상속재산은 상속개시 당시의 시가에 의해 평가하므로 상속개시일로부터 6개월 이내에 거래정지된 주식이라 하더라도, 상속개시 전 3개월간 종가 평균이 아닌 상속개시 후 매수청구가격으로 평가할 수는 없음
상속재산은 상속개시 당시의 시가에 의해 평가하므로 상속개시일로부터 6개월 이내에 거래정지된 주식이라 하더라도, 상속개시 전 3개월간 종가 평균이 아닌 상속개시 후 매수청구가격으로 평가할 수는 없음
심판청구번호 국심2001서 1042(2001.12.11) �9,035,344,540원의 부과처분은
1. 상속개시당시 피상속인의 청구외 ○○○개발주식회사에 대한 구상채권액 404,100,000원은 이를 상속세과세가액에서 제외하여 과세표준과 세액을 경정하고,
2. 나머지 청구는 이를 기각합니다.
청구인은 청구외 이○○○(이하 "피상속인"이라 한다)가 1999.5.25 사망함에 따라 재산을 청구외 조○○○등 7인(청구인과 조○○○등 7인을 이하 "청구인 등"이라 한다)과 함께 상속받고 1999.11.23 상속세를 신고하였는데 처분청은 상속재산중 ㅇㅇ도 ㅇㅇ시 ○○○동 ○○○ 대지 396.2㎡등 48필지 토지 1,901,714.5㎡(이하 "이 건 상속토지"라 한다)는 1998.1.1기준 개별공시지가로 평가하고, 상속개시당시 상장주식이였던 ○○○은행주식회사(이하 "○○○은행"이라 한다)의 주식 40,316주와 ○○○은행주식회사(이하 "○○○은행"이라 한다)의 주식 7,692주(위 주식 4,008주를 이하 "쟁점①주식"이라 한다)는 상속개시일전 3개월간에 공표된 한국증권거래소 최종시세가액의 평균액, 상속개시당시 비상장주식이였던 ○○○공업주식회사(이하 "○○○공업"이라 한다)의 주식 8,830주(이하 "쟁점②주식"이라 한다)는 상속세및증여세법 제63조 제1항 제1호 다목 및 같은법 시행령 제54조의 규정에 의한 보충적인 평가방법으로 각각 평가하고, 상속개시전 피상속인의 청구외 ○○○개발주식회사(이하 "청구외법인"이라 한다)에 대한 구상채권액 404,100,000원(이하 "쟁점구상채권액"이라 한다)을 상속재산가액에 포함시켜 1999.5.25 상속분 상속세 9,035,344,540원을 2001.2.1 청구인등에게 결정고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 2001.4.28 심판청구를 제기하였다.
(1) 이 건 상속개시년도인 1999년도는 IMF관리체제 2년차에 있던 시기로 당시 토지가격이 하락할 수 있는 상당한 요인이 있었던 시기였던바 이건 상속토지의 경우 상속개시당시에 더 근접한 시점에서 조사결정된 1999.1.1기준 개별공시지가가 시가를 보다 많이 반영하고 있으므로 1999.1.1기준 개별공시지가로 평가하여 과세하여야 하고, 이건 상속토지 모두에 대하여 1999.1.1기준 개별공시지가를 적용할 수 없다하더라도 이건 상속토지중 상속개시전인 1999.2.27 이미 1999.1.1기준 공시지가가 고시된 표준지 토지(ㅇㅇ도 ㅇㅇ시 ○○○동 ○○○ 대지 532.5㎡등 3필지)만이라도 1999.1.1기준 공시지가를 적용하여 평가하여야 하며,
(2) 처분청은 쟁점①주식을 상속개시전 3개월간 한국증권거래소의 종가평균액(주당 약 2,800원)으로 평가하여 과세하였으나 위 주식의 경우 상속재산의 협의분할이 확정되지 않은 시점인 1999.6.25(○○○은행주식은 1999.9.3)부터 매매거래가 중지되어 주식을 처분할 기회가 없었으므로 1999.8.6(○○○은행주식은 1999.11.1)자 매수청구가격(900원, 500원)을 실지거래가액으로 인정하여 과세하는 것이 실질과세원칙에 부합되고, 쟁점②주식의 경우 또한 1999.6.30 상장 신청하여 1999.8.11부터 한국증권거래소에서 주식매매가 이루어졌으므로 보충적인 평가방법(주당 59,570원)을 적용할 것이 아니라 1999.8.11부터 이 건 상속세 신고기한인 1999.11.25까지 75일간의 종가평균액인 주당 32,885.33원을 상속개시당시 시가로 보아 과세하는 것이 입법취지에 부합하고
(3) 피상속인이 청구외법인의 금융거래시 연대보증을 하고 담보제공한 부동산이 404백만원에 강제경매당하고 상속개시후 상속인들이 피상속인의 보증채무액 25백만원을 추가부담한 사실이 있는바 청구외법인의 경우 이월결손금(734백만원)이 납입자본금(250백만원)을 초과하여 완전 자본잠식상태에 있어 이 건 과세시 청구외법인의 피상속인 지분(40%)도 0으로 평가하여 상속세과세가액에 포함시키지 아니하였으며, 청구외법인은 사실상 휴면법인으로 있다가 해산하여 쟁점구상채권액의 회수가 사실상 불가능하므로 쟁점구상채권액을 상속재산가액에 산입하여서는 아니된다.
(1) 토지평가시 상속세및증여세법에서는 평가기준일(이 건의 경우 상속개시일: 99.5.25)현재 고시되어 있는 개별공시지가를 적용하도록 규정하고 있고, 최근 법원판례에서도 당해연도 1월1일 개별공시지가가 고시되기전에 전년도에 고시되어 있는 개별공시지가를 적용하는 것이 시가주의원칙에 반하지 아니한다는 견해를 유지하고 있으므로 상속개시(평가기준일) 1개월후에 고시된 당해연도 공시지가로 이건 상속토지를 평가하여야 한다는 청구주장은 이유없다하겠고
(2) 상장주식평가의 경우 상속세및증여세법에서 평가기준일(상속개시일)이전 3개월간 공표된 종가의 평균액으로 하도록 규정하고 있으므로 상속개시후의 처분가액으로 쟁점①주식을 평가하여야 한다는 청구주장은 법리를 전혀 이해하지 못한데 기인한 부당한 주장이며, 현행법에서 비상장주식의 평가에 관하여 매매등 시가로 인정되는 금액을 산정하기 어려운 경우에 보충적 평가방법에 의하도록 규정하고 있는바 시가산정이 어려워 쟁점②주식을 보충적평가방법으로 과세한 처분은 정당하고
(3) 청구인은 청구외법인이 1999.12.31현재 자본잠식상태에 있어 구상권을 행사할 수 없으므로 쟁점구상채권액을 상속재산에서 제외하여야 한다는 주장이나 청구외법인은 현재까지도 폐업 및 휴업등의 사실없이 사업을 하고 있는 계속 기업으로 쟁점구상채권액을 상속재산에 산입하여 과세한 처분은 달리 잘못이 없다.
(1) 이건 상속토지를 1998.1.1기준 개별공시지가로 평가하여 과세한 처분의 당부
(2) 쟁점① 및 ②주식의 평가방법의 적정 여부
(3) 쟁점구상채권액을 상속재산가액에서 제외할 수 있는지 여부
1. 당해 재산에 대한 매매사실이 있는 경우에는 그 거래가액. 다만, 그 거래가액이 제26조 제4항에 규정된 특수관계에 있는 자와의 거래 등 그 가액이 객관적으로 부당하다고 인정되는 경우를 제외한다. 2.∼3. (생략)』이라고 규정하고 있고, 같은법 제61조 【부동산 등의 평가】 제1항에서 『부동산에 대한 평가는 다음 각호의 1에서 정하는 방법에 의한다.
지가공시 및 토지 등의 평가에 관한 법률에 의한 개별공시지가(이하 “개별공시지가”라 한다). 다만, 개별공시지가가 없는 토지의 가액은 납세지관할세무서장이 인근 유사토지의 개별공시지가를 참작하여 대통령령이 정하는 방법에 의하여 평가한 금액으로 하고, 지가가 급등하는 지역으로서 대통령령이 정하는 지역의 토지에 대하여는 배율방법에 의하여 평가한 가액으로 한다.
2. (생략)』이라고 규정하고 있으며, 같은법 시행령 제50조 【부동산의 평가】 제6항에서 『법 제61조 제1항 제1호의 규정을 적용함에 있어서 개별공시지가는 평가기준일 현재 고시되어 있는 것을 적용한다.』고 규정하고 있고, 같은법 제63조 【유가증권 등의 평가】 제1항에서 『유가증권 등의 평가는 다음 각호의 1에서 정하는 방법에 의한다.
2. (생략)』라고 규정하고 있다. 한편, 지가공시 및 토지 등의 평가에 관한 법률 제4조 【지가의 공시】 제1항에서 『건설교통부장관은 토지이용상황이나 주변환경 기타 자연적·사회적 조건이 일반적으로 유사하다고 인정되는 일단의 토지중에서 선정한 표준지에 대하여 매년 공시기준일 현재의 적정가격을 조사·평가하고, 제12조의 규정에 의한 중앙토지평가위원회의 심의를 거쳐 이를 공시하여야 한다.』고 규정하고 있고, 같은조 제2항에서 『제1항의 규정에 의한 표준지의 선정·공시기준일 및 공시절차에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.』고 규정하고 있으며, 같은 법률 제10조의 2 【개별공시지가의 결정·공시 등】 제1항에서 『시장·군수 또는 구청장은 개발이익환수에 관한 법률에 의한 개발부담금의 부과 기타 다른 법령이 정하는 목적을 위한 지가산정에 사용하도록 하기 위하여 제12조의 2의 규정에 의한 시·군·구토지평가위원회의 심의를 거쳐 매년 공시지가의 공시기준일 현재 관할구역안의 개별토지의 단위면적당 가격(이하 “개별공시지가”라 한다)을 결정·공시하고, 이를 관계행정기관 등에 제공하여야 한다. 다만, 표준지로 선정된 토지, 조세 또는 부담금 등의 부과대상이 아닌 토지 기타 대통령령이 정하는 토지에 대하여는 개별공시지가를 결정·공시하지 아니할 수 있다. 이 경우 표준지로 선정된 토지에 대하여는 당해 토지의 공시지가를 개별공시지가로 본다.』고 규정하고 있고, 같은조 제3항에서 『시장·군수 또는 구청장이 개별공시지가를 결정·공시하는 경우에는 당해 토지와 유사한 이용가치를 지닌다고 인정되는 하나 또는 둘 이상의 표준지의 공시지가를 기준으로 토지가격비준표를 사용하여 지가를 산정하되, 당해 토지의 가격과 표준지의 공시지가가 균형을 유지하도록 하여야 한다.』고 규정하고 있으며, 같은 법률 시행령 제12조의 8 【결정 및 공시】 제1항에서 『시장·군수 또는 구청장은 법 제10조의 2 제6항의 규정에 의하여 건설교통부장관의 확인을 받아 매년 6월 30일(제12조의 2 제2항의 경우에는 동항 각호에서 정한 날)까지 개별공시지가를 결정·공시하여야 한다.』고 규정하고 있다.
(1) 이건 상속개시일(1999.5.25)로부터 5일이 경과된 1999.6.30에 이건 상속토지에 대한 1999.1.1기준 개별공시지가가 고시되었다는 사실에 대하여는 처분청과 청구인간에 다툼이 없다.
(2) 이건 상속토지중 경기도 의정부시 ○○○동 ○○○ 대지 532.50㎡, 같은동 ○○○ 대지 471.40㎡, ㅇㅇ도 ㅇㅇ군 ㅇㅇ면 ○○○리 ○○○ 임야 276,793㎡(위 3필지 토지를 이하 "쟁점표준지"라 한다)는 지가공시및토지등의평가에관한법률 제4조의 규정에 의거 건설교통부장관이 선정한 표준지 토지이다.
(3) 이건 심판과 관련하여 건설교통부장관에게 표준지인 토지에 대한 공시지가를 공시한 이후 당해 표준지에 대한 개별공시지가를 다시 공시하는지 여부, 표준지공시지가를 당해토지의 개별공시지가로 보아도 되는지 여부, 쟁점표준지의 1999.1.1기준 공시지가 공시일 및 그 공시지가등을 공문(국심 46830-540, 2001.6.2) 조회한데 대하여 건설교통부장관은 표준지인 토지에 대하여는 개별공시지가를 별도로 결정·공시하지 아니할 수 있고, 표준지로 선정된 토지에 대하여는 당해토지의 공시지가를 개별공시지가로 보고 있으며, 쟁점표준지의 공시지가 공시일 및 그 공시지가는 표준지 토지 99.1.1기준 공시지가공시일 공시지가(㎡당)
○○○동 ○○○ 〃 ○○○
○○○리 ○○○ 1999.2.27 〃 〃 1,350,000원 〃 800원 이라고 공문(지제 58321-336, 2001.6.7) 회신하였다.
(4) 쟁점표준지의 1998.1.1기준 공시지가(개별공시지가)는 ○○○동 ○○○와 같은동 ○○○ 토지는 ㎡당 1,500,000원, ○○○리 ○○○ 토지는 ㎡당 840원이다. 살피건대, 청구인은 이건 상속토지를 평가함에 있어 상속개시당시에 더 근접한 시점에서 조사결정된 1999.1.1기준 개별공시지가를 적용하여 평가하여야 하고 상속토지 모두를 1999.1.1기준 개별공시지가로 평가할 수 없다하더라도 쟁점표준지 토지만이라도 1999.2.27 고시된 공시지가를 적용평가하여야 한다고 주장하나, 이 건 상속토지의 경우 1999.1.1기준 개별공시지가의 공시일이 상속개시후인 1999.6.30이라는 사실에 다툼이 없는 바, 새로운 개별공시지가가 공시되지 아니한 상태에서 상속 또는 증여가 이루어지는 경우에 이미 공시되어 있는 개별공시지가중 시가에 근접하다고 볼 수 있는 전년도의 개별공시지가를 적용하여 토지를 평가하도록 함으로써 당해 연도의 개별공시지가가 공시되기전이라도 납세의무자나 과세관청으로 하여금 조세법률관계를 미리 예상하거나 조기에 확정할 수 있도록 하여 법적 안정성과 예측가능성을 기함에 그 취지가 있는 것으로서 시가주의 원칙에 반한다고는 할 수 없으므로(대법원 99두2277, 2001.1.19) 처분청에서 이 건 상속토지에 대하여 1998.1.1기준 개별공시지가를 적용하여 평가한 처분은 달리 잘못이 없다하겠고, 쟁점표준지 토지의 경우 건설부장관이 회신한 바와 같이 당해토지의 공시지가를 개별공시지가로 본다고 하더라도 1999.2.27 공시한 1999.1.1기준 공시지가는 개별공시지가 산정을 위한 기초자료에 불과하며, 1999.1.1기준 개별공시지가로서의 대외적인 효력은 1999.6.30 개별공시지가가 공시됨으로써 비로소 효력이 있다할 것이므로 상속세 과세시 표준지로 선정된 토지를 평가함에 있어 개별공시지가를 적용하지 아니하고 공시지가를 적용하여 평가할 수는 없다하겠다.
- 라. 쟁점(2)에 대하여 본다.
(1) 쟁점①주식이 상속개시당시 한국증권거래소에 상장되었다는 사실, 상속개시일전 3개월간 한국증권거래소 최종시세가액의 평균액이 서울은행주식은 주당 2,848원, 제일은행주식은 주당 2,796원이라는 사실등에 대하여는 다툼이 없다.
(2) 쟁점②주식의 경우 상속개시후인 1999.6.30에 상장신청서를 한국증권거래소에 제출하여 1999.8.11 한국증권거래소에서 주식매매가 개시되었고 1999.8.11부터 상속개시후 6개월이 되는 1999.11.25까지 75일간 쟁점②주식의 한국증권거래소 최종시세가액의 평균액은 주당 32,885,33원이다. 살피건대, 처분청에서 쟁점①주식은 상속개시일전 3개월간 한국증권거래소 최종시세가액의 평균액, 쟁점②주식은 보충적인 평가방법으로 각각 평가하여 과세한 이 건 처분에 대하여 청구인은 쟁점①주식은 상속개시후의 매수청구가격(○○○은행주식은 주당 500원, ○○○은행주식은 주당 900원)으로, 쟁점②주식은 상속세신고기한(1999.11.25)까지 한국증권거래소에서 거래된 최종시세가액의 평균액인 주당 32,885.33원으로 평가하여 과세하여야 한다고 주장하고 있으나, 상속세및증여세법 제60조 제1항 후단 및 같은법 제63조 제1항 제1호에서 상속개시당시 상장된 주식의 경우는 상속개시일전 3개월간 한국증권거래소 최종시세가액의 평균액, 상속개시당시 비상장된 주식의 경우는 상속세및증여세법 시행령 제54조 의 규정에 의한 보충적평가방법에 의하여 평가한 가액을 각각 상속개시당시 시가로 보도록 규정하고 있는바 처분청에서 상속개시당시 상장된 쟁점①주식은 상속개시일전 3개월간 한국증권거래소 최종시세가액의 평균액으로, 평가하고 쟁점②주식은 상속개시일기준으로 보면 비상장주식이므로 이를 보충적평가방법으로 평가한 것은 달리 잘못이 없다하겠고 따라서 이를 다투는 청구주장은 받아들일 수 없다하겠다.
- 마. 쟁점(3)에 대하여 본다.
(1) 청구외법인은 1980.8.1 설립등기하여 신발깔창등의 제조판매업을 영위하다가 2001.8.22 해산등기하였고, 상속개시당시까지 피상속인이 총발행주식(50,000주)의 40%인 20,000주를, 대표이사인 청구외 백○○○가 총발행주식의 26%인 13,000주를 각각 보유하고 있었다.
(2) 청구외법인의 금융거래시 피상속인이 연대보증을 하고 당시 피상속인 소유였던 ㅇㅇ도 ㅇㅇ시 ㅇㅇ구 ○○○동 ○○○ 공장용지 640㎡, 건물 328.2㎡(이하 "쟁점담보부동산"이라 한다)를 담보로 제공하였는데 청구외법인의 채무불이행으로 쟁점담보부동산이 법원경매(인천지법 96타경 11018)에 부쳐져 1996.10.4 낙찰되었고 그 낙찰금액 404,100,000원중 집행비용을 제외한 398,248,721원이 1996.12.13 청구외법인의 채권은행인 주식회사 ○○○은행과 ○○○은행에 배당되어 청구외법인의 채무변제에 충당되었다.
(3) 주식회사 ○○○은행(구 ○○○은행)은 청구인등을 상대로 피상속인이 연대보증한 청구외법인의 주식회사 ○○○은행에 대한 채무 28,121,269원을 변제하라는 취지의 대여금 청구소송을 2000.7.7 ○○○지방법원에 제기(2000가단 177697)하였고, 주식회사 ○○○은행으로부터 채권추심업무를 위임받은 ○○○신용정보(주)에서 청구인등에게 피상속인의 청구외법인에 대한 위 채무액을 상환(변제)할 것을 수차례 내용증명등의 방법으로 독촉하여 이 건 상속인이자 청구인의 母인 청구외 조○○○이 2000.10.30에 25,400,000원을 상환(변제)한 사실이 소송관련 서류 및 무통장입금증등에 의해 확인된다.
(4) 이건 상속개시 무렵 청구외법인의 재무상태는 아래와 같다. (금액단위: 백만원) 1998 1999 2000 자 산 부 채 순자산 385 888 △503 397 887 △490 413 898 △485 살피건대, 처분청은 쟁점부동산 낙찰가액인 404,100,000원(쟁점구상채권액)을 상속개시당시 피상속인의 청구외법인에 대한 구상채권액으로 보아 위 금액을 상속재산가액에 포함시켜 이 건 상속세를 과세하였으나 위 사실관계에서 알 수 있는바와 같이 청구외법인이 사실상 휴면법인 상태로 있다가 해산한 사실, 피상속인이 보유한 청구외법인의 주식을 0으로 평가하여 상속재산에 포함시키지 아니한 사실등을 종합해 볼 때 청구외법인으로부터의 쟁점구상채권액은 회수가 불가능한 것으로 보여지므로 쟁점구상채권액을 상속재산가액에서 제외하여 과세하는 것이 실질과세원칙에 부합된다하겠다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장의 일부가 이유있다고 인정되므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호, 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.