[요지] 일본법인 본사직원인 기술자가 내국법인에 파견근무하고 지급받은 급여상당액을, 당해 내국법인으로부터의 로얄티ㆍ기술원조료ㆍ기술자 파견 수입을 매출로 하는 일본법인 국내지점의 국내원천소득계산상 ‘매출원가’가 아니라 ‘판매비와 일반관리비’로 보는 것임
[요지] 일본법인 본사직원인 기술자가 내국법인에 파견근무하고 지급받은 급여상당액을, 당해 내국법인으로부터의 로얄티ㆍ기술원조료ㆍ기술자 파견 수입을 매출로 하는 일본법인 국내지점의 국내원천소득계산상 ‘매출원가’가 아니라 ‘판매비와 일반관리비’로 보는 것임
[주 문] 심판청구를 기각합니다.
[이 유]
1. 처분개요 청구법인은 일본국 OOOOO OOOOO OOO에 본점을 두고 각종 자동차 및 부품의 개발·제조·조립과 그 제품을 세계시장에 판매하고 있는 OO자동차 주식회사(이하 “OO자동차”라 한다)가 대한민국 부산광역시 강서구 OO동 OOOOO에 소재한 청구외 OO자동차 주식회사(이하 “OO자동차”라 한다)에게 자동차제조 및 판매에 대한 기술지원을 위하여 1996.10.29 대한민국내에서 사업자등록을 한 지점으로서 서울특별시 중구 OOOO가 OO에 사업장을 두고 있다. OO자동차는 서울특별시 중구 OOOO가 OO에 본점을 두고 있는 청구외 OOOOO 주식회사(이하 “OOOOO”이라 한다)와 1994.4.26 기술원조 라이센스 계약을 체결하였는데, 동 계약내용은 OOOOO이 독자적으로 승용차를 개발할 수 있도록 OO자동차가 지원하는 것으로서 OO자동차가 OOOOO에 지원하는 기술원조와 M/L CLASS 차량의 제조·조립·판매·배급 및 수출할 권리의 승낙에 관한 조건을 규정하고 있으며, 동 계약은 1995.3.29 양도계약에 의하여 계약당사자가 OOOOO에서 OO자동차로 변경되었고, 동 계약서 제8조에 의하면 OO자동차는 OO자동차가 부품 등의 국산화와 공장건설 등 공장운영에 관계되는 기술 및 판매·마케팅의 컨설팅 등에 대하여 기술지원을 서면으로 요청할 경우 동사의 기술원 및 기능원(이하 “기술자”라 한다)을 OO자동차에 파견하되 이에 대하여는 기술원조료와 기타 왕복항공운임 및 체재비 등을 OO자동차가 OO자동차에게 지급하도록 규정하고 있다. 청구법인은 OO자동차가 OO자동차에 파견한 기술자에게 지급한 급여 8,793,525,105원(이하 “쟁점급여”라 한다)을 당초 판매비와 일반관리비로 계상하여 1997.4.1~1998.3.31 사업연도 법인세 신고를 한 후 1999.7.29 이를 매출원가로 정정하여 580,717,070원의 환급을 구하는 경정청구를 하였으나 처분청은 쟁점급여가 물품판매 및 로얄티 수입을 위한 일반관리비라 하여 2001.3.16 이를 거부하였다. 청구법인은 이에 불복하여 2001.6.11 이의신청을 거쳐 2001.10.12 심판청구를 제기하였다.
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
3. 심리 및 판단
1. 각 사업연도개시일전 5년 이내에 개시한 사업연도에 발생한 결손금(국내에서 발생한 결손금에 한한다)으로서 그 후의 각 사업연도 소득금액 또는 과세표준계산상 공제되지 아니한 금액(1988.12.26 개정)
2. 이 법 및 다른 법률에 규정하는 비과세소득(1981.12.31 개정) 법인세법(1996.12.30 법률 제5192호로 개정된 것) 제54조 【국내원천소득금액의 계산】 ① 제53조 제1항의 규정에 의한 외국법인의 각 사업연도의 국내원천소득의 총합계금액은 대통령령이 정하는 바에 의하여 제9조 내지 제21조 및 제25조·제59조의 2 및 제59조의 3의 규정을 준용하여 계산한 금액으로 한다.(1981.12.31 개정) 법인세법(1996.12.30 법률 제5192호로 개정된 것) 제55조 【국내원천소득】 ① 제53조에서 국내원천소득 이라 함은 다음 각호에 규정하는 소득을 말한다.(1995.12.29 개정)
1. 다음 각목에 규정하는 소득으로서 소득세법 제16조 제1항에 규정하는 이자소득(동항 제7호 및 제8호의 소득을 제외한다) 및 기타의 대금의 이자와 신탁의 이익. 다만, 거주자 또는 내국법인의 국외사업장을 위하여 그 국외사업장이 직접 차용한 차입금의 이자는 제외한다.(1995.12.29 개정)
5. 국내에서 영위하는 사업에서 발생하는 소득(조세조약에 따라 국내원천사업소득으로 과세할 수 있는 소득을 포함한다)으로서 대통령령이 정하는 것. 다만, 제6호에 해당하는 소득을 제외한다.(1993.12.31 개정)
6. 국내에서 대통령령이 정하는 인적용역을 제공하거나 이용하게 함으로 인하여 발생하는 소득(1974.12.21 개정)
9. 다음 각목의 1에 해당하는 자산·정보 또는 권리를 국내에서 사용하거나 그 대가를 국내에서 지급하는 경우의 당해 대가 및 그 자산·정보 또는 권리의 양도로 인하여 발생하는 소득. 다만, 소득에 관한 이중과세방지협약에서 사용지를 기준으로 하여 당해 소득의 국내원천소득 여부를 규정하고 있는 경우에는 국외에서 사용된 자산·정보 또는 권리에 대한 대가는 국내지급 여부에 불구하고 이를 국내원천소득으로 보지 아니한다.(1996.12.30 단서신설)
1. 법 제9조에서 규정하는 손금은 법 제55조에 규정하는 국내원천소득에 관련하는 수입금액·자산가액과 국내원천소득에 합리적으로 배분되는 것에 한한다.
(1) 이 건은 쟁점급여를 청구법인이 당초 신고한 것과 같이 판매비와 일반관리비로 볼 것인지 아니면 쟁점소득에 대응하는 매출원가로 볼 것인지에 그 쟁점이 있고, 청구법인은 일본국내에 본점을 둔 OO자동차의 대한민국내 사업장으로서 한·일 조세협약이 적용되는 바, 먼저 동 조세협약에 대하여 본다. 한·일 조세협약(1998년 개정전) 제6조【사업소득】제2항은 일방체약국의 거주자 또는 법인이 타방체약국에 고정사업장을 가지고 있는 경우에는 그 타방체약국 내의 원천에서 생기는 그 거주자 또는 법인의 전 소득에 대하여 그 타방체약국에서 그 고정사업장에 대하여 과세할 수 있다고 규정하고 있으며, 제5항은 본조의 적용상 거주자 또는 법인이 타방체약국에서 자신이 구입하였거나 제조한 재화나 상품을 일방체약국에서 판매함으로서 취득하는 산업상 또는 상업상의 이득은 일부분은 그 재화나 상품이 구입되었거나 제조된 체약국 내의 원천에서, 그리고 일부분은 그 재화나 상품이 판매된 체약국 내의 원천에서 생긴 소득으로 취급된다. 양체약국의 정부 또는 권한있는 당국은 본조에 규정된 과세는 원칙에 따라서 상술한 산업상 또는 상업상의 이득의 원천의 배분에 관한 세칙을 협의하고 약정할 수 있다고 규정하고 있다. 이러한 한·일 조세협약은 우리나라가 체결한 조세조약 중 유일하게 1998년까지 한·일조세조약에서 채택하였던 총괄주의에 의한 것으로 총괄주의란 일방체약국의 기업이 타방체약국 내에 고정사업장을 가지고 있는 경우에는 동 고정사업장에의 귀속여부를 묻지 않고 타방국에서 발생된 당해 기업의 모든 소득에 대하여 타방국이 과세하는 방법으로서 외국기업이 상대국에 있는 고정사업장을 통하여 판매한 거래와 외국기업의 본사가 상대국의 고객에게 직접 판매하는 거래에서 발생하는 소득까지도 고정사업장이 소재한 국가에서 고정사업장에 총괄하여 과세할 수 있는 것인 바, 매출판매비와 경영 및 일반관리비는 간접경비로서 본사 및 지점에서 발생한 총 금액을 대한민국과의 거래수입금액 등에 의한 기준으로 안분계산한 금액이 손금산입되는 반면, 매출원가는 직접경비로서 손금으로 계상되는 것이다.
(2) 청구법인은 당초 대한민국내에서 발생한 쟁점소득 관련 수입금액 48,524백만원을 청구법인의 결산서상 수입금액으로 하고, 세무조정으로 일본국내 본사의 대한판매고 76,302백만원(제조업 12,949백만원, 도매업 63,352백만원)을 익금가산하고, 매출원가 51,783백만원(제조업 8,282백만원, 도매업 43,500백만원)을 손금산입하여 이를 대한민국내 과세소득으로서 법인세 신고를 하였다. 그러나 이후 당초 판매비와 일반관리비에 계상하였던 쟁점급여를 쟁점소득의 매출원가로 산입하면서 제조업 및 도매업의 매출원가도 증가한 것으로 하여 경정청구하였는 바, 그 내용을 보면 아래와 같다. (단위:백만원, %) 구 분 수입금액 매출원가 수정매출원가 안분금액 제조업 12,949 8,282 9,195 912 도매업 63,352 43,500 47,963 4,462 로얄티 48,524
• 8,793 8,793(쟁점급여) 계 124,827 51,783 65,951 14,168
(3) OO자동차는 1994.4.26자 기술원조 라이센스 계약(TECHNICAL ASSISTANCE AND LICENSE AGREEMENT) 제7조에 의하여 OO자동차로부터 기술원조료(TECHNICAL ASSISTANCE FEE)와 로얄티를 받는데, 기술원조료는 제5조에서 규정하고 있는 M/L CLASS 자동차의 개발과 그 도면 등의 인도 및 기술자료의 제공, 제6조 제4항 제1호 및 제2호에서 규정하고 있는 PILOT PLANT의 설치 및 운영, 제6조 제6항에서 규정하고 있는 공장건설·신차준비·공장운영에 관계되는 기술원조, 제7항에서 규정하고 있는 판매·마케팅의 컨설팅 지원 및 제8항 제1호에서 규정하고 있는 기술자의 파견에 대한 대가로서 일정액(6차 수정계약시 9,950백만엔)을 지급받는 것이며, 로얄티는 제4조 제1항 및 제3항에서 규정하고 있는 OO자동차의 대한민국내 M/L CLASS 자동차 및 부품의 제조·판매·배급과 이를 외국에 수출하는 권리허가의 대가로 받는 것으로서 INITIAL ROYALTY(1994.8.31부터 1997.3.31까지 6회에 걸쳐 19억엔), 차량판매에 따라 대당 일정액을 지급하는 RUNNING ROYALTY(M-CLASS는 25천엔, L-CLASS는 30천엔), 본사의 기술과 정보를 활용한 부품판매에 대한 RUNNING ROYALTY(부가가치세를 포함한 금액의 2%)로 되어 있다. 그리고 OO자동차가 제8조에 의하여 OO자동차에 본사의 기술자를 파견하는 경우 OO자동차는 제7조에서 규정하고 있는 기술원조료 및 로얄티와는 별도의 기술원조료 및 기술자의 왕복항공운임 및 체재비 등(기술자파견료)을 OO자동차에 지급하며, 파견된 기술자의 업무는 제6조 제2항, 제3항, 제6항 및 제7항에서 정하고 있는 것이다.
(4) OO자동차가 OO자동차에 파견한 기술자에게 지급한 쟁점급여를 청구법인의 매출원가로 볼 것인지 아니면 본지점간 경비 배분을 하여야 하는 판매비 및 일반관리비로 볼 것인지 본다. (가) 청구법인이 대한민국내에서 발생한 기술원조료와 기술자파견료 및 로얄티 등 수입과 일본국내 본사의 대한판매고인 제조업 및 도매업의 수입을 매출로 하여 1997.4.1~1998.3.31 사업연도 법인세 신고를 하였고, 위 로얄티 등 수입에는 OO자동차가 OO자동차에 기술자 파견근무에 대하여 지급한 기술자파견료가 포함되어 있음이 청구법인이 제시한 자료에 의하여 확인되는데, 당초 법인세 신고시 첨부된 본점경비배부계산서상 본점의 전세계거래금액 33,423,993백만원(3,579,588백만엔)에는 본점의 영업외수익으로 계상되어 있는 로얄티 수입 312,447백만원(33,462백만엔)이 포함되어 있고, 한국지점경비배부계산서에 첨부된 배부대상한국지점경비명세서에는 이 건 쟁점급여 8,793백만원을 포함한 9,392백만원이 계상되어 있었다. (나) 청구법인과 OO자동차가 체결한 기술원조 라이센스 계약서 제2조는 동 계약이 OO자동차가 OO자동차에 지원하는 기술원조 및 M/L CLASS 차량의 제조·조립·판매·배급·수출할 권리의 승낙에 관한 조건을 규정한다고 되어 있고, 제3조 제1항은 그 단서에서 본 계약에서 특별히 규정되지 않는 한 OO자동차는 OO자동차에 의하여 수행되는 M/L 프로젝트의 어떠한 실패나 지연에 관한 책임 및 M/L 프로젝트와 관련하여 OO자동차가 부담하는 손해·일실이익·비용에 관한 책임을 지지 아니한다고 규정하고 있는 점 등 계약서의 내용으로 보아 OO자동차가 OO자동차로부터 위 계약과 관련하여 받는 대가는 사용료소득으로 보는 것이 타당하다고 할 것이다. (다) 한편, OO자동차의 요청에 따른 OO자동차의 기술자파견에 대하여는 OO자동차가 기술원조 라이센스 계약 제7조에 따라 지급하는 로얄티나 기술원조료와는 별도로 동 기술자파견에 대한 기술자파견료를 OO자동차에 지급하고 있는데, OO자동차가 기술원조 라이센스 계약 제7조에 따라 OO자동차로부터 받는 기술원조료는 위에서 본 바와 같이 제5조, 제6조 제4항 제1호 및 제2호, 제6조 제6항 및 제7항, 제8항 제1호에서 규정하고 있는 기술자의 파견에 대한 대가로서 일정액을 지급받는 것인데 반해, OO자동차가 제8조에 의하여 OO자동차에 본사의 기술자를 파견하고 받는 기술자파견료는 제6조 제2항, 제3항, 제6항 및 제7항에서 규정하고 있는 업무지원으로서 제6조 제6항(공장건설, 신차준비, 공장운영에 관계되는 기술원조)과 제7항(판매, 마케팅의 컨설팅 지원)은 기술원조료와 중복하여 지급되는 것이고, 제6조 제2항(OO내제부품의 국산화 지원)과 제3항(제3자 부품의 국산화 지원)은 기술지원료와는 규정상으로는 중복되지 아니하고 있다. 그러나 “OO내제부품의 국산화 지원”도 당초 계약서의 내용에 따라 국산화의 대상인 OO내제부품 엔진 등을 국산화하는 것과 위 제6조 제6항에서 규정하고 있는 공장건설, 신차준비, 공장운영에 관계되는 기술원조를 그 내용으로 하고 있고, “제3자 부품의 국산화 지원”도 OO자동차가 최초의 차량을 생산하기 전에 “OO자동차의 질문에 대한 회답으로서, OO자동차에 개시된 도면 및 기타 관련정보에 관한 설명을 할 것”과 “OO자동차의 질문에 대한 회답으로서, 제안된 국산화의 어려움 및 시기에 대해서 기술적인 어드바이스를 할 것” 및 “제안된 국산화에 관해, 기술정보를 소유하고 있는 OO자동차의 부품제조업자를 중개자의 입장에서 OO자동차에게 소개할 것”을 내용으로 하고 있으므로 결국 기술원조료와 기술자파견료는 OO자동차가 OO자동차에게 제공하는 기술이전의 범주에서는 형식상으로는 동일하다고 볼 수 있겠으나 기술원조료는 당초 계약서에 규정된 내용에 따라 지급이 이루어지는 것이고 기술자파견료는 OO자동차의 요청에 따라 OO자동차가 가능한 작업량의 범위에서 기술자를 파견하는 경우 지급한다는 면에서 차이가 있다고 하겠다. (라) 청구법인은 1997.4.1~1998.3.31 사업연도 법인세 신고시에는 위 파견기술자들에게 지급하였다는 쟁점급여를 판매비와 일반관리비로 신고한 후 동 급여가 청구법인의 매출액인 로얄티 수입과 기술원조료 수입 및 기술자파견 수입에 대응하는 것이므로 이를 매출원가로 보아야 한다고 주장하고 있는데, 청구법인의 주장은 OO자동차가 기술자파견에 대하여 OO자동차에게 위 사업연도 중 기술자파견료 21,265백만원을 지급하였고, OO자동차는 파견기술자에게 쟁점급여 8,793백만원을 지급하였으므로 기업회계기준의 수익비용대응의 원칙에 따라 쟁점급여를 매출원가로 보아야 한다는 것이다. 쟁점급여를 매출원가로 볼 것인지 아니면 판매비와 일반관리비로 볼 것인지는 결국 OO자동차가 OO자동차에게 기술자파견료를 지급하는 파견기술자의 업무내용이 기술원조 라이센스 계약 제7조에 따라 지급하는 로얄티나 기술원조료와 동일한 내용의 기술이전을 하는 것으로 볼 것인지 아니면 이와는 달리 기술이전이라는 주된 계약내용의 이행을 함에 있어서 재화 및 용역의 공급자로서의 부수적인 서비스 즉 판매행위로 볼 것인지에 달려 있다고 하겠다. OO자동차와 OO자동차가 체결한 기술원조 라이센스 계약서 제3조 제1항 단서를 보면 OO자동차는 OO자동차에 의하여 수행되는 M/L 프로젝트의 결과에 대한 책임이 없음을 명시하고 있을 뿐 아니라 제8조의 기술자파견도 OO자동차가 문서로 요구할 경우 OO자동차가 가능한 작업량내에서 이에 응한다고 규정하고 있는 바, 동 기술자파견이 계약서상 으로도 강제되어 있는 것이 아니고, 위에서 본 바와 같이 OO자동차가 기술자파견료를 지급하는 파견기술자가 기술원조료에 포함되어 있는 기술자가 행하는 업무와 형식상으로는 동일한 범주의 업무를 하는 것으로 되어 있으나 “제3자 부품의 국산화 지원”과 같은 경우 파견기술자의 업무가 도면 및 기타 관련정보에 관한 설명, 국산화에 대한 기술적인 어드바이스 및 기술정보를 소유하고 있는 OO자동차의 부품제조업자를 중개자의 입장에서 OO자동차에게 소개하는 것을 내용으로 하고 있는 바, 파견기술자의 구체적인 업무내용이 기술이전에 필수적인 내용인지 여부가 달리 확인되지 아니하는 한 OO자동차가 OO자동차에게 기술자파견료를 별도로 지급하는 것이 타당한지는 별론으로 하더라도 파견기술자의 업무가 OO자동차와 OO자동차간에 체결된 기술이전계약의 주된 내용을 이룬다고 보기는 어렵다고 판단된다. 그러하다면 판매비와 관리비가 상품과 용역의 판매활동 또는 기업의 관리와 유지에서 발생하는 비용으로서 매출원가에 속하지 아니하는 모든 영업비용을 포함하는 것임에 비추어 보아 쟁점급여는 OO자동차가 OO자동차에게 기술이전을 위해 지출한 매출원가가 아닌 영업활동을 위하여 지출된 판매비와 일반관리비로 봄이 타당하다고 판단된다. 한편, 청구법인은 일본국내 본사가 대한민국에 상품을 수출하는 경우에는 취득원가는 물론 수출과 관련하여 지급하는 해상운임 등 직접판매비용도 국내원천소득 계산시에 매출원가로 계상하고 있으므로 이를 감안하면 쟁점급여는 직접판매비로 볼 수 있는 바, 매출원가에 포함하여야 한다는 또 다른 주장을 하고 있으나 위에서 본 바와 같이 쟁점급여를 제조업이나 도매업에서 발생하는 직접판매비와 같은 것으로 보기도 어렵다고 판단된다. 따라서 처분청이 청구법인이 당초 법인세 신고시 쟁점급여를 판매비와 일반관리비로 신고한 것을 정당한 것으로 보아 이 건 경정청구를 거부한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.