지급액 등에 관한 약정이 없고 그 완료여부가 불분명한 건설용역의 공급시기 판단

심판청구번호 국심2001서 0387(2001. 6.27) 주 문 ○○○세무서장이 2001.1.3 청구인에게 한 1999년 2기분 부가기 치세 66,223,690원, 2000년 1기분 부가가치세 21,314,570원, 2000년 2기분 부가가치세 197,923,140원의 부과처분은

1. 1999년 2기분 부가가치세 매출세액에서 270,000,000원(공급 가액)원의 2분의 1에 상당하는 매입세액을 공제한 세액으로 경정하고,

2. ○○○시 ○○○구 ○○○동 ○○○외 2필지 의 토지 및 지상건물에 대하여 부가가치세법 시행령 제48조 의 2의 규정에 의하여 안분계산한 건물의 공급가액을 2000년 2기분 부가가치세 과세표준에서 제외하여 그 과세표준과 세 액을 경정하며,

3. 나머지 청구는 이를 기각합니다.

처분청은 ○○○시 ○○○구 ○○○동 ○○○ 소재 "○○○모텔"(지하 1층 및 지상 8층의 연면적 1,185.78㎡로, 이하 "쟁점건물"이라 한다)이라는 상호의 여관건물신축공사와 관련한 세무조사결과, 청구인이 1999.9.10 청구외 (주)○○○건설(이하 "청구외 법인"이라 한다)로부터 건설용역의 공급시기가 사실과 다른 세금계산서 1매(공급가액 475,000,000원, 이하 "쟁점세금계산서"라 한다)을 교부받아 매출세액에서 공제되는 매입세액으로 하여 1999년 2기분 부가가치세를 신고하였고, 1999.9.14 청구인명의로 소유권보존등기된 쟁점건물을 2000.10.4 청구외 ○○○ 등 2인에게 양도하고, 이를 사업의 양도에 해당하는 것으로 보아 부가가치세를 신고하지 아니하였으며, 소유권이전등기시점까지 발생한 임대수입금액 162,000,000원(이하 "쟁점금액"이라 한다)을 신고누락하였음을 적출하고, 2001.1.3 청구인에게 부가가치세 1999년 2기분 66,223,690원, 2000년1기분 21,314,570원, 2000년 2기분 197,923,140원, 합계 285,461,400원을 결정고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 2001.2.9 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장

(1) 1998.11.16 청구인이 취득한 대지상에 쟁점건물신축공사를 착공하였으나 동절기 및 인근 주민들의 민원야기로 인하여 1999년 4월에야 터파기공사가 이루어지는 등 신축공사의 지연으로 1999.9.14 준공되었으며, 1999.9.10 수회에 걸쳐 공사대금으로 계약금과 기성고 및 잔금을 지급하고 청구외법인으로부터 쟁점세금계산서 1매를 수취하여 매입세액으로 신고하였음이 입금표 등에 의하여 확인되므로 각 공사대금의 지급기일이 속하는 건설용역의 공급시기에 해당되는 부분에 대하여는 매입세액으로 공제하는 것이 타당함에도, 쟁점세금계산서 전부를 매입세액불공제하여 과세한 처분은 부당하다.

(2) 쟁점건물의 공사기간 중인 1999.3.12 청구인은 준공예정일을 감안하여 청구외 ○○○와 임대보증금 1,000,000,000원, 월 임대료 18,000,000원 및 1999.10.15부터 24개월을 계약기간으로 한 임대차계약을 체결하였으며, 선수한 임대보증금에 대하여는 임차인 ○○○를 근저당권자(채권최고액 10억원)로 하여 쟁점건물의 부속토지에 근저당권을 설정하였고 이를 양수자들에게 승계시켰으며, 1999년 12월분 이후의 임대수입금액에 대해서는 양수자들이 수령하는 것으로 매매계약서에 특약하였음은 물론, 양수자들의 주소지가 국외이고 세무조사당시 임대사실을 확인하고 임대소득에 대하여 과세하였는 바, 부동산임대업에 대한 경영자만 변경되었을 뿐 사업의 동질성이 그대로 유지되고 있는 사업의 양도양수에 해당됨에도 불구하고, 재화의 공급으로 보아 과세한 처분은 부당하다.

(3) 소유권이전등기시점까지 발생한 월 임대료를 청구인이 신고누락한 임대수입금액으로 보아 과세한 처분은 부당하다.

• 나. 처분청 의견

(1) 청구인은 공사대금의 지급사실에 대한 증빙서류로 입금표만을 제시하고 있을 뿐이고, 공사수급업체인 청구외법인이 토목공사와 골조공사 및 외장공사만을 시공하였으며, 쟁점건물에 대한 임대차계약서가 1999.3.12 작성되었는 바, 이에 해당하는 건설용역의 공급시기는 1999년 1기이므로, 쟁점세금계산서를 공급시기가 사실과 다른 세금계산서로 보아 전액 매입세액불공제한 처분은 잘못이 없다.

(2) 세무조사당시 쟁점건물의 영업과 관련된 포괄양도양수계약서를 작성·교부한 사실이 없었으며, 청구인이 폐업신고시 첨부하여 제출한 사업양도양수계약서에 대해 양수자들이 작성한 바 없음을 진술하였고, 2000년 3월부터 청구인이 월 임대료를 수령하였다고 확인한 바 있으며, 양수자들에게 임차인이 설정한 근저당권의 승계 및 주소지가 국외로 되어 있다 하여 임대사업에 공하지 아니한다고 하기 어려우며, 양수자들이 직영목적으로 사업자등록을 하였다고 진술한 바 있어, 쟁점건물의 양도를 사업의 동질성이 유지되는 것으로 인정하지 아니하여 과세한 처분은 잘못이 없다.

(3) 양수자들이 잔대금을 2000.9.30 지급한 것으로 진술한 바, 잔금이 청산되지 않은 상태에서 임대료에 대한 권리를 양수자들이 행사하였다고 보여지지 아니하므로, 청구인이 월 임대료를 수령한 것으로 보아 과세한 처분은 잘못이 없다.

• 가. 쟁점

(1) 쟁점세금계산서를 전액 매입세액불공제한 처분의 당부

(2) 쟁점건물의 양도를 사업의 양도양수로 볼 수 있는지

(3) 쟁점금액을 신고누락한 임대수입금액으로 보아 과세한 처분의 당부를 가리는데에 있다.

• 나. 관련법령 부가가치세법 제17조 【납부세액】제1항에서『사업자가 납부하여야 할 부가가치세액(이하“납부세액”이라 한다)은 자기가 공급한 재화 또는 용역에 대한 세액(이하“매출세액”이라 한다)에서 다음 각호의 세액(이하 "매입세액" 이라 한다)을 공제한 금액으로 한다』고 규정하고, 그 제2항 1의 2호에서 『제16조 제1항 및 제3항의 규정에 의한 세금계산서를 교부받지 아니한 경우 또는 교부받은 세금계산서에 제16조 제1항 제1호 내지 제4호의 규정에 의한 기재사항(이하“필요적 기재사항”이라 한다)의 전부 또는 일부가 기재되지 아니하였거나 사실과 다르게 기재된 경우의 매입세액은 매출세액에서 공제하지 아니한다. 다만, 대통령령이 정하는 경우의 매입세액은 제외한다』고 규정하고, 같은 법 시행령 제60조【매입세액의 범위】제2항 제2호 및 제3호에서『법 제17조 제2항 제1호의 2 단서에 규정하는 대통령령이 정하는 경우는 법 제16조 제1항의 규정에 의하여 교부받은 세금계산서의 필요적 기재사항 중 일부가 착오로 기재되었거나 당해 세금계산서의 그 밖의 필요적 기재사항 또는 임의적 기재사항으로 보아 거래사실이 확인되는 경우 및 재화 또는 용역의 공급시기 이후에 교부받은 세금계산서로서 당해 공급시기가 속하는 과세기간내에 교부받은 경우로 한다』고 규정하고 있다. 부가가치세법 제6조 【재화의 공급】제1항에서『재화의 공급은 계약상 또는 법률상의 모든 원인에 의하여 재화를 인도 또는 양도하는 것으로 한다』고 규정하고, 그 제6항 제2호에서『사업을 양도하는 것으로서 대통령령이 정하는 것은 재화의 공급으로 보지 아니한다. 다만, 사업자가 제16조의 규정에 의한 세금계산서를 교부한 경우로서 대통령령이 정하는 경우를 제외한다』고 규정하고 있다. 같은 법 시행령 제17조【담보제공·사업양도 및 조세의 물납】 제2항에서『법 제6조 제6항 제2호 본문에서“대통령령이 정하는 것”이라 함은 사업장별로 그 사업에 관한 모든 권리와 의무를 포괄적으로 승계시키는 것(법인세법 제46조 제1항 의 요건을 갖춘 분할의 경우를 포함하되, 일반과세자가 간이과세자에게 사업을 양도하는 경우를 제외한다)을 말한다. 이 경우 그 사업에 관한 권리와 의무 중 다음 각호의 것을 포함하지 아니하고 승계시킨 경우에도 당해 사업을 포괄적으로 승계시킨 것으로 본다.

3. 당해 사업과 직접 관련이 없는 토지·건물 등에 관한 것으로서 재정경제부령이 정하는 것』이라고 규정하고, 그 제3항에서『법 제6조 제6항 제2호 단서에서“대통령령이 정하는 경우”라 함은 사업양도자가 법 제15조의 규정에 의하여 거래징수한 세액을 법 제18조 또는 법 제19조의 규정에 의하여 신고납부한 경우를 말한다』고 규정하고 있다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 쟁점세금계산서를 공급시기가 사실과 다른 것으로 보아 전액 매입세액불공제하여 과세한 처분에 대하여 살펴본다. 청구인이 제시한 공사도급계약서, 일반건축물관리대장 등에 의하면, 1998.11.18. 청구인은 청구외법인(○○○도 ○○○시 ○○○구 ○○○동 ○○○ 소재)과 1998.12.27∼1999.7.30.을 공사기간으로, 525,000,000원(부가가치세 별도)을 공사금액으로 하되, 그 부가가치세액 52,500,000원은 건축주가 50%를 부담하기로 하는 공사도급계약을 체결하였고, 15,000,000원은 선급금으로 지급하고 나머지 기성고대금은 공정율에 따라 6회에 걸쳐 지급하기로 약정하였으며, 신축공사의 착공일자는 1998.12.24.이고, 그 허가일자는 1999.2.27.이며, 1999.9.14.에 쟁점건물의 사용승인 및 청구인명의로 소유권보존등기를 경료한 것으로 나타나고, 청구인이 쟁점건물의 사용승인일 직전인 1999.9.10. 청구외법인으로부터 쟁점세금계산서 1매(공급가액: 475,000,000원)를 교부받아 매출세액에서 공제되는 매입세액으로, 청구외법인은 매출과세표준으로 하여 1999년 2기분 부가가가치세를 각각 신고·납부하였음이 결정결의서 등 관련서류에 의하여 확인된다. 그런데, 이 건 처분청의 세무조사당시 청구인이 제출한 확인서에 "청구외법인에게 도급 준 토목공사는 1998.11.18. 시작하여 1999년 1월경 완료하였고, 골조공사는 1999년 2월경 착수하여 같은 해 5월경 완료하였으며, 공사대금 결제는 15,000,000원을 계약금으로 지급하고 나머지 금액은 공정율에 따라 지불한 후 1999.10.1. 쟁점세금계산서 1매를 수취한 사실이 있고, 1999년 8월에 실내공사 등 모든 공사를 완료하여 1999.9.15. 사용승인을 얻어 같은 날짜에 영업을 개시하였다"라고 기재되어 있어, 청구인이 공사계약서와 같이 1998년 11월경에 착공은 하였으나, 세무조사당시 제출한 바 있는 확인서의 내용과는 달리, 일반건축물관리대장에 1998.12.24.을 착공일자로, 그 다음해인 1999.2.27.을 허가일자로 기재된 점을 감안하면, 청구주장과 같이 신축공사의 착공시점이 동절기일 뿐 아니라 인근주민의 민원야기 등으로 인하여 공사가 다소 지연됨에 따라 계약서의 공사기간인 1999.7.30.까지 준공하지 못하다가, 청구인이 기성고대금을 지급하고 쟁점세금계산서 1매를 수취한 1999년 2기 과세기간인 1999.9.14.에야 쟁점건물을 준공하여 그 사용승인을 득하고 같은 날짜에 영업을 개시한 것으로 보여진다. 이외에도, 처분청은 세무조사당시 청구외법인이 쟁점건물의 토목공사, 골조공사 및 외장공사 등을 시공한 것으로 확인한 반면, 청구인으로부터 제출받은 확인서에는 토목공사와 골조공사에 관한 조사내용만이 나타나고, 외장공사의 시공사실이나 각 건설공사대금의 지급사실 등에 관한 별다른 확인조사내용의 제시가 없는 점 등으로 미루어, 당해 건설공사용역제공의 완료일이나 공사대금지급기일과 지급액 등이 분명하지 아니하여 그 공급시기를 확정하기 어렵다. 전시한 부가가치세법 각 조항을 모아보면, 건설공사계약시에 완성도에 따라 기성고를 수차에 걸쳐 지급받기로 하였으나 그 지급일을 명시하지 아니한 경우에 공사기성고가 결정되어 그 대금을 지급받을 수 있는 날을 그 공급시기로 보는 것이며, 건설공사기간에 대한 약정만 체결하고 대금지급기일에 관한 약정이 없는 건설용역의 경우 그 공급시기는 당해 공사에 대한 건설용역의 제공이 완료되는 때이나, 당해 건설용역제공의 완료여부가 불분명한 경우의 공급시기는 준공검사일(사용승인일)이라 할 것이다. 그렇다면, 쟁점세금계산서를 발행한 (주)○○○건설과 체결한 공사계약서에 공사대금과 공정율에 따른 공사기성고의 지급 및 공사기간 등에 관한 내용만 명시되어 있을 뿐, 구체적인 지급기일이나 지급액 등에 관한 약정이 없으며, 각 건설용역제공의 완료여부 또한 불분명한 이 건의 경우, 기성고대금을 지급하고 세금계산서 1매를 수취하였으며, 쟁점건물의 사용승인일(소유권보존등기일)인 1999.9.14.이 속하는 과세기간을 당해 건설용역의 공급시기로 봄이 타당하므로, 1999년 2기 과세기간분 공사대금 270,000,000원(공급가액)에서 청구인이 부담(2분의 1)하기로 약정한 부가가치세액에 대해 매입세액으로 공제함이 타당하다고 판단된다.

(2) 쟁점건물의 양도를 사업의 양도양수로 볼 수 있는지의 여부에 대하여 살펴본다. 처분청이 제시한 조사관련서류에 의하면, 2000.9.26∼2000.11.20 기간동안 쟁점건물의 신축공사와 관련한 세무조사결과, 1999년 4월경 임대보증금 1,000,000,000원에 월 임대료 18,000,000원으로 하되, 월 임대료는 2000년 3월부터 수령하는 것으로 하여 쟁점건물에 대한 임대차계약을 청구인과 청구외 ○○○간에 체결하였고, 2000.10.4 쟁점건물과 그 부속토지를 포함한 3필지의 토지가 청구외 ○○○와 그의 처(妻)인 ○○○(주소지가 국외로 되어 있고, 이하 "양수자들"이라 한다) 등 2인명의로 소유권이전등기된 데 대하여, 청구인이 그 기간동안 임대수입금액을 신고누락하였을 뿐만 아니라 쟁점건물의 양도가 사업의 양도양수에 해당하지 않는 것으로 보아 안분계산한 공급가액을 과세표준으로 하여 이 건 부가가치세를 부과하였고, 임차인 ○○○가 1999년 9월부터 쟁점건물에서 실제 여관업을 영위한 것으로 보아 사업자등록을 직권등록한 다음, 신고누락한 수입금액을 그의 또다른 사업장(○○○시 ○○○구 소재 "○○○"여관)의 수입금액과 합산하여 부가가치세를 부과한 한편, 이 건 심리일 현재까지 ○○○에 대한 사업자등록이 말소되지 아니하였음이 확인된다. 그리고 우리 심판원에서 세무조사당시 세무공무원이 임차인의 여관업 영위사실에 대한 확인내용을 처분청에 공문으로 조회(국심46830-290, 2001.3.20)한 결과, 마지막 입회조사시점(2000.10.5)에서 ○○○가 실제 여관업을 영위하였음이 확인된 점을 감안하면, 쟁점건물이 양수자들명의로 소유권이전등기가 경료되어 그 경영자가 변경된 이후에도 계속하여 임대사업에 공하고 있었으며, 청구인이 1999년 3월경 ○○○와 임대차계약을 체결하면서 수령한 임대보증금(1,000,000,000원)에 대해 1999.4.14. 쟁점건물의 부속토지에 대하여 근저당권이 설정(○○○를 근저당권자로, 채권최고액 1,000,000,000원)된 후 소유권이전등기가 경료된 후 현재까지 해지되지 아니하였으며(그 승계사실이 처분청이 징구한 양수자들의 확인서에 나타남), 1999.11.30. 청구인이 양수자들과 쟁점건물 및 그 부속토지 등 3필지의 토지를 포함한 부동산매매계약(가액: 2,570,000,000원)을 체결하고 양수자들명의로 소유권이전청구권가등기를 설정한 바 있어, 임대업에 관한 자산 및 부채가 양수자들에게 그대로 승계되었음을 알 수 있다. 부가가치세법상 사업의 포괄적 양도양수라 함은 사업장별로 그 사업에 관한 자산(권리)과 부채(의무)가 포괄적으로 양수인에게 인계되어 경영자만 바뀐 상태에서 사업의 동질성이 그대로 유지되는 것을 의미하는 것으로, 사업의 포괄적 양도양수에 해당하는지 여부를 판단함에 있어서는 매수인과 매도인간 사업의 양도양수에 관한 계약의 존재여부 등 형식적인 것보다는 사업의 양도양수에 관한 실질적인 요건에 의하는 것인 바(국심99경605, 199.10.13 같은 뜻임), 이 건 쟁점건물의 양도전후에 있어 임대차 및 이용현황이 동일하여 사업의 포괄적 양도양수로 인정되므로, 안분계산한 쟁점건물의 공급가액을 과세표준에서 제외함이 타당하다고 판단된다.

(3) 쟁점금액을 신고누락한 임대수입금액으로 보아 과세한 처분의 당부에 대하여 살펴본다. 위의 사실관계에서 살펴본 바와 같이, 1999년 4월경 청구인은 임차인인 ○○○와 쟁점건물에 대한 임대차계약(임대보증금 1,000,000,000원, 월 임대료 18,000,000원)을 체결하였으나, 2000년 3월부터 월 임대료를 수령하였다고 처분청에 제출한 확인서에서 스스로 밝힌 바 있는 반면에, 이 건 심판청구시 청구인이 월 임대료를 수령한 바 없다는 주장일 뿐, 그 사실여부를 확인할 수 있는 신빙성 있는 거증자료를 제시하지 못하고 있으므로, 처분청이 쟁점금액을 신고누락한 임대수입금액으로 보아 이 건 부가가치세를 과세한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.

• 라. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구법인 주장이 일부 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호 및 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.