토지무상사용권리의 증여의제를 적용할지 여부

심판청구번호 국심2001서 0225(2001. 7. 6) 의 부 청구외 ○○○, 청구인의 형 청구외 ○○○, ○○○과 공동으로 ○○○시 ○○○구 ○○○동 ○○○ 대지 471.9㎡(청구인의 모 청구외 ○○○ 94.38㎡, 청구인, 청구외 ○○○, ○○○ 각 125.84㎡ 소유) 및 같은 곳 ○○○ 대지 541.7㎡(청구외 ○○○ 소유)에 1998.9.4 지하1층·지상4층의 건물을 신축하였다. 처분청은 청구인이 청구인의 부모 소유의 토지를 무상으로 사용하고 있는 것으로 보아 상속세및증여세법 제37조 토지무상사용권리의 증여의제 규정을 적용하여 2000.10.27 청구인에게 1998년 귀속 증여세 220,730,010원을 결정고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 2001.1.13 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 청구인은 토지 소유자인 청구인의 부모와 토지사용에 대하여 임대차계약을 체결하였고, 청구인의 부모는 토지임대수입에 대하여 종합소득세 및 부가가치세를 신고납부하였는 바, 이 건은 유상임대에 해당하므로 토지무상사용권리에 대한 증여의제 규정을 적용하는 것은 부당하고, 상속세및증여세법 제37조 제2항 에 "소득세가 부과되는 경우에는 증여세를 부과하지 아니한다"고 규정하고 있으므로 증여세 부과처분은 부당하다. 또한, 토지의 무상사용이익을 무조건 민법상 지상권의 존속기간인 30년으로 의제한 법시행령 제27조 제5항의 규정은 전체적으로 모법인 법 제37조 제3항의 위임범위를 일탈하여 무효라고 보아야 할 것이므로 위 시행령 규정에 근거하여 토지무상사용이익을 30년간 증여한 것으로 간주하여 부과한 처분은 위법하다.
• 나. 처분청 의견 청구인의 부모와 청구인은 증여세 조사착수시점(1999.12.11) 이전에 토지임대차계약을 체결한 사실이 없고, 토지임대수입에 대하여 부가가치세와 소득세를 납부하지 아니하다가 이 건 조사에 의한 증여세를 면할 목적으로 부가가치세는 사업자미등록상태로 1999.2기분 227,960원, 2000.1기분 126,570원을 형식적으로 납부하고, 종합소득세는 수정신고 형식으로 2000.1월 납부한 사실로 보아 조사착수시점 이전에는 토지를 무상사용한 것이 분명하므로 관련법령에 의하여 이 건 증여세를 부과한 것은 정당하다.

• 가. 쟁점 이 건은 청구인이 청구인의 부모 소유의 토지를 무상으로 사용하고 있는 것으로 보아 상속세및증여세법 제37조 의 토지무상사용권리의 증여의제에 관한 규정을 적용하여 증여세를 부과한 처분이 정당한지 여부를 가리는데 있다.
• 나. 관계법령

(1) 상속세및증여세법(1996.12.30 법률 제5193호로 개정된 것) 제37조 제1항에 건물(당해 토지소유자와 함께 거주할 목적으로 소유하는 주택을 제외한다)을 소유하기 위하여 특수관계에 있는 자의 토지를 무상으로 사용하는 경우로서 대통령령이 정하는 경우에는 당해 토지무상사용이익을 토지소유자로부터 증여받은 것으로 본다고 규정하고 있고, 같은조 제2항에 제1항의 규정을 적용함에 있어서 사업자인 토지소유자에게 당해 토지를 무상으로 사용하게 하는 데에 대하여 소득세가 부과되는 경우에는 증여세를 부과하지 아니한다고 규정하고 있으며, 같은조 제3항에 제1항 및 제2항의 규정을 적용함에 있어서 특수관계에 있는 자의 범위, 증여시기, 주택의 범위, 토지무상사용이익의 계산방법 기타 필요한 사항은 대통령령으로 정한다고 규정하고 있다.

(2) 같은법 시행령(1998.12.31 대통령령 제15971호로 개정되기 전의 것) 제27조 제1항에 법 제37조 제1항에서 "대통령령이 정하는 경우"라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 경우를 말한다고 규정하면서 그 제1호에 특수관계에 있는 자의 토지위에 건물을 신축하여 사용하는 경우를 규정하고 있고, 같은조 제2항에 제1항 및 법 제37조 제1항의 규정을 적용함에 있어서 토지무상사용권리의 증여시기는 다음 각호의 1에 의한다고 규정하면서 그 제1호에 제1항 제1호의 경우에는 사용검사필증 교부일. 다만, 사용검사전에 사실상 사용하거나 사용승인을 얻은 경우에는 그 사실상의 사용일 또는 사용승인일로 하고 건축허가를 받지 아니하거나 신고를 하지 아니하고 사용하는 건축물에 있어서는 그 사실상의 사용일로 한다고 규정하고 있으며, 같은조 제3항에 제1항 및 법 제37조 제1항에서 "특수관계에 있는 자"라 함은 다음 각호의 1의 관계에 있는 자를 말한다고 규정하면서 그 제2호에 직계존비속 및 그 배우자를 규정하고 있고, 같은조 제5항에 법 제37조 제1항의 규정에 의한 토지무상사용이익은 다음의 산식에 의하여 계산한 가액에 의한다. 건물이 정착된 토지 및 당해 건물에 부수되는 토지의 가액×1년간 토지사용료를 감안하여 총리령이 정하는 율×제51조 제1항의 규정에 의한 지상권의 잔존연수라고 규정하고 있다. 같은법 시행령 제51조 제1항에 법 제61조 제5항의 규정에 의한 지상권의 가액은 지상권이 설정되어 있는 토지의 가액에 총리령이 정하는 율을 곱하여 계산한 금액을 당해 지상권의 잔존연수를 감안하여 총리령이 정하는 방법에 의하여 환산한 가액에 의한다. 이 경우 그 잔존연수에 관하여는 민법 제280조 및 제281조에 규정된 지상권의 존속기간을 준용한다고 규정하고 있고, 같은법 시행규칙 제10조에 영 제27조 제5항 산식에서 "총리령이 정하는 율"이라 함은 연간 100분의 2를 말한다고 규정하고 있으며, 민법 제280조 제1항 에 계약으로 지상권의 존속기간을 정하는 경우에는 그 기간은 다음 연한보다 단축하지 못한다고 규정하면서 그 제1호에 석조, 석회조, 연와조 또는 이와 유사한 견고한 건물이나 수목의 소유를 목적으로 하는 때에는 30년이라고 규정하고 있다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인, 청구인의 부 청구외 ○○○, 청구인의 형 청구외 ○○○, ○○○ 4인은 공동으로 ○○○시 ○○○구 ○○○동 ○○○ 대지 471.9㎡(청구인의 모 청구외 ○○○ 94.38㎡, 청구인, 청구외 ○○○, ○○○ 각 125.84㎡ 소유) 및 같은 곳 ○○○ 대지 541.7㎡(청구외 ○○○ 소유)에 지하1층·지상4층의 건물을 신축하기로 하고, 1992.12.31 공사를 개시하여 연면적 1,297.65㎡의 건물을 완공하여 관할 구청장으로부터 1998.9.4 건물사용승인을 받았는 바, 이에 대하여는 청구인과 처분청간에 다툼이 없다.

(2) 1998.12.28 청구외 ○○○는 위 ○○○ 대지를 청구외 ○○○에게 66㎡, 청구인과 청구외 ○○○, ○○○, ○○○에게 각 43㎡를 증여하였고, 1999.2.25 청구인과 청구외 ○○○, ○○○, ○○○은 위 건물을 각 4분의1 지분으로 하여 소유권보존등기를 하였음이 등기부등본에 의하여 확인된다.

(3) 송파세무서장은 1999.12.11 청구외 ○○○에 대한 증여세 조사에 착수하여 청구인과 청구외 ○○○, ○○○이 특수관계에 있는 부모 소유의 토지를 무상으로 사용하고 있는 사실을 확인하였고, 청구외 ○○○는 2000.1.22 확정신고기한이 경과한 1996, 1997, 1998년 귀속 종합소득세에 대하여 토지임대수입을 누락하였음을 이유로 수정신고를 하고 소득세(1996년 귀속 1,752,430원, 1997년 귀속 5,405,400원, 1998년 귀속 5,405,400원)를 납부하였으며, 1999.2기 부가가치세확정신고, 1999년 종합소득세확정신고시 토지임대수입에 대한 부가가치세와 종합소득세를 신고납부하였음이 처분청의 조사복명서와 신고서 등에 의하여 확인된다.

(4) 처분청은 송파세무서장으로부터 청구인의 토지무상사용 사실을 통보받아 전시한 법 제37조 및 시행령 제27조의 규정에 의하여 토지무상사용이익을 계산하여 청구인에게 이 건 증여세를 부과하였음이 결정결의서 등에 의하여 확인된다.

(5) 살피건대, 상속세및증여세법 제37조 제2항 은 사업자인 토지소유자에게 당해 토지를 무상으로 사용하게 하는 데에 대하여 소득세가 부과되는 경우에는 증여세를 부과하지 아니한다고 규정하고 있는 바, 여기서 소득세가 부과되는 경우라 함은 실질적으로 임대료를 받고 임대소득에 대한 소득세를 과세표준확정신고기한내에 신고납부하는 경우를 말한다고 할 것이다(국심 99구1692, 1999.11.30외 같은 뜻임). 이 건의 경우 청구인의 부모와 청구인간 토지가 유상으로 임대된 것으로 볼 만한 객관적인 증빙이 없어 청구인이 실지 임대료를 지급한 것으로 보기 어려우므로 청구인의 부가 수정신고로 신고납부한 부가가치세 및 소득세는 실제로 임대소득 없이 이 건 증여세를 회피하기 위하여 납부한 것으로 보여진다. 따라서 청구인의 부가 토지임대소득에 대하여 소득세를 납부하였으므로 이 건 증여세를 부과할 수 없다는 청구주장은 받아들이기 어려운 것으로 판단된다. 한편, 상속세및증여세법 제37조 제3항 의 토지무상사용이익의 계산방법에 대하여 대통령령으로 정한다는 규정에 의하여 같은법 시행령 제27조 제5항 및 제51조 제1항에 토지무상사용이익계산시 지상권 잔존연수에 관하여 민법 제280조 및 제281조에 규정된 지상권의 존속기간을 준용하도록 규정하고 있고, 민법 제280조 및 제281조에 의하면 30년을 지상권의 존속기간으로 하도록 되어 있으므로 처분청이 토지무상사용이익을 계산하면서 지상권의 잔존연수를 30년으로 적용한 것은 적법한 것으로 판단되고(국심 2000중977, 2000.10.11외 같은 뜻임), 상속세및증여세법시행령 제27조 제5항 의 규정이 법 제37조 제3항의 위임범위를 일탈하여 무효라는 청구주장은 이유없는 것으로 판단된다.

• 라. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의거 주문과 같이 결정한다.