매출누락액을 거래상대방의 매출액과 상계하였다는 증빙이 제시되지 아니하여 익금산입 및 대표자 상여로 처분한 사례
매출누락액을 거래상대방의 매출액과 상계하였다는 증빙이 제시되지 아니하여 익금산입 및 대표자 상여로 처분한 사례
심판청구번호 국심2001서 1490(2002. 1.19) 요 처분청은 2000.9.2경 서울특별시 ○○구 ○○○동 ○○○ 소재 (주)○○○공영(이하 "청구외법인"이라 한다)이 1995년부터 1997년까지 청구외 ○○○물산(주) 등으로부터 공급가액 740,345,000원(1995사업연도분 350,500,000원, 1996년사업연도분 251,743,000원 및 1997사업연도분 138,102,000원)의 가공세금계산서를 수취한 사실에 대하여 이를 손금불산입하여 대표이사인 청구인에게 부가가치세를 포함한 814,379,500원(1995년 385,550,000원, 1996년 276,917,300원 및 1997년 151,912,500원으로서 이하 "쟁점(1)-①금액"이라 한다)을 상여처분하고, 1999사업연도분에 대하여는 공사수입누락금액 517,132,727원(부가가치세상당액을 포함하면 568,846,005원임. 이하 "쟁점(1)-②금액"이라 하며, 쟁점(1)-①금액 및 쟁점(1)-②금액을 합하여 "쟁점금액"이라 한다)을 익금가산하고 청구인에게 부가가치세상당액을 포함한 금액을 상여처분하는 등 법인세와 부가가치세를 경정고지하였다. 그리고, 위 상여처분된 쟁점금액에 대하여 2000.9.5 청구인에게 소득금액변동통지를 하고, 2000.12.1 청구인에게 1995년 귀속분 종합소득세 211,298,750원, 1996년 귀속분 종합소득세 203,699,340원 및 1999년 귀속분 종합소득세 274,806,330원을 결정고지하였다. 한편, 처분청은 청구외법인에게 2000.9.2자로 고지된 부가가치세와 법인세의 체납액에 대하여 2000.12.2 청구인에게 제2차 납세의무자로 지정하고 다음의 "제2차 납세의무관련 체납액"과 같이 1998년 이전에 납세의무가 성립된 구분①의 국세 체납액에 대하여는 전액을, 1999년에 납세의무가 성립된 구분②의 국세 체납액에 대하여는 청구인의 출자지분에 상당하는 금액을 납부통지하였다. (단위: 원) 구분 세목 고지일자 체납액 2차 납세의무통지금액
① 부가가치세등 5건 2000.9.2 632,745,860 632,745,860(100%)
② 부가가치세 2000.9.2 90,244,810 46,656,566(51.7%) 계 722,999,670 679,402,426 청구인은 이에 불복하여 2001.1.16 및 2001.2.5 각 이의신청을 거쳐 2001.6.23 심판청구를 제기하였다.
(1) 처분청이 청구외법인에 대하여 법인세를 과세함에 있어서 쟁점(1)-①금액은 청구외법인이 세금절감 목적으로 가공매입세금계산서를 교부받기는 하였으나, 그 대금지급의 처리는 단순히 청구외 (주)○○○에 대한 매출채권과 상계처리하였으므로 사외유출된 금액이 아닐 뿐만 아니라, 쟁점(1)-②금액도 청구외 김○○○외 1인의 건물신축공사를 도급받아 공사완공 후 그 대금을 받기로 하고 공사를 진행하던 중 공사지연 및 중단으로 공사대금을 정산하였으나 공사지체보상금 등의 문제로 이를 받지 못하였는데도 처분청이 쟁점금액을 청구인에게 상여처분하여 이 건 종합소득세를 과세한 처분은 부당하다.
(2) 청구외법인은 레미콘공급을 주업으로 하고 있던 청구외 ○○○콘크리트(주)와 업무제휴를 하기 위하여, 1994년 10월경 청구인이 소유하고 있던 청구외법인에 대한 출자금액 중 40%에 해당하는 지분의 주식과 ○○○콘크리트(주)의 대표이사이던 청구외 이○○○이 소유하고 있던 ○○○콘크리트(주)에 대한 출자금액 중 40%의 지분에 해당하는 주식과 교환한 바 있으므로, 청구인과 특수관계에 있는 자의 지분을 합해도 청구외법인의 과점주주에 해당하지 아니함에도 불구하고 청구인에게 제2차 납세의무를 지운 것은 부당할 뿐만 아니라, 가사, 청구인이 제2차 납세의무자에 해당된다 하더라도 1998.12.28 개정되기 전의 국세기본법 제39조 는 위헌결정되었으므로, 납세의무가 1998년 이전에 성립된 국세의 체납액에 대하여도 개정된 국세기본법 제39조 의 규정을 적용하여 청구인의 지분비율에 상당하는 체납세액에 대하여만 납부의무가 있는데도 체납액 전액을 부담토록 한 것은 부당하다.
(1) 쟁점(1)-①금액을 (주)○○○에 대한 매출채권과 상계하였다는 청구인의 주장은 신빙성이 없으므로 가공계상한 쟁점금액이 사외유출된 것으로 보아 청구외법인의 대표이사인 청구인에게 쟁점금액을 상여처분한 것은 정당하며, 쟁점(1)-②금액도 청구외법인이 공사수입대금을 누락한 것으로서 그 대금수령을 포기한 것으로 인정되는 바, 공사수입대금을 회수하지 아니하였다는 사유로 사외유출이 아니되었다는 청구인의 주장도 신빙성이 없으므로 동 금액에 대하여도 사외유출된 것으로 보아 청구인에게 상여처분하여 이 건 종합소득세를 과세한 처분은 정당하다.
(2) 청구인은 청구외법인에 대한 출자지분 중 청구인의 보유 지분의 40%(청구외법인 자본금의 16%)를 청구외 이○○○에게 양도하였다고 하면서 주식교환약정서를 제시하고 있으나, 법인세신고시 처분청에 제출한 주식이동상황명세서에는 이러한 주식변동내용이 없고, 그 외 청구외 이○○○이 주주로 등재되어 있는 주주명부와 이○○○이 실제 주주행사를 하였다고 볼 수 있는 자료를 제시하지 못하고 있으므로, 청구인과 청구인의 특수관계자의 주식 합계액이 1995년부터 1997년까지는 63.4%이고, 1999년도에는 51.7%로서 모두 과점주주요건인 51% 이상에 해당되는 이 건의 경우 이 점에 대한 청구인의 주장은 이유가 없다 할 것이며, 또한, 1998년 이전에 납세의무가 성립된 국세의 체납액에 대하여 1998.12.28 개정되기 전의 국세기본법 제39조 를 적용하여 그 체납액 전액에 대하여 청구인에게 제2차 납세의무를 지운 것은 정당하다.
(1) 쟁점금액을 청구인에게 상여처분한 것이 정당한지의 여부
(2) 청구인이 청구외법인에 대한 주식의 40%를 양도하여 과점주주에 해당되지 않은지와 과점주주에 해당하더라도 1998년 이전에 납세의무가 성립된 국세의 체납액에 대하여 1998.12.28 개정된 국세기본법 제39조 를 적용하여 출자지분 상당액의 체납액만 제2차 납세의무로 부담하여야 하는지의 여부
(1) 쟁점(1) 관련법령 법인세법 제67조 【소득처분】제60조의 규정에 의하여 각 사업연도의 소득에 대한 법인세의 과세표준을 신고하거나 제66조 또는 제69조의 규정에 의하여 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정함에 있어서 익금에 산입한 금액은 그 귀속자에 따라 상여·배당·기타 사외유출·사내유보 등 대통령령이 정하는 바에 따라 처분한다. 법인세법시행령 제106조 【소득처분】① 법 제67조의 규정에 의하여 익금에 산입한 금액은 다음 각호의 규정에 의하여 처분한다. 비영리내국법인과 비영리외국법인에 대하여도 또한 같다.
1. 익금에 산입한 금액이 사외에 유출된 것이 분명한 경우에는 그 귀속자에 따라 다음 각목에 의하여 배당·이익처분에 의한 상여·기타소득·기타 사외유출로 한다. 다만, 귀속이 불분명한 경우에는 대표자(…생략…)에게 귀속된 것으로 본다.
(2) 쟁점(2) 관련법령 국세기본법(1998.12.28 개정되기 전의 것임. 이하 "구법"이라 한다) 제39조【출자자의 제2차 납세의무】① 법인(주식을 한국증권거래소에 상장한 법인을 제외한다)의 재산으로 그 법인에게 부과되거나 그 법인이 납부할 국세·가산금과 체납처분비에 충당하여도 부족한 경우에는 그 국세의 납세의무의 성립일 현재 다음 각호의 1에 해당하는 자는 그 부족액에 대하여 제2차 납세의무를 진다.
2. 과점주주 중 다음 각목의 1에 해당하는 자
② 제1항 제2호에서 "과점주주"라 함은 주주 또는 유한책임사원 1인과 그와 대통령령이 정하는 친족 기타 특수관계에 있는 자로서 그들의 소유주식 합계 또는 출자액의 합계가 당해 법인의 발행주식총액 또는 출자총액의 100분의 51 이상인 자들을 말한다. 국세기본법(1998.12.28 개정된 것임. 이하 "신법"이라 한다) 제39조【출자자의 제2차 납세의무】① 법인(주식을 한국증권거래소에 상장한 법인을 제외한다)의 재산으로 그 법인에게 부과되거나 그 법인이 납부할 국세·가산금과 체납처분비에 충당하여도 부족한 경우에는 그 국세의 납세의무의 성립일 현재 다음 각호의 1에 해당하는 자는 그 부족액에 대하여 제2차 납세의무를 진다. 다만, 제2호의 규정에 의한 과점주주의 경우에는 그 부족액을 그 법인의 발행주식총수(의결권이 없는 주식을 제외한다. 이하 이 조에서 같다) 또는 출자총액으로 나눈 금액에 과점주주의 소유주식수(의결권이 없는 주식을 제외한다) 또는 출자액(제2호 가목 및 나목의 과점주주의 경우에는 당해 과점주주가 실질적으로 권리를 행하는 주식수 또는 출자액)을 곱하여 산출한 금액을 한도로 한다.
2. 과점주주 중 다음 각목의 1에 해당하는 자
② 제1항 제2호에서 "과점주주"라 함은 주주 또는 유한책임사원 1인과 그와 대통령령이 정하는 친족 기타 특수관계에 있는 자로서 그들의 소유주식의 합계 또는 출자액의 합계가 당해 법인의 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 51 이상인 자들을 말한다.
(1) 쟁점(1)의 사실관계 및 판단 (가) 청구인은 청구외법인의 가공매입금액인 쟁점(1)-①금액을 청구외 (주)○○○에 대한 매출채권과 상계처리하였다고 하면서 청구외법인의 대체전표 13매, 1997사업연도분 대차대조표와 공사미수금명세서, (주)○○○에 대한 정리채권 신고관련 서류 등을 제시하였는 바, 전표상 쟁점(1)-①금액이 (주)○○○에 대한 공사미수금과 상계처리된 것으로 기재되어 있고, 1997사업연도분 결산서상 (주)○○○에 대한 공사미수금은 956,430,444원이 계상되어 있으며, 법정관리중인 (주)○○○가 1997.12.24 청구외법인에게 통지한 정리채권이 1,888,036,359원인 것은 사실로 확인된다. 그러나, 청구인의 주장과 같이 쟁점(1)-①금액이 상계처리되었다면, 쟁점(1)-①금액 814,379,500원과 (주)○○○에 대한 채권과소계상액 931,605,915원(정리채권금액 1,888,036,359원-결산서 계상액 956,430,444원)은 일치되어야 하나, 117,226,415원이 차이가 나는 점, 장부 등이 화재로 인하여 소실되었다고 하면서 장부는 제시하지 아니하고 대체전표만 제시하고 있는 점, 쟁점금액에 대한 대금을 거래처가 전혀 다른 (주)○○○의 매출채권과 상계처리한 이유가 분명하지 아니한 점 등으로 보아 청구인의 주장은 신빙성이 없으며, 청구외법인이 쟁점(1)-①금액을 가공손금으로 계상하여 사외유출한 것으로 보인다. (나) 다음, 청구인은 쟁점(1)-②금액에 대하여 건축공사를 의뢰한 청구외 김○○○으로부터 공사대금을 받지 못하였다고 하면서 공사도급계약서, 합의각서 및 김○○○의 확인서 등을 제시하였는 바, 이들 증빙에 의하면, 청구외법인은 1997.4.15 청구외 김○○○외 1인으로부터 서울특별시 ○○구 ○○○동 ○○○ 소재 지상건물을 도급금액 1,034,000,000원으로 하여 1997.12.30까지 공사를 완료하고, 그 대금은 준공 후 6개월 이내 에 분양대금으로 지급하는 등으로, 계약금과 중도금지급의 약정이 없이 계약을 체결하여 공사를 진행하다가, 공사가 중단되어 1999.3.25 건축주 김○○○과 청구외법인은 그 동안의 공사대금을 쟁점(1)-②금액으로 확정하고, 1999년 7월말경 준공 후 20일 이내에 대금을 청산하기로 합의한 사실, 같은 날 김○○○은 미완성 건축시설물과 그 부수토지를 청구외 이○○○에게 양도한 사실은 확인된다. 다만, 김○○○은 2001.2.24자 확인서에서 쟁점(1)-②금액 대한 정산은 청구외법인의 공사지체로 인한 지체상금 1,395.000,000원과 청구외법인이 동 공사에 대한 하도급업자에게 공사대금을 지급하지 못하여 그 하도급업자인 청구외 (주)○○○ 등이 김○○○을 제3채무자로 하여 272,636,000원의 채권을 가압류한 바 있어, 이러한 사정으로 그 지급을 유보하고 있다는 주장이므로 이에 대하여 살펴본다. 청구외법인이 쟁점(1)-②금액을 매출누락한 사실에 대하여는 다툼이 없는 이 건에서, 1999.3.25 김○○○과 공사대금에 대한 정산합의시 지체상금에 대하여는 전혀 언급이 없었던 점, 합의 당일 공사시설물 등이 제3자에 양도되어도 청구외법인은 아무런 조치가 없었던 점, 그 후에도 채권회수를 위하여 조치한 사실이 나타나고 있지 아니한 점 등으로 보아 청구인의 주장과 김○○○의 확인서는 그 신빙성을 인정하기 어려우며, 따라서 청구외법인이 쟁점(1)-②금액을 회수하여 기장누락함으로써 사외유출된 것으로 볼 수 밖에 없다 할 것이므로 처분청이 쟁점(1)-②금액에 대하여 그 귀속이 불분명한 것으로 보아 대표이사인 청구인에게 상여처분하고 이 건 종합소득세를 과세한 처분은 잘못이 없다고 판단된다.
(2) 쟁점(2)의 사실관계 및 판단 (가) 청구외법인이 법인세신고시 처분청에 제출한 주식이동상황명세서에 의하면, 청구인의 청구외법인에 대한 출자지분은 40%이고, 청구인과 특수관계에 있는 자의 출자지분은 23.4%(1999사업연도의 지분은 11.7%임)로서 이를 합하면 51% 이상이 되는 점에 대하여는 다툼이 없다. 다만, 청구인은 그의 소유출자지분의 40%를 청구외 이○○○이 소유한 ○○○콘크리트(주)의 주식과 교환하였으므로 이를 차감하면 특수관계에 있는자의 지분을 모두 합하여도 39.4%(1999사업연도말 현재는 27.7%가 됨)에 지나지 아니하여 과점주주에 해당되지 아니한다고 하면서 주식교환합의서 및 임시주주총회의사록 등을 제시하였으므로 이에 대하여 살펴본다. 청구인과 이○○○이 1994.10.31 청구외법인과 ○○○콘크리트(주)간의 업무효율성을 제고하기 위하여 각자 주식지분의 40%의 주식을 현물교환하기로 약정한 사실은 확인되나, 위 법인들은 모두 주권이 발행된 사실이 없는 점으로 보아 주식의 현물교환은 이루어지지 아니한 것으로 확인된다. 또한, 청구외법인의 1997.9.26자 임시주주총회 의사록(1997.10.4자로 공증된 것임)에 의하면, 주주총수 3명(주식총수 400,000주) 전원이 출석하여 임원을 보선한 것에 대한 회의록으로서 공증증서상 "주주겸 대표이사 유○○○, 주주겸 이사 유○○○(청구인의 동생임), 동 이○○○"이라고 기재되어 있는 바, 위 인증서상의 주주명부의 제시가 없어 이○○○도 주주인 것으로 표현한 것인지는 명백하지 아니하나, 청구인의 주장과 같이 주식교환이 이루어져 임시주주총회의사록의 기재내용과 같이 청구외법인의 실제주주가 청구인, 유○○○, 이○○○이라 하더라도 이○○○의 지분은 16%(청구인이 청구외법인의 주식 40% 중 40%의 지분임)가 되어 청구인과 청구인의 동생 유○○○의 지분합계는 84%가 되는 것으로 추정되므로 청구인은 이 점에서도 과점주주요건에 해당된다고 보아야 할 것이며, 그렇다면 처분청이 청구인을 과점주주에 해당하는 것으로 보아 제2차 납세의무를 부담하게 한 처분은 잘못이 없다고 판단된다. (나) 다음, 1998.12.31 이전에 납세의무가 성립된 국세의 체납액에 대하여 1998.12.28 개정된 국세기본법 제39조 의 규정을 적용하여 체납액 전액을 제2차 납세의무자의 부담세액으로 할 수 있을 것인지에 대하여 살펴본다. 헌법재판소에서 구국세기본법(1998.12.28. 법률 제5579호로 개정되기 전의 것임) 제39조 제1항 제2호 '가목' 중 주주에 관한 부분은 "당해 법인의 발행주식총액의 100분의 51 이상의 주식에 관한 권리를 실질적으로 행사하는 자 이외의 과점주주에 대하여 제2차 납세의무를 부담하게 하는 범위내에서 헌법에 위배된다."고 한정위헌결정을 하였고, '다목'과 '라목' 중 주주에 관한 부분은 모두 헌법에 위반된다고 결정(헌재 97허가13, 1998.5.28)하였으며, 그 '나목'규정과 제1항 본문규정의 납세의무 범위에 대하여는 위헌결정이 없었다. 이와 같이 헌법재판소의 한정위헌 및 위헌결정에 따라 구 국세기본법 제39조 제1항 의 규정은 관련법령에서 본 바와 같이 1998.12.28자로 개정되었고, 개정된 법은 1999.1.1.부터 시행한다고 부칙에 규정하고 있으며, 헌법재판소법 제47조 제2항 에는 위헌으로 결정된 법률 또는 법률의 조항은 그 결정이 있는 날로부터 효력을 상실한다고 규정하고 있으므로 위헌결정된 "다목"과 "라목"은 위헌결정이 있은 1998.5.28.부터 효력을 상실하여 이를 적용할 수 없다고 할 것이나, 한정위헌결정은 합헌적 의미를 넘는 범위내에서만 위헌이고 합헌적 의미내에서는 계속 유효한 것이므로 과점주주 중 한정위헌 결정된 "가목"의 규정내용 중 100분의 51% 이상의 주식에 관한 권리를 실질적으로 행사하는 자 또는 위헌결정이 없었던 나목 규정의 당해 법인의 경영을 사실상 지배하는 자에 대하여는 구법을 적용하여 제2차 납세의무를 지울 수 있다고 할 것이므로 구법 제39조에서 체납국세의 납세의무성립일 당시 비상장법인의 재산으로 그 법인에게 부과되거나 그 법인이 납부할 국세·가산금과 체납처분비에 충당하여도 부족한 경우에는 그 국세의 납세의무성립일 현재 같은 조 제2항 규정의 과점주주 중 당해 법인의 발행주식 또는 출자총액의 100분의 51 이상의 주식에 관한 권리를 실질적으로 행사하는 자이거나 당해 법인의 경영을 사실상 지배하는 자에 대하여는 그 부족액 전액에 대하여 제2차 납세의무를 지울 수 있다고 할 것이다.(국심 2000서 1337호, 2000.12.2. 합동회의. 같은 뜻) 청구인은 청구외법인의 과점주주로서 그 주식의 51% 이상의 주식에 관한 권리를 실질적으로 행사한 대표이사로서 경영을 사실상 지배하는 자에도 해당되므로 처분청이 1998.12.31 이전에 납세의무가 성립된 체납액 전액에 대하여 청구인에게 제2차 납세의무를 지운 처분은 잘못이 없다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구인 주장이 이유없다고 인정되므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.