙자료요청 및 자료수직 등을 통하여, 과세경위 및 사실관계를 파악하고 이에 기초하여 각 과세당국은 입장(Position)을 정립하고 합리적인 협상대안을 개발하여 내부적인 검토∙승인절차를 거쳐 양국 과세당국의 입장을 서로 교환∙토의하는 과정을 거쳐 최종적인 협상안을 제출하여 합의도출을 시도하게 되며, 조세조약상의 상호합의조항은 양국 과세당국에게 상호합의에 도달하기 위한 최대의 노력의무만을 부여할 뿐 반드시 어떤 합의에 도달할 의무까지 지우는 것은 아닌 것으로 해석되나 양국 과세당국 간의 합의내용은 각 과세당국 내부승인절차를 거치고 납세자도 이를 수용하는 경우 그 합의내용은 최종적으로 확정되어 시행된다. 이와 같이 상호합의절차는 양국 과세당국이 합리성을 근거로 협상을 통하여 합의에 이르는 과정인 바, 어느 일방이 합리적이지 않은 협상대안을 고집할 경우 합의에 이를 수 없으며, 합의에 도달했다는 사실 자체는 합의안에 대하여 양국 과세당국이 합리성을 인정했다는 의미로 볼 수 있는바, 이러한 상호합의과정은 합리성을 담보하는 장치가 될 수 있는 것으로 판단된다. 국조법 제27조의 2의 신설취지는 개정 전에 의할 경우, ○○에 소재하고 있는 납세자가 다수의 국외특수 관계자와 수행하는 거래형태가 동일하고, 과세당국의 과세방식 역시 다수의 국외특수 관계자에 대하여 거래가 동일하게 이루어졌음에도 납세자의 입장에서는 특정 국외특수 관계자의 거래(거래비중이 가장 높은 특수관계자와의 거래)에 대한 상호합의 결과를 상호합의를 신청하지 아니한 국가에 소재하고 있는 국외특수 관계자에게 동일하게 적용받지 못하여, 국외특수 관계자가 소재하고 있는 국가마다 상호합의신청을 하거나 상호합의를 신청할 수 없는 비체약국에 소재하고 있는 국외특수 관계자에 대하여는 추가적으로 불복절차를 밟도록 하여 납세자에게 행정적∙경제적 부담을 지우게 되어 이를 개선하는 차원에서 특정 국외특수 관계자와의 거래에 대한 상호합의결과를 일정한 요건을 충족하는 경우에는 다른 국가에 소재하는 특수 관계자와의 거래에 대하여도 해당국과의 별도의 상호합의절차 없이 특정 국외특수 관계자와의 거래에 대한 상호합의결과를 적용 하도록 하기위한 것으로 보인다. 처분청의 이 건 이전가격 소득조정에 의한 익금 산입액 계산은 청구법인과 ○○내 국외특수 관계자와의 거래와 ○○외 국외특수 관계자와의 거래가 그 계약조건, 거래에 수반되는 위험, 재화나 용역의 종류나 특성, 시장여건의 변화, 경제여건 등의 요소가 유사하다는 가정 하에 이루어졌고, 청구법인은 ○○과 ○○ 과세당국에 상호합의신청을 하여 위에서 언급한 바와 같이 양국 과세당국 간의 상호합의과정을 통하여 청구법인과 ○○내 국외특수 관계자와의 거래에 대한 이전가격 소득조정에 합의가 이루어졌으며, 처분청은 그 결과를 적용하여 청구법인이 ○○내 국외특수 관계자와 한 거래분에 대하여 이전가격에 대한 소득금액을 조정하여 경정을 하였고, 그 경정에 대하여 청구법인이 이를 수용한 점 등을 볼 때, ○○외 국외특수 관계자와의 거래에 있어서도 ○○내 국외특수자와의 거래분에 대하여 적용한 이전가격 소득금액의 조정방법을 적용할 수 있는 것으로 판단된다. 따라서, ○○내 국외특수 관계자와의 거래분에 대해 적용한 방법으로 ○○외 국외특수 관계자와의 거래분에 대해 소득금액을 조정하게 되면 당초 과세소득금액 963,474,290원은 <표5>와 같이 380,213,288원으로 감액조정 되어야 할 것이다. <표5> ○○외 국외특수 관계자와의 거래분에 대한 과세소득금액을 <표3>에 의한 방법으로 조정한 금액 (단위: 원) 사업연도
① 당초 부과처분
② 상호합의 조정률(%)
③ 익금산입인정 (①x②)
④ 익금불산입 (①-③) 1995 0 0 0 1996 494,919 64.12 317,342 177,577 1997 54,292,479 48.65 26,413,291 27,879,188 1998 355,457,626 37.08 131,803,688 223,653,938 1999 553,229,266 47.07 221,678,967 331,550,299 합계 963,474,290 380,213,288 583,261,002
(4) 쟁점(2)에 대하여 본다. (가) 청구법인은 독립된 회계법인이 수행한 이전가격분석용역을 통하여 정상가격의 산출방법 중 가장 합리적인 방법을 선택한 과정을 제시하였고, 그 선택한 방법을 실제로 적용하였으며, 그 선택방법과 관련한 필요한 자료를 비치∙보관하고 있으므로 국조법 시행령 제23조 제1항에서 규정한 ‘세가지 조건’을 충족하고 있으며, 이 건 처분에 대해 ○○과 ○○ 과세당국간의 상호합의에서 비교대상기업의 선정과 정상가격 산출방법에 대해 합의가 이루어져 이에 근거하여 당초 과세처분이 경정되었으므로 실제 거래가격과 정상가격과의 차이에 대해 청구법인에게 과실이 없다는 것이 확인되었으므로 과소신고 가산세가 적용되는 것은 부당하다고 주장하므로 이에 대하여 살펴본다. (나) 국조법 제13조 및 국조법 시행령 제23조 제1항에서 ‘신고된 거래가격과 정상가격과의 차이에 대하여 납세의무자의 과실이 없다고 상호합의절차의 결과에 따라 확인되는 경우에는 법인세법 제76조 제1항 제2호 의 규정에 의한 과소신고에 대한 가산세를 부과하지 아니하고, 이 경우 납세의무자의 과실여부를 판정함에 있어서 첫째, 납세의무자가 과세표준 및 세액의 확정 신고시 작성된 서류를 통하여 정상가격의 산출방법 중 가장 합리적인 방법을 선택한 과정을 제시하고, 둘째, 납세의무자가 제1호에 의하여 선택된 방법을 실제로 적용하고, 셋째, 제1호 및 제2호의 정상가격산출방법과 관련하여 필요한 자료를 비치∙보관하는 경우에는 납세의무자의 과실이 없는 것으로 본다’고 규정하고 있는 바, 여기서 ‘납세의무자의 과실이 없다고 상호합의절차의 결과에 따라 확인되는 경우’라 함은 상호합의 결과문 상에 납세의무자의 과실유무에 대한 문구가 있어야 하는 것이 아니고 상호합의결과에 근거하여 그 과실여부를 별도로 판단하여야 하고, 그 과실여부를 판단하는 기준을 국조법 시행령 제23조 제1항에서 규정하고 있다고 해석하는 것이 타당하다 할 것이다. (다) 살피건대, 처분청은 상호합의 결과문 상에 청구법인의 과실유무에 대한 문구가 없다는 사실을 근거로 과소신고 가산세가 부과되어야 한다고 주장하고 있기는 하나, 국조법 시행령 제23조 제1항에서 규정한 ‘세가지 조건’을 청구법인이 충족하지 못하였다는 사실에 대해 구체적으로 밝히지 못하고 있고, ○○과 ○○의 과세당국 간에 상호합의가 이루어져 당초 과세소득금액이 감액조정 되었는바, 상호합의결과 청구법인이 당초 신고하고 처분청이 결정한 비교대상기업 및 B/R에 대하여는 일부 차이가 있기는 하나 정상가격산출방법은 변경되지 아니하였으므로 청구법인이 선택한 정상가격산출방법은 합리적이었다고 판단되고, 청구법인은 첫째, 독립된 회계법인이 수행한 이전가격분석을 통하여 국조법에서 규정한 정상가격의 산출방법 중 청구법인에 가장 합리적인 방법의 선택과정을 제시하였으며, 둘째, 그 선택한 방법을 실제로 적용하였고, 셋째, 그 선택한 방법과 관련한 자료를 비치∙보관하고 있다고 보여지므로 국조법 시행령 제23조 제1항에서 규정한 ‘세가지 조건’을 충족한 것으로 보이고, 납세의무자가 위 조건을 충분히 충족시켜야 할 의무를 해태한 경우에 가산세가 부과되어야 하는 점 등을 볼 때, 청구법인에게 법인세법 제76조 제1항 제2호 의 과소신고 가산세를 부과하기는 어려운 것으로 판단된다.
(5) 쟁점(3)에 대하여 본다. (가) 처분청이 청구법인의 국외특수 관계자간 실제 거래가격과 정상가격과의 차액을 부가가치세 과세대상으로 보아 부가가치세법 제22조 제6항 의 규정에 의하여 이 건 부가가치세(영세율과세표준 신고불성실가산세)를 부과처분 하였는바, 청구법인은 이전가격에 의한 과세로 조정된 소득금액은 영세율과세표준과 무관하며, 계약상 또는 법률사의 원인에 의하여 재화를 인도하거나 용역을 제공한 것이 아니고 조사관청이 자신의 판단과 목적에 의하여 소득금액을 조정한 것에 불과하므로 동 소득조정금액을 부가가치세 영세율 과세대상으로 보아 이 건 부가가치세를 과세한 것은 부당하다고 주장하고 있다. (나) 살피건대, 이 건 과세근거가 국조법상 이전가격이라 하더라도 과세가 된 거래가 부가가치세법상의 과세대상에 포함되면 부가가치세가 과세되어야 하며, 국조법상의 정상가격산출방법에 의한 가액도 부가가치세법상 시가로 볼 수 있다고 판단되고, 사업자가 그와 특수 관계에 있는 자와 영세율 적용을 받는 과세거래를 함에 있어서 부당하게 낮은 대가로 물품이나 용역을 공급한 것이 부가가치세법 제13조 제1항 제3호 및 제3호의 2 소정의 부당행위계산의 부인대상에 해당하는 경우, 정상적인 거래 시가와 낮은 대가와의 매출차액에 대하여는 영세율이 적용되는 과세표준을 신고하여야 할 과세표준에 미달하게 신고한 셈이 되므로 부가가치세법 제22조 제6항 의 영세율과세표준신고 불성실가산세 부과대상이 된다고 할 것(대법원 2002두1588, 2004.9.23.참조)이다. 따라서, 부가가치세 영세율이 적용되는 과세거래에 대하여 처분청이 청구법인의 국외특수 관계자간 실제 거래가격과 정상가격과의 차액을 부가가치세 과세대상으 로 보아 이 건 부가가치세(영세율과세표준 신고불성실가산세)를 부과 처분한 것은 타당하다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구법인의 주장이 일부 이유 있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호∙제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.