신고불성실가산세의 부과 여부

○○○세무서장이 2001.8.7. 청구인에게 한 1999년도분 상속세 347,034,509원의 부과처분은, 신고불성실가산세를 적용함에 있어서 신고하여야 할 과세표준에 미달한 금액을 2,017,679,832원(결정과세표준 15,678,815,444원 － 신고과세표준 8,920,347,504원 － 평가차이로 인한 미달신고금액 4,740,788,108원)으로 보아 그 세액을 경정한다.

1999.1.12. 김○○○(이하“피상속인”이라 한다)의 사망으로 홍○○○ 외5인(이하“상속인들”이라 한다)은 재산을 상속받고, 상속세과세가액을 12,620,347,504원, 과세표준을 8,920,347,504원으로 하여 1999.7.8. 상속세 3,243,740,739원을 신고·납부하였다. 처분청은 청구인들이 상속재산 과소평가, 배우자공제 과다공제 및 사전 증여재산을 상속재산에서 누락시켜 상속세를 신고하였고, 피상속인의 채무 118,950,057원이 과소신고된 것이므로 신고과세표준을 8,801,397,447원으로 보아야 하고, 상속개시전 5년 이내 증여재산가액 1,915,654,098원과 인적공제부인액 813,431,400원 합계 2,729,085,498원을 신고하여야 할 과세표준에 미달한 금액으로 보아 2001.8.7. 상속세 347,034,509원을 청구인에게 결정고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 2001.11.5. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장

(1) 신고불성실 가산세를 산출하는 '신고하여야 할 과세표준에 미달한 금액'은 결정과세표준에서 신고과세표준과 평가차이로 인한 미달신고금액을 차감하여 계산하는데 이때 신고과세표준을 1999.7.8. 청구인이 신고한 상속세신고서에 기재된 과세표준 8,920,347,504원으로 계산하여야 함에도 처분청이 신고과세표준을 8,801,397,447원으로 적용하여 신고불성실 가산세를 산출한 것은 부당하다.

(2) 신고불성실 가산세를 산출하는 '신고하여야 할 과세표준에 미달한 금액'으로 보지 않는 금액은 상속재산 과소평가로 인한 3,113,925,308원은 물론 상속개시전 5년 이내 증여재산가액 1,915,654,098원과 배우자공제부인액 813,431,400원의 합계 2,729,085,498원을 인정하여야 함에도 처분청이 상속재산 과소평가로 인한 미달신고금액 3,113,925,308원만을 인정하여 신고불성실 가산세를 산출한 것은 부당하다.

• 나. 처분청 의견

(1) 청구인이 신고한 과세표준 8,920,347,504원은 피상속인의 채무 118,950,057원을 과소 신고한 것이기 때문에 이를 차감한 8,801,397,447원을 신고한 과세표준으로 보아 신고불성실 가산세를 산출하여야 한다.

(2) 상속개시전 5년 이내 증여재산가액 1,915,654,098원과 배우자공제부인액 813,431,400원 합계 2,729,085,498원은 평가차이로 인한 금액에 해당하는 것이 아니므로 당초결정이 정당하다.

• 가. 쟁점

(1) 상속세 신고불성실가산세를 산출함에 있어 신고과세표준을 청구인이 신고한 과세표준으로 하는지 아니면 청구인이 과다신고한 금액을 차감한 금액으로 하는지의 여부와

(2) 상속세 신고시 누락한 상속개시전 증여가액과 배우자공제 과다신고금액이 평가차이로 인한 미달신고금액에 해당하는지를 가리는데 있다.

• 나. 관련법령

(1) 상속세및증여세법(1999.12.28 법률 제6048호로 개정되기 전의 것) 제78조 【가산세 등】

① 세무서장 등은 상속재산 또는 증여받은 재산에 대하여 제67조 또는 제68조에 규정된 신고기한이내에 신고하지 아니하였거나 신고하여야 할 과세표준에 미달하게 신고한 때에는 제76조의 규정에 의하여 결정한 과세표준에 대하여 그 신고를 하지 아니한 과세표준 또는 신고하여야 할 과세표준에 미달한 금액(신고한 재산으로서 대통령령이 정하는 평가가액의 차이로 인하여 신고하여야 할 과세표준에 미달한 금액을 제외한다)이 차지하는 비율을 상속세산출세액 또는 증여세산출세액과 제27조 또는 제57조의 규정에 의하여 가산하는 금액을 합한 금액에 곱하여 계산한 금액의 100분의 20에 상당하는 금액을 각각 산출세액에 가산한다. 다만, 납부할 세액이 없는 경우에는 그러하지 아니하다. 제67조 【상속세과세표준신고】

① 제3조의 규정에 의하여 상속세납부의무가 있는 상속인 또는 수유자는 상속개시일부터 6월 이내에 제13조 및 제25조 제1항의 규정에 의한 상속세의 과세가액 및 과세표준을 대통령령이 정하는 바에 의하여 납세지관할세무서장에게 신고하여야 한다. 제68조 【증여세과세표준신고】

① 제4조의 규정에 의하여 증여세납세의무가 있는 자는 증여받은 날부터 3월 이내에 제47조 및 제55조 제1항의 규정에 의한 증여세의 과세가액 및 과세표준을 대통령령이 정하는 바에 의하여 납세지관할세무서장에게 신고하여야 한다.

(2) 상속세및증여세법시행령(1999.12.31. 대통령령 제16660호로 개정되기 전의 것) 제80조 【가산세 등】

① 법 제78조 제1항 및 제2항에서 “대통령령이 정하는 평가가액의 차이”라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 경우의 당해 평가방법의 차이에 의하여 과세표준에 미달한 가액을 말한다.

1. 법 제60조 제2항의 규정에 의하여 평가한 가액으로 신고한 상속재산 또는 증여재산에 대하여 법 제60조 제3항의 규정에 의하여 평가한 가액으로 결정하는 경우

2. 법 제60조 제3항의 규정에 의하여 평가한 가액으로 신고한 상속재산 또는 증여재산에 대하여 법 제60조 제2항의 규정에 의하여 평가한 가액으로 결정하는 경우

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 먼저 쟁점1에 대하여 본다. 처분청이 1999.7.8. 청구인이 신고한 상속세신고서에 기재된 과세표준 8,920,347,504원에는 피상속인의 채무 118,950,057원이 과소 신고되어 있으므로 이를 차감한 8,801,397,447원을 청구인이 신고한 과세표준으로 보아 신고불성실가산세를 산출한데 대하여 청구인은 비록 청구인이 과다신고 하였더라도 신고한 것은 사실이므로 신고한 과세표준을 8,920,347,504원으로 보아야 한다고 주장하고 있어 이에 대해 본다. (가) 처분청은 청구인이 신고한 과세표준은 8,920,347,504원이라는 사실은 인정하나 이 금액에는 피상속인이 운영하던 ○○○주유소에서 ○○○에너지에게 지급하여야 할 외상매입금 1,618,950,057원을 상속세과세표준신고 및 자진납부계산서에 1,500,000,000원으로 잘못 기재하여 118,950,057원의 채무가 과소 신고되었기 때문에 정당하게 신고한 과세표준으로 볼 수 없다 하여 이를 차감한 8,801,397,447원만 신고과세표준으로 보아 증여세를 과세한 사실이 관련증빙에 나타난다. (나) 한편 상속세및증여세법 제78조 는“제67조에 규정된 신고기한 이내에 신고하여야 할 과세표준에 미달하게 신고한 때에는 동법 제76조의 규정에 의하여 결정한 과세표준에 대하여 신고하여야 할 과세표준에 미달한 금액이 차지하는 비율을 상속세 산출세액에 곱하여 계산한 금액의 100분의 20에 상당하는 금액을 동법 제78조 제1항의 규정에 의하여 상속세 산출세액에 가산한다”고 규정하고 있는 바, 이 경우“신고하여야 할 과세표준에 미달한 금액(평가가액의 차이로 인한 과세표준에 미달한 금액은 제외)”이라 함은 정부가 결정한 과세표준에서 동법 제67조의 규정에 의한 기간내 신고한 과세표준을 차감한 금액 즉, 과세표준의 순증가분을 의미한다고 보아야 할 것이다.(재정경제부 재재산46014-273, 2000.9.27. 같은 뜻임) 따라서, 상속세 신고불성실가산세를 산출함에 있어서는 누락된 상속재산 등을 반영한 정부결정 과세표준에서 청구인이 자진신고한 신고과세표준을 차감한 금액으로 가산세를 부과하는 것이 타당하다고 판단된다.

(2) 다음 쟁점2에 대하여 본다. (가) 청구인은 1,102,222,698원(처분청이 ○○○제약에 피상속인의 가수금계정 잔액 2,127,501,029원을 현재가치로 평가한 금액을 상속재산에 가산하여 결정)은 피상속인이 ○○○제약주식회사에서 받아야 할 채권을 1999.1.7. 포기하여 상속재산에 가산된 것으로서 재경부 예규(재산46014-96, 1999.12.31)에 의하면 “개인이나 영리법인이나 수증받은데 대하여 증여세가 과세되므로 상속세 합산과세시 신고불성실가산세는 적용하지 않는다”라고 해석하였다가“영리법인에 증여한 재산가액은 상속세 과세가액에 산입하며 상속세 신고시 합산하여 신고하지 아니한 경우에는 신고불성실가산세를 적용한다”라고 해석하는 재경부의 새로운 예규(재산46014-299, 2000.10.27.)로 볼 때 신고불성실가산세를 2000.10.27. 이전까지는 적용할 수 없는 것이고, 813,431,400원은 상속인 홍○○○에게 상속개시 전에 증여된 재산으로 이 1,915,654,098원은 상속개시전 5년이내 증여재산이므로 신고하여야 할 과세표준에 미달하는 금액으로 볼 수 없고, 배우자공제 813,431,400원은 상속개시전 증여가액이 누락되어 배우자공제를 과다하게 한 것이므로 신고하여야 할 과세표준에 미달하는 금액으로 볼 수 없다고 주장하고 있다. (나) 처분청은 증여재산도 상속세과세표준신고 및 자진납부계산서에 포함되어야 하는 것이므로 상속개시전 5년 이내의 증여재산과 배우자 공제액을 포함한 각종 공제액을 과다하게 공제한 경우에도 신고불성실가산세를 가산하는 것이라고 하여 증여세를 부과한 사실이 처분청의 관련증빙에 나타난다. (다) 청구인과 처분청간에 상속개시전 5년이내 법인에게 증여한 재산 1,102,222,698원과 상속인 홍○○○에게 증여한 재산 813,431,400원 합계 1,915,654,098원은 상속세 신고시 이를 신고하지 않은 사실과 배우자공제액 813,431,400원을 과다하게 공제하여 신고·납부한 사실에 대하여는 다툼이 없는 바, 이러한 사전증여가액과 배우자과다공제액이 신고불성실가산세 부과대상이 되는지 살펴본다.

① 피상속인이 ○○○제약주식회사의 채권 1,102,222,698원을 1999.1.7. 포기한 행위는 증여에 해당되고 상속재산가액에 포함하여 신고하지 아니한 사실에 대하여는 다툼이 없으나 신고불성실가산세를 2000.10.27 이후부터 적용하여야 한다고 주장하고 있어 이에 대해 보면 위 1999.12.31.자 재경부 예규(재산46014-96)는 사전 증여받은 재산을 상속세및증여세법 제68조 (증여세 과세표준)의 규정에 의하여 증여세를 신고·납부한 경우를 전제조건으로 하고 있는 바, 동 예규는 수증재산에 대하여 증여세가 과세되는 개인에 대하여만 적용된다고 해석함이 타당하다 하겠고, 2000.10.27.자 재경부 예규(재산46014-299)는 1999.12.31.자 재경부 예규(재산46014-96)의 내용을 번복하는 것이 아니라 수증재산을 각 사업연도의 법인세 결산에 반영하여 신고한 경우에도 상속개시전 5년 이내에 영리법인에게 증여한 재산을 상속세과세가액에 가산하여 신고하지 아니한 경우에는 신고납부불성실가산세가 부과된다는 사실에 대하여 재차 확인한 것에 지나지 아니함(국심2001서3128, 2002.3.6. 같은 뜻임)에도, 청구인은 상속세신고시 이 금액을 신고누락하였는 바, 이 금액은 상속재산 평가차이에 따른 미달금액이 아니므로 처분청이 이를 신고하여야 할 과세표준에 미달하는 금액으로 보아 신고불성실가산세를 부과한 것은 달리 잘못이 없다고 보인다.

② 이에 반하여 상속개시전 증여된 813,431,400원은 상속인 홍○○○에게 증여된 재산으로 증여세 68,491,702원(신고불성실가산세 10,537,256원 포함)이 부과되었는 바, 상속재산에 가산하면서 다시 신고불성실가산세를 부과하는 것은 납세의무자에게 이중의 부담을 지우는 결과가 되므로 증여세신고를 하지 아니하여 신고불성실가산세가 부과된 경우에는 상속세 신고불성실가산세의 산출기준이 되는 전시 상속세및증여세법 제78조 의 “신고하여야 할 과세표준에 미달하는 금액”에는 그 증여재산가액이 포함되지 아니한다고 보아야 할 것이다(대법 96누15862, 1997.6.27. 및 국심 2001중809, 2001.9.28. 같은 뜻임).

③ 또한 배우자 과다공제액 813,431,400원은 당초 청구인이 상속세 신고시 배우자공제액을 3,000,000,000원으로 하여 신고·납부하였으나 상속개시전 5년이내 증여한 재산이 누락되어 이를 상속재산에 가산함에 따라 배우자공제액이 과다하게 된 것뿐이므로 처분청이 이에 대하여 가산세를 부과하는 것은 신고의무의 성실한 이행을 확보하기 위하여 의무위반자에게 부과되는 가산세의 취지에 반한다 할 것이어서 배우자 상속공제 과다신고분은 가산세를 적용할 수 없다고 판단된다(국심2000서205, 2001.2.5. 합동회의). (라) 따라서, 상속재산의 평가차이로 인하여 신고하여야 할 과세표준에 미달하는 금액으로 볼 수 없는 금액에는 처분청이 인정한 3,113,525,308원에 상속개시전 증여가액 813,431,400원과 배우자공제 과다금액 813,431,400원 합계 1,626,862,800원을 가산한 총 4,740,788,108원을 가산세 부과대상에서 제외하여야 한다고 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.