피상속인이 상속개시 전에 수익증권을 증여한 것으로 볼 수 있는지 여부

○○○세무서장이 2001.7.16. 청구인에게 한 상속세 26,182,340원의 부과처분은 상속재산가액에 190,000,000원을 가산하고, 증여재산 가산액에서 200,000,000원을 차감하며, 채무로 8,000,000원을 추가공제하고, 금융재산상속공제로 38,000,000원을 공제하며, 신고불성실가산세 981,395원을 취소하여 과세표준과 세액을 경정한다.

청구외 조○○○(이하 "피상속인"이라 한다)가 1999.3.14. 사망함에 따라 피상속인의 처인 백○○○과 그 자녀 4명(이하 "상속인등"이라 한다)은 상속재산가액을 1,269,708,300원으로 하고, 채무공제 33,000,000원과 상속공제 940,000,000원을 차감하여 1999.9.1. 상속세과세표준을 296,708,300원으로 신고하고 상속세 44,407,494원을 자진납부하였다. 처분청은 상속재산중 ○○○투자신탁 ○○○지점에서 취득한 수익증권 200,00,000원(이하 "쟁점1수익증권"이라 한다)을 피상속인이 상속개시전에 청구인에게 증여한 것으로 보아 상속재산가액에서 차감한 후 증여재산으로 상속세과세가액에 가산하고, 채무공제중 채권자가 불분명한 23,000,000원과 상속공제금액중 금융자산상속공제 40,000,000원의 공제를 배제하여 2001.7.16. 청구인등이 신고한 과세표준을 190,005,300원으로 감액하고, 신고불성실가산세 981,395원을 가산하여 상속세를 26,182,340원으로 결정하고, 신고납부세액중 18,225,140원을 환급하였다. 청구인은 이에 불복하여 2001.9.27. 이 건 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장

(1) 청구인등은 피상속인 명의의 쟁점1수익증권이 1999.3.2.로 만기가 도래하여 피상속인의 의사와 관계없이 피상속인의 처인 상속인 백○○○ 명의로 다시 ○○○투자신탁 ○○○지점이 발행한 수익증권(계좌번호 ○○○에 170,000,000원, ○○○에 30,000,000원, 이하 "쟁점2수익증권"이라 한다)을 취득하고, 이를 상속재산으로 신고하였으므로 쟁점2수익증권은 상속인 백○○○이 증여받은 재산이 아니고 상속재산이며, 쟁점2수익증권의 20%인 40,000,000원(이하 "쟁점 상속공제액"이라 한다)을 금융재산상속공제로 공제하여야 한다

(2) 채무공제금액중 상속개시당시 피상속인이 청구외 김○○○에게 부담하고 있던 임대보증금 채무 18,000,000원(이하 "쟁점임대보증금"이라 한다)은 상속개시당시 피상속인의 채무임이 확인되므로 상속재산가액에서 채무로 공제되어야 한다.

(3) 청구인등이 신고한 상속세 과세표준 296,708,300원은 처분청이 결정한 과세표준 190,005,300원보다 크므로 신고불성실가산세 981,395원(이하 "쟁점가산세"라 한다)은 취소되어야 한다

• 나. 처분청 의견

(1) 피상속인은 쟁점2수익증권을 상속개시일(1999.3.14) 전에 상속인인 백○○○에게 증여하였으므로 금융재산상속공제를 적용할 수 없다.

(2) 청구외 김○○○은 주민등록초본상 상속개시일(1999.3.14.) 이전인 1999.3.5. 거주지를 이전하였으므로 쟁점임대보증금은 상속개시일 현재 피상속인의 채무가 아니므로 상속재산에서 채무로 공제할 수 없다 (3)상속세의 신고불성실가산세는 정부가 결정한 과세표준을 기준으로 부과하는 것이므로 쟁점가산세의 부과는 정당하다.

• 가. 쟁점

(1) 피상속인이 상속개시전에 쟁점1수익증권을 청구인 백○○○에게 증여한 것으로 볼 수 있는지 여부와

(2) 쟁점임대보증금이 피상속인이 상속개시당시 실제 부담하는 채무에 해당하는지 여부 및

(3) 신고불성실가산세의 계산방법이 적정한지 여부를 가리는 데 있다.

• 나. 관련법령 상속세및증여세법 제13조 【상속세과세가액】

① 상속세과세가액은 상속재산의 가액에 다음 각호에 규정하는 재산가액을 가산한 금액에서 제14조의 규정에 의한 것을 차감한 금액으로 한다.

1. 상속개시일 전 10년 이내에 피상속인이 상속인에게 증여한 재산의 가액

2. 상속개시일 전 5년 이내에 피상속인이 상속인이 아닌 자에게 증여한 재산의 가액(이하 생략) 같은법 제14조【상속재산가액에서 차감하는 공과금등】

① 거주자의 사망으로 인하여 상속이 개시되는 경우에는 상속개시일 현재 피상속인이나 상속재산에 관련된 다음 각호의 가액 또는 비용은 상속재산의 가액에서 차감한다.

3. 채무(상속개시전 10년 이내에 피상속인이 상속인에게 진 증여채무와 상속개시전 5년이내에 피상속인이 상속인 이외의 자에게 진 증여채무를 제외한다)

②·③ (생략)

④ 제1항 및 제2항의 규정에 의하여 상속재산가액에서 차감하는 채무금액은 대통령령이 정하는 방법에 의하여 입증된 것이어야 한다. 같은법 시행령 제10조【채무의 입증방법등】 법 제14조제4항에서 "대통령령이 정하는 방법에 의하여 입증된 것"이라 함은 상속개시당시 피상속인의 채무로서 상속인이 실제 부담하는 사실이 다음 각호의 1의 방법에 의하여 입증되는 것을 말한다.

1. 국가·지방자치단체·제3조제3항에 규정된 금융기관에 대한 채무는 당해 기관에 대한 채무임을 확인할 수 있는 서류

2. 제1호의 외의 자에 대한 채무는 채무부담계약서, 채권자 확인서, 담보 및 이자지급에 관한 입증등에 의하여 그 사실을 확인할 수 있는 서류 같은법 제22조【금융재산상속공제】

① 거주자의 사망으로 인하여 상속이 개시되는 경우로서 상속개시일 현재 상속재산가액중 대통령령이 정하는 금융재산의 가액에서 대통령령이 정하는 금융채무를 차감한 가액(이하 이 조에서 "순금융재산의 가액"이라 한다)이 있는 경우에는 다음 각호의 구분에 의한 금액을 상속세과세가액에서 공제하되, 그 금액이 2억원을 초과하는 경우에는 2억원을 공제한다.

1. 순금융재산의 가액이 2천만원을 초과하는 경우 당해 순금융재산의 가액의 100분의 20에 상당하는 금액. 다만, 그 금액이 2천만원에 미달하는 경우에는 2천만원

2. 당해 순금융재산의 가액이 2천만원에 미달하는 경우 당해 순금융재산의 가액(이하 생략) 같은법 시행령 제19조【금융재산 상속공제】

① 법 제22조제1항 본문에서 "대통령령이 정하는 금융재산"이라 함은 금융실명거래및비밀보장에관한법률 제2조제1호 에 규정된 금융기관이 취급하는 예금·적금·부금·계금·출자금·신탁재산(금전신탁재산에 한한다)·보험금·공제금·주식·채권·수익증권·출자지분·어음등의 금전 및 유가증권과 기타 재정경제부령이 정하는 것을 말한다.

②·③(생략)

④ 법 제22조제1항 본문에서 "대통령령이 정하는 금융채무"라 함은 제10조제1항제1호의 규정에 의하여 입증된 금융기관에 대한 채무를 말한다. 같은법 제78조【가산세등】

① 세무서장등은 상속재산 또는 증여받은 재산에 대하여 제67조 또는 제68조에 규정된 신고기한 이내에 신고하지 아니하였거나 신고하여야 할 과세표준에 미달하게 신고한 때에는 제76조의 규정에 의하여 결정한 과세표준에 대하여 그 신고를 하지 아니한 과세표준 또는 신고하여야 할 과세표준에 미달한 금액(신고한 재산으로서 대통령령이 정하는 평가가액의 차이로 인하여 신고하여야 할 과세표준에 미달한 금액을 제외한다)이 차지하는 비율을 상속세산출세액 또는 증여세산출세액과 제27조 또는 제57조의 규정에 의하여 가산하는 금액을 합한 금액에 곱하여 계산한 금액의 100분의 20에 상당하는 금액을 각각 산출세액에 가산한다. 다만, 납부할 세액이 없는 경우에는 그러하지 아니하다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 피상속인은 1999.2.27. 혼수상태가 되어 ○○○병원에 입원하였고, 1999.3.2. 쟁점1수익증권의 만기가 도래하여 피상속인의 처인 상속인 백○○○은 피상속인의 의사와 관계없이 자신의 명의로 쟁점2수익증권을 취득하였으며, 1999.3.5. 쟁점2수익증권에서 10,000,000원을 인출하여 쟁점전세보증금중 10,000,000원을 지급하였고, 1999.3.30. 다시 8,000,000원을 인출하여 쟁점전세보증금중 8,000,000원을 지급하였으며, 청구인등은 1999.9.1. 쟁점2수익증권총액을 상속재산으로 한 후 쟁점2수익증권총액의 20%인 40,000,000원을 금융재산상속공제로 하고, 쟁점전세보증금을 채무로 공제하여 상속세를 신고하였으며, 이러한 사실은 청구인과 처분청이 제출한 강남성모병원장이 발급한 진단서, 쟁점1수익증권거래내역, 쟁점2수익증권거래내역, 청구외 김○○○의 주민등록초본 및 사실확인서, 상속세신고서등에 의해 확인된다.

(2) 쟁점 (1)에 대하여 살펴본다. 처분청은 쟁점1수익증권은 피상속인이 생전에 청구인에게 증여한 재산이라는 입장이나, 피상속인은 1999.2.27. 혼수상태로 ○○○병원에 입원하였다가 1999.3.14. 사망하였고, 이 과정에서 1999.3.2. 쟁점1수익증권의 만기가 도래하여 피상속인의 의사와 관계없이 피상속인의 처인 백○○○이 자신의 명의로 쟁점2수익증권을 취득하였으며, 상속인등은 상속개시전인 1999.3.5. 쟁점2수익증권에서 인출하여 피상속인의 쟁점보증채무중 10,000,000원을 상환하였으며, 1999.9.1. 쟁점2수익증권총액을 상속재산으로 신고하였고, 피상속인이 생전에 쟁점2수익증권을 상속인인 백○○○에게 증여하였다는 객관적인 증빙을 처분청이 제시하지 못하고 있는 점등을 고려하면 쟁점2수익증권이 상속재산이라고 하는 주장은 타당하다고 인정된다. 따라서 쟁점2수익증권가액중 상속인등이 상속개시전에 인출하여 쟁점임대보증금 반환에 사용한 10,000,000원을 차감한 190,000,000원을 상속재산으로 보고, 동금액의 20%인 38,000,000원을 금융재산 상속공제로 공제함이 타당하다고 판단된다.

(3) 쟁점 (2)에 대하여 살펴본다. 청구외 김○○○은 피상속인이 사망하기 전인 1999.3.5. 쟁점전세보증금 18,000,000원중 10,000,000원을 반환받았고, 잔액 8,000,000원은 피상속인이 사망한 후인 1999.3.30.에 상환받았으므로 상속개시일인 1999.3.14. 현재는 쟁점전세보증금중 8,000,000원만 피상속인의 부담하는 채무라고 판단된다. 따라서 쟁점전세보증금중 8,000,000원은 상속재산가액에서 피상속인의 채무로 공제함이 타당하다고 판단된다.

(4) 쟁점 (3)에 대하여 살펴본다. 위 상속세및증여세법 제78조 는 신고불성실가산세를 산출세액 × 과세표준미달신고액 / 과세표준액 × 20%로 규정하고 있고, 이는 과세표준순증가액에 대하여만 신고불성실가산세가 부과되는 것을 의미하며(재경부 재산 46014-273 2000.9.27. 같은 뜻), 청구인등의 상속세 신고과표가 296,708,300원이고, 처분청이 결정한 과세표준이 190,005,300원이므로 과세표준은 순감소액 106,703,000원이 발생한 점을 고려할 때 처분청이 이에 대하여 상속세과세표준의 순증가액이 아니라 상속세과세가액 순증가액을 기준으로 신고불성실가산세를 부과한 처분은 상속세및증여세법 78조 의 법리를 오해한 잘못이 있었다고 판단된다.

• 라. 결론 이 건 심판청구는 청구주장이 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.