특별부가세면제에 대한 5년의 사후관리기간은 역법에 의하여 계산하는 것이므로 기간계산의 일반규정인 초일불산입의 원칙에 의하여 초일인 당일은 사후관리기간에 산입하지 아니하여야 함에도 당일을 첫 사후관리기간으로 보아 추징한 처분은 부당한 것임
특별부가세면제에 대한 5년의 사후관리기간은 역법에 의하여 계산하는 것이므로 기간계산의 일반규정인 초일불산입의 원칙에 의하여 초일인 당일은 사후관리기간에 산입하지 아니하여야 함에도 당일을 첫 사후관리기간으로 보아 추징한 처분은 부당한 것임
○○○세무서장이 2001.1.14 청구법인에게 한 1998.1.1∼1998.12.31 사업연도 법인세 (특별부가세) 8,116,152,470원의 부과처분은 이를 취소한다.
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 쟁점부동산 양도에 대한 특별부가세 면제에 대한 사후관리기간은 구 조세감면규제법 제40조의 3 제2항 제2호 및 같은법시행령 제37조의 3 제15항 제2호 각 본문에 의하여 부동산 양도 및 부채상환 후 5년 간으로 명시되어 있고 기간을 연단위로 정한 때에는 그 기간계산은 자연적 계산 방법이 아닌 역법적 계산방법에 의하는 것이며 민법 157조 를 보면 기간을 연으로 정한 때에는 기간의 초일은 산입하지 아니하는 것인 바, 그렇다면 쟁점부동산 양도에 대한 5년의 사후관리기간은 청구법인이 쟁점부동산을 양도하고 부채를 상환한 날인 1998.12.31의 다음날인 1999.1.1부터 기산하여 5년이 되는 2003.12.31에 종료하는 것이고 통일된 불가분의 1단위인 부동산양도일 및 부채상환일 당일은 사후관리기간에 포함되지 아니한다.
(2) 구 조세감면규제법시행령 제37조의 3 제15항 제2호 후단에서 사업연도 중에 부채를 상환한 경우라 한정한 것은 사업연도 중에 속하지 아니하는 날을 전제한 것으로 사업연도 종료일이 바로 그 날이고, 위 규정은 사업연도 종료일이 아닌 사업연도 중에 부동산을 양도하고 부채를 상환한 경우 역법적 계산방법에 의한 사후관리기간의 개시일 및 종료일이 법인의 사업연도 개시일 및 종료일과 일치하지 아니하는 경우 사후관리기간 중에 부채비율을 산정하여야 하는 등의 집행상의 문제점을 해소하기 위하여 역법적 기간계산에 의한 사후관리기간의 범위 내에서 사업연도의 단위로 끊어 사후관리를 부채를 상환한 날부터 사업연도 종료일까지 1년이 아니 되어도 이를 1년으로 보도록 하고 마지막 사업연도의 경우 종료일이 역법상의 사후관리기간이 종료한 후에 해당되므로 이를 사후관리대상에서 제외하여 결과적으로 사후관리기간 및 사업연도 단위를 일치시키기 위한 특례규정에 해당되는 것인 바, 부동산 양도 및 부채상환이 사업연도 종료일인 경우에는 사후관리기간 개시일과 종료일 및 사업연도 개시일과 종료일이 정확하게 일치하게 되므로 부채비율산정 등의 집행상의 문제점이 없게 되는 것임에도, 구 조세감면규제법시행령 제37조의 3 제15항 제2항 후단의 규정에 의하여 사업연도 종료일에 부동산을 양도하고 부채를 상환한 경우에도 그 날이 속하는 사업연도를 사후관리기간에 포함시키는 것은 조세법률주의 및 상위법 우선적용의 원칙에 위배된 법령의 해석이다.
(3) 법인의 재무구조개선을 지원하기 위한 특별부가세 면제 및 그에 대한 사후관리제도는 법인이 사업용 부동산을 양도하고 금융기관부채를 상환하는 것을 권장하여 금융기관의 대출채권회수를 촉진시킴과 동시에 당해 법인이 부채를 상환한 후에는 다시 부채비율이 증가하지 아니하도록 규제하려는 것이고, 이 경우 기준부채비율을 부채상환일 당시 부채비율로 하여 사후관리를 하는 것이 합리적이나 부채상환일 현재 부채비율산정에 집행상의 어려움이 있어 편의상 직전사업연도 종료일 현재의 부채비율을 기준부채비율로 보는 것인 바, 청구법인은 쟁점부동산을 양도하고 부채를 상환한 이후 사업연도에는 부채비율이 기준부채비율을 초과한 적이 없음에도 부채상환일 당일이 속하는 사업연도의 부채비율을 문제삼아 면제를 배제하는 것은 부당하다.
(4) 그렇다면, 쟁점부동산의 양도에 대한 특별부가세 면제세액 중 부채상환일이 속한 1998사업연도의 부채비율에서 기준부채비율을 초과하는 부채비율에 상당한 면제세액을 추징한 처분은 부당하다.
(1) 구 조세감면규제법시행령 제37조의 3 제15항 제2호 후단에 부채를 상환한 다음날부터가 아니라 부채를 상환한 날부터 사업연도 종료일까지를 1년으로 본다고 규정하고 있는 바, 위 규정을 유추해석 또는 확장해석하지 아니하고 문리해석을 하면 이 건의 경우 부채상환일인 1998.12.31 당일이 바로 첫 사후관리기간이고 이는 민법에 대한 세법의 특례규정이므로 민법상의 역법적 계산방법에 의한 기간계산에서의 초일불산입 원칙이 준용될 여지는 없다.
(2) 구 조세감면규제법시행령 제37조의 3 제15항 제2호 후단의 사업연도 중에는 당연히 종료일 또한 포함되는 것이고, 위 규정은 특별부가세 면제에 대한 사후관리기간을 단축하기 위한 특례규정으로 부채를 상환한 날부터 사업연도 종료일까지를 첫 사후관리기간으로 보도록 명확히 규정하고 있으므로 부채를 상환한 날인 1998.12.31 1일이 쟁점부동산에 대한 특별부가세의 면제에 대한 첫 사후관리기간에 해당된다.
(3) 구 조세감면규제법 제40조의 3 제1항 및 같은법시행령 제37조의 3 제15항 제2호 후단의 규정은 법인이 사업용 부동산을 양도하고 부채를 상환하여 기준부채비율보다 부채비율을 낮은 수준에서 관리하는 경우에는 특별부가세를 면제하고 추징하지 아니하겠다는 것이 입법취지임에도, 청구법인의 경우 쟁점부동산을 양도하고 부채를 상환한 이후에도 부채비율이 기준부채비율을 초과한다.
(1) 관련법령 이 건 과세요건 성립당시의 관련법령은 다음과 같다. (가) 구 조세감면규제법(1998.12.28 전면 개정되기 전의 것) 제40조의 3【법인의 재무구조개선지원 등을 위한 특별부가세의 면제】
① 대통령령이 정하는 법인이 재무구조를 개선하기 위하여 대통령령이 정하는 재무구조개선계획에 따라 1999년 12월 31일 이전에 다음 각호의 요건을 갖추어 부동산을 양도하는 경우에는 당해 부동산을 양도함으로써 발생하는 소득에 대하여 특별부가세에 상당하는 세액을 면제한다.(단서생략)
1. 1997년 6월 30일 이전에 취득한 대통령령이 정하는 사업용 부동산을 양도할 것 (단서생략)
2. 당해 법인에 대하여 채권을 가지는 금융기관 등으로 구성되는 기구(이하“금융기관협의회”라 한다)에 재무구조개선계획을 제출하여 승인(승인된 내용에 대한 변경승인을 포함한다)을 얻을 것
3. 부동산양도대금을 대통령령이 정하는 바에 의하여 부채상환적립금으로 적립할 것
② 제1항의 규정에 의하여 특별부가세를 면제받은 법인(금융기관을 제외한다)이 다음 각호의 1에 해당하는 때에는 대통령령이 정하는 바에 의하여 계산한 세액을 추징한다.
1. 제1항 제2호의 규정에 의하여 승인을 얻은 재무구조개선계획에 따라 당해 부동산을 양도한 날(괄호생략)에 부동산양도대금으로 금융기관의 부채를 상환하지 아니한 때
2. 부동산을 양도한 법인의 부채비율이 부동산양도 후 5년 이내의 기간 중 기준부채비율보다 증가하게 된 때
(나) 구 조세감면규제법시행령(1998.12.31 전면 개정되기 전의 것) 제37조의 3【법인의 재무구조개선지원 등을 위한 특별부가세의 면제】
⑪ 법 제40조의 3 제1항의 규정에 의하여 면제하는 세액은 다음 각호에 의하여 계산한 금액으로 한다.
1. 재무구조개선법인의 경우: 가목의 금액에 나목의 비율을 곱하여 계산한 금액
⑮ 법 제40조의 3 제2항의 규정에 의하여 재무구조개선법인으로부터 추징할 세액은 다음 각호에 의하여 계산한다.
2. 법 제40조의 3 제2항 제2호의 경우: 당해 법인의 부채비율이 채권금융기관의 부채를 상환한 후 5년의 기간 중 기준부채비율을 초과하는 경우 그 초과비율이 기준부채비율에서 차지하는 비율을 제11항 제1호의 규정에 의한 면제세액의 합계액에 곱하여 계산한 세액(동 세액이 면제세액의 합계액을 초과하는 경우에는 그 초과하는 세액은 없는 것으로 본다). 이 경우 사업연도 중에 채권금융기관의 부채를 상환한 경우에는 그 부채상환 일부터 당해 사업연도 종료일까지의 기간을 1년으로 보아 5년의 기간을 계산한다.
18. 제15항 제2호의 규정을 적용함에 있어서 기준부채비율은 제1호의 비율에서 제2호의 비율을 차감하여 계산한다. 이 경우 외화표시자산 및 부채에 대하여는 제17항 후단의 규정을 준용한다.
1. 제9항의 규정에 의하여 재무구조개선계획이 최초로 승인된 날이 속하는 사업연도의 직전사업연도종료일(이하 이 조에서“기준부채비율산정기준일”이라 한다) 현재의 부채를 기준부채비율산정기준일 현재의 대차대조표상 자기자본(자기자본이 납입자본금보다 적은 경우에는 납입자본금을 말하며, 자산재평가법에 의한 재평가를 한 경우에는 재정경제부령이 정하는 바에 따라 계산한 금액으로 한다. 이하 이 항에서 같다)으로 나누어 계산한 비율
2. 재무구조개선계획에 따라 상환한 금융기관부채의 합계액을 기준부채비율산정기준일 현재의 대차대조표상 자기자본으로 나누어 계산한 비율 (다) 국세기본법 제4조 【기간의 계산】이 법 또는 세법에 규정하는 기간의 계산은 이 법 또는 그 세법에 특별한 규정이 있는 것을 제외하고는 민법에 의한다. (라) 구 법인세법시행령 제1조 【기간의 계산】법인세법(이하“법”이라 한다)에 규정하는 기간의 계산에 있어서는 민법 제155조 내지 제161조의 규정을 준용한다. (마) 민법 제156조【기간의 기산점】기간을 시, 분, 초로 정한 때에는 즉시로부터 기산한다. 제157조【기간의 기산점】기간을 일, 주, 월 또는 연으로 정한 때에는 기간의 초일은 산입하지 아니한다. 그러나 그 기간이 오전 영시로부터 시작하는 때에는 그러하지 아니하다. 제159조【기간의 만료점】기간을 일, 주, 월 또는 연으로 정한 때에는 기간말일의 종료로 기간이 만료한다. 제160조【역에 의한 계산】① 기간을 주, 월 또는 연으로 정한 때에는 역에 의하여 계산한다.
(2) 사실관계 및 판단 (가) 이 건 심리자료에 의하면 청구법인은 주관금융기관인 ○○○은행 등의 채권금융기관으로 구성된 금융기관협의회에 재무구조개선계획을 제출하여 1998.12.10 승인을 얻어 1997.6.30 이전에 취득한 사업용 부동산인 쟁점부동산을 1998.12.31 양도하고 부동산양도대금을 부채상환적립금으로 적립한 후, 당해 부동산을 양도한 당일 위 재무구조개선계획에 따라 당해 부동산양도대금으로 청구법인의 채권금융기관에 대한 부채를 상환한 사실 등이 각 확인된다. (나) 국세기본법 제4조 및 구 법인세법시행령 제1조 에서 법인세법 등 세법에 규정하는 기간의 계산은 세법에 특별한 규정이 있는 경우를 제외하고는 민법 제155조 내지 제161조 규정을 준용한다고 규정하고 있는 바, 민법 제156조, 제157조 및 제160조 등에 의하면 기간을 일, 주, 월, 연으로 정한 때에는 역에 의하여 계산하고 그 기간이 오전 영시로부터 시작하는 경우를 제외하고는 그 기간의 초일은 산입하지 아니하는 것이다. 그렇다면 법인의 재무구조개선지원 등을 위한 특별부가세의 면제에 대한 사후관리기간 5년의 경우도 역법에 의하여 계산하는 것이고 금융기관부채를 상환한 날은 일반적으로 당해 금융기관의 영업시간 내에 포함되어 당해 부채를 상환한 날은 오전 영시로부터 시작하는 것은 아니므로 특별부가세 면제에 대한 사후관리기간의 계산에 있어 초일은 산입하지 아니한다 할 것이다. 그러므로 청구법인이 1998.12.31 쟁점부동산을 양도하고 부채를 상환한 이 건의 경우 특별부가세의 면제에 대한 사후관리기간의 계산에서 초일 즉 부채상환일(1998.12.31)은 역법에 따라 계산하는 때의 기간계산의 법리해석상 사후관리기간에서 제외하여야 한다고 판단된다.(국심 2002전527, 2002.4.22 참고) (다) 구 조세감면규제법 제40조의 3 제2항 제2호에는 부동산을 양도한 법인의 부채비율이부동산양도 후5년 이내의 기간 중 기준부채비율보다 증가하게 된 때에는 특별부가세 면제세액을 추징한다고 규정하고 있고, 구 조세감면규제법시행령 제37조의 3 제15항 제2호 전단에는 특별부가세를 면제받은 법인의 부채비율이 채권금융기관의부채를 상환한 후5년의 기간 중 기준부채비율을 초과하는 경우 특별부가세 면제세액을 추징한다고 규정하고 있는 바, 위 규정에서는 특별부가세를 면제받은 법인이부동산양도 후및부채를 상환한 후라고 면제세액에 대한 시간적 추징요건을 규정하고 있다. 구 조세감면규제법시행령 제37조의 3 제15항 제2호의 후단에서 사업연도 중에 채권금융기관의 부채를 상환한 경우에는 그 부채상환일부터 당해 사업연도의 종료일까지의 기간을 1년으로 본다고 규정하고 있는 바, 이 건과 같이 사업연도 종료일에 부채를 상환하는 경우 그 부채상환일부터 사업연도 종료일까지를 첫 사후관리기간 1년으로 보는 것은 구 조세감면규제법 제40조의 3 제2항 제2호 및 같은법시행령 제37조의 3 제15항 제2호에서 특별부가세를 면제받은 법인이부동산양도 후및부채를 상환한 후부채비율이 기준부채비율을 증가하게 되는 때 면제세액을 추징한다고 규정하고 있음에도 부채상환일 당일을 첫 사후관리기간 1년으로 보는 것이므로 이는 위 상위규정의 입법취지와는 부합되지 아니하는 해석이라 할 것이다. (라) 구 조세감면규제법시행령 제37조의 3 제18항 제1호 및 제2호에서 기준부채비율은 재무구조개선계획이 최초로 승인된 날이 속하는 사업연도직전사업연도종료일(기준부채비율산정기준일) 현재의 부채를 대차대조표상 자기자본으로 나누어 계산한 비율에서 재무구조개선계획에 따라 상환한 금융기관부채의 합계액을 기준부채비율산정기준일 현재의 대차대조표상 자기자본으로 나누어 계산한 비율을 차감하여 부채비율로 규정하고 있다. 이 건의 경우 쟁점부동산 양도 및 부채상환에 대한 재무구조개선계획이 최초로 승인된 날인 1998.12.10이 속하는 사업연도 직전사업연도종료일인 1997.12.31이 기준부채비율산정기준일이며, 기준부채비율 및 부채비율산정내역을 보면 청구법인의 각 사업연도별 부채비율이 아래〈표〉와 같음이 확인되는 바, 그렇다면 청구법인이 부동산을 양도한 후 및 부채를 상환한 후(당일이 아니라)에는 사업연도 종료일 현재 부채비율이 기준부채비율(209.77%)보다 증가하게 되거나 초과하지 아니한 사실이 확인된다. 〈표〉 (단위: 백만원) 구 분 1997년도 1998년도 1999년도 2000년도 2001년도 부채비율 209.77% 312.84% 91.39% 122.33% 147.80% 차입금액 1,546,183 2,146,434 1,267,955 1,231,595 892,954 자기자본 642,307 686,103 1,387,339 1,006,751 604,146 ※ 1997년 부채비율=(1997연말 차입금 잔액-1998년 부채상환액 198,815백 만원)/자기자본, 나머지 사업연도는 (차입금/자기자본) (마) 특별부가세 면제에 대한 5년의 사후관리기간은 역법에 의하여 계산하는 것이므로 기간계산의 일반규정인 초일불산입의 원칙에 의하여 초일인 부채상환일(1998.12.31) 당일은 사후관리기간에 산입하지 아니하는 점, 청구법인은 재무구조개선계획에 의하여 쟁점부동산을 양도하고 부채를 상환한 점, 부채를 상환한 날이 사업연도 종료일인 경우 부채상환일 당일을 부채상환일부터 사업연도 종료일까지로 하여 첫 사후관리기간으로 보는 것은 구 조세감면규제법 제40조의 3 제2항 제2호부동산을 양도한 후 및 같은법시행령 제37조의 3 제15항 제2호 전단의부채를 상환한 후의 상위규정과 부합되지 아니하는 점, 청구법인은 부채를 상환한 날 이후에는 부채비율이 기준부채비율을 초과하지 아니한 점 등을 종합해 볼 때, 쟁점부동산의 양도 및 부채의 상환에 대한 첫 사후관리기간은 1999.1.1부터 1999.12.31이라고 보아야 함에도 부채를 상환한 날인 1998. 12.31을 특별부가세 면제에 대한 첫 사후관리기간으로 보아 면제세액 중 기준부채비율을 초과하는 1998사업연도 부채비율 상당을 추징한 처분은 부당하다고 판단된다.
이 건 심판청구는 청구주장이 이유 있으므로 국세심판관 합동회의 의결을 거쳐 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.