신고된 실질거래가액과 달리 확인된 실질거래가액과세가 정단한지 여부

심판청구번호 국심2001서 0175(2001. 4. 9) 도 ㅇㅇ시 ㅇㅇ읍 ○○○리 ○○○에 본점을 두고 건설업을 영위하고 있는데, 관계회사인 ○○○유통주식회사(이하 "○○○유통"이라 한다)가 발주한 경기도 ㅇㅇ시 ㅇㅇ구 ○○○동 ○○○ 소재 ○○○마트 ○○○점 신축공사 중 토공사는 ○○○종합건설주식회사(관계회사이며 이하 "○○○건설"이라 한다)와 공동으로 수주하고, 골조 및 마감공사(토공사와 함께 이하 "쟁점공사"라 한다)는 1997.7.31 단독으로 수주한 사실이 있다. 처분청은 서울지방국세청장의 청구법인에 대한 특별조사 결과 청구법인이 쟁점공사의 1998사업연도 수입금액을 작업진행율에 의하여 산정함에 있어서 1998.12.31까지의 공사비 누계액을 16,542,560,209원으로 보아 작업진행율 87.21%를 적용(심판청구시에는 81.62%를 주장)하였으나, 청구법인이 ○○○유통에게 16회에 걸쳐 청구한 기성고청구서에 의한 공사원가가 21,633,049,090원이고, 이에 따라 작업진행율을 계산하면 91.95%가 되므로 1998사업연도까지의 수입금액 누계가 22,074,436,500원으로 산출되므로 청구법인이 기 신고한 바 있는 1997사업연도 수입금액 6,115,205,283원을 차감한 15,959,231,217원이 1998사업연도 수입금액임에도 청구법인은 13,505,958,195원만을 신고하여 2,453,273,022원을 과소신고하였다고 하여 2000.10.2 청구법인에게 1998사업연도 법인세 906,240,190원을 결정고지하였다. 청구법인은 이에 불복하여 2000.11.22 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

• 가. 청구법인 주장 처분청은 쟁점공사의 작업진행율을 91.95%로 산출하여 1998사업연도의 수입금액을 계산하였으나, 쟁점공사에 1998.12.31까지 투입된 공사비 누계가 19,204,104,269원이므로 작업진행율은 81.62%가 되는 바, 이를 적용하여 1998사업연도의 수입금액을 계산하면 13,479,308,117원이 된다. 따라서 청구법인이 1998사업연도에 쟁점공사의 수입금액을 과다신고하였을 뿐 아니라 처분청의 과세처분에 따르는 경우 1999사업연도에는 청구법인이 쟁점공사에서 손실이 발생하는 바, 이는 공사기간동안 완성도를 기준으로 하여 수익과 비용을 각 사업연도에 계상하게 하는 법인세법시행령 제69조 의 취지에도 위배되므로 처분청의 이 건 과세는 부당하다.
• 나. 처분청 의견 1998사업연도말까지 쟁점공사의 총공사비누적액은 기성고청구서의 공사비를 집계하면 21,633,049,090원으로 작업진행율이 91.95%임에도 청구법인은 쟁점사업연도인 1998사업연도의 법인세 신고시 쟁점공사의 수입금액을 작업진행율 87.21%를 적용하여 계산함으로써 수입금액 2,453,273,022원을 과소신고하였다. 따라서 처분청이 청구법인이 수입금액을 과소신고한 것에 대하여 이 건 과세한 처분은 정당하다.

• 가. 쟁점 처분청이 쟁점공사의 기성고청구서상 공사원가에 의하여 계산한 작업진행율(91.95%)에 의하여 청구법인의 1998사업연도 수입금액을 산정한 것이 정당한지 여부를 가리는데 있다.
• 나. 관련법령

(1) 법인세법(1998.4.10 법률 제5533호로 개정된 것) 제17조【손익의 귀속시기 및 취득가액의 계산】제1항은 내국법인의 각 사업연도의 익금과 손금의 귀속사업연도는 그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도로 한다고 규정하고 있으며, 제4항은 제1항의 규정에 의한 손익의 귀속사업연도와 제2항의 규정에 의한 취득가액의 계산 기타 자산·부채 등의 평가에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다고 규정하고 있다.

(2) 법인세법시행령(1998.2.24 대통령령 제15686호로 개정된 것) 제36조【손익의 귀속사업연도】제1항은 법 제17조 제1항 및 제4항의 규정에 의한 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도는 다음 각 호에 의한다. (1∼6호 생략)

7. 건설 또는 제조에 관하여 계약기간이 1년 이상인 장기도급계약을 체결한 경우에 그 목적물의 건설 또는 제조의 착수일이 속하는 사업연도부터 그 목적물의 인도일이 속하는 사업연도까지의 각 사업연도의 손익은 재정경제부령이 정하는 바에 의하여 그 목적물의 건설 또는 제조를 완료한 정도를 기준으로 하여 계산한 수익과 비용을 당해 사업연도의 익금과 손금에 각각 산입한다. 다만, 그 목적물의 건설 또는 제조를 완료한 정도를 계산할 수 없다고 인정되는 경우로서 총리령이 정하는 경우에는 그 목적물의 인도일이 속하는 사업연도의 익금과 손금에 각각 산입한다고 규정하고 있다.

(3) 법인세법시행규칙(1998.8.22 재정경제부령 제41호로 개정된 것) 제14조의 3 【작업진행률의 계산등】제1항은 영 제36조 제1항 제7호에서 "재정경제부령이 정하는 바에 의하여 그 목적물의 건설 또는 제조를 완료한 정도"라 함은 다음 산식에 의하여 계산한 비율(이하 "작업진행률"이라 한다)을 말한다. 이 경우 "총공사예정비" 라 함은 건설업회계처리기준을 적용하여 도급계약당시 추정한 공사원가에 당해 사업연도말까지의 변동상황을 반영하여 합리적으로 추정한 공사원가를 말한다. 작업진행률 = { { 당해~사업연도말까지} atop {발생한~총공사비누적액 } } over { 총공사예정비} 구 분 청 구 법 인 처 분 청 1998.12월말 현재 총공사비 누적액(A) 계 19,204,104,269: 결산서상 계상된 공사원가

• 1997년도 청구법인(3,205,495,019),

○○○건설(2,661,544,060)

• 1998년도 청구법인(13,337,065,190) 계 21,633,049,090: 청구법인의 기성고내역서에서 산정한 공사원가로서 청구법인이 확인한 것 ※ 기성금액에서 제세공과금 및 이윤을 제외 총공사예정비(B) 23,526,860=도급금액(D)×0.98 23,526,860=도급금액(D)×0.98 작업진행율 (C=A/B) 81.62%= 19,204,104,319(A)/23,526,860,000(B) 91.95%= 21,633,049,090(A)/23,526,860,000(B) 도급금액(D) 계 24,007,000,000

• 골조 및 마감공사(1998.10월 1차 변경계약 금액 19,840,000,000)

• 토공사(4,167,000,000) 계 24,007,000,000 1998년말까지 수입금액 누계액(C×D) 19,594,513,400 22,074,436,500 1997사업연도 수입 계 6,115,205,283(결산서상 수입금액)

• 청구법인(3,374,205,283),

• ○○○건설(2,741,000,000) 6,115,205,283 1998사업연도 수입 13,479,308,117(법인세신고시는 13,505,958,195) ※ 따라서 작업진행율에 의하면 26,650,078원을 과다신고하였다고 주장 15,959,231,217 ※ 따라서 쟁점작업진행율에 의하면 청구법인이 2,453,273,022원을 과소신고한 것으로 봄

(2) 청구법인은 쟁점공사 중 토공사를 1997.2.20 도급금액 4,167,000,000원(공급가액)에 ○○○건설과 공동수주(청구법인 도급금액 1,426,000,000원, ㅇㅇ건설 도급금액 2,741,000,000원)하였고, 골조 및 마감공사는 청구법인 단독으로 1997.7.31 도급금액 11,930,000,000원(공급가액)에 수주하였다가 1998.10.1 도급금액을 19,840,000,000원으로 변경하였으며, 1999.1.15 다시 17,929,000,000원으로 변경하였다.

(3) 위 표에서 본 바와 같이 쟁점공사의 도급금액이 24,007,000,000원이고, 총공사예정비가 23,526,860원(도급금액×0.98)인 것과 청구법인의 1997사업연도 결산서상 수입금액이 6,115,205,283원인 것에 대하여는 청구법인과 처분청간에 다툼이 없다.

(4) 따라서 청구법인과 처분청간에 다툼이 있는 부분은 쟁점공사의 작업진행율에 영향을 미치는 1998.12월말까지의 쟁점공사의 총공사비 누적액이 얼마인지에 있으므로 이하 이에 대하여 본다. (가) 청구법인은 1998.12월말까지의 총공사비누적액은 청구법인의 결산서에 계상된 공사원가인 19,204,104,269원이며, 처분청이 과세근거로 한 기성고내역서는 실제 작업공정과는 달리 IMF 이후 금융시장의 자금경색으로 자금차입이 어려워 은행으로부터의 차입을 위하여 과다하게 청구된 것이므로 작업진행율의 근거자료가 될 수 없다고 주장하고 있다. (나) 이에 대하여 처분청은 쟁점공사의 1998.12월말까지의 총공사비누적액을 21,633,049,090원으로 보아 과세한 것은 청구법인이 ○○○유통에 청구한 기성청구에 첨부된 기성고내역서상 기성금액에서 제세공과금 및 이윤을 제외한 금액이고, 청구법인 경리부 차장 ○○○이 이를 확인하였으므로 정당하다는 것이다. (다) 살피건대 청구법인의 1998사업연도 결산보고서의 매출액 명세에 나타난 현장별 공사원가를 근거로 한 당해 사업연도말까지의 총공사비누적액(ㅇㅇ건설분 2,661,544,060원 포함)은 19,204,104,269원이고, 청구법인이 쟁점공사의 발주자인 ○○○유통에 16회에 걸쳐 청구한 기성고내역서에 의하면 1998.12.31까지 총공사비누적액이 21,633,049,090원으로 ○○○유통은 청구법인이 신청한 기성금을 지급하였다. 그러하다면 청구법인은 쟁점공사의 기성고는 IMF이후 금융시장의 자금경색으로 자금차입이 어려워 은행으로부터의 차입을 위하여 과도하게 청구된 것이라고 주장하고 있으나 이를 입증할 수 있는 증빙 등을 제시하지 아니하고 있으므로 신빙성이 없는 것으로 보이는 반면, 청구법인이 신청한 기성고내역서는 공사비 지출을 사실대로 작성한 것으로 보이는 바, 처분청이 기성고내역서의 공사원가를 총공사비누적액으로 본 것은 정당하다고 판단된다. (라) 나아가 청구법인은 2000.10.30 처분청에게 1999사업연도 과세표준 및 세액경정청구를 하였는데, 그 내용은 청구법인이 당초 쟁점공사와 관련하여 1999사업연도분 수입금액을 2,474,836,522원으로 신고하였으나, 이후 처분청이 이 건 작업진행율을 재산정하여 1998사업연도의 수입금액에 2,453,273,022원을 익금산입하였는 바, 이중과세를 피하기 위하여 2,453,273,022원을 감액하여 달라는 것으로 이에 대하여 처분청은 2000.11.13 경정감하여 법인세 466,750,943원을 환급결의한 사실도 있다. 따라서 처분청이 쟁점공사의 기성고청구서상 공사원가에 의하여 작업진행율 91.95%를 계산하여 청구법인의 1998사업연도 수입금액을 결정하여 과세한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.

(5) 또한, 청구법인은 이 건 과세에 따르면 쟁점공사의 경우 1999사업연도는 공사손실 1,392,484,368원이 발생하기 때문에 법인세법시행령이 장기도급계약의 경우 공사기간 동안 일정한 수익과 비용을 해당 사업연도의 익금과 손금에 계상하고자 하는 입법취지에 위배된다고 주장하고 있다. 그러나 전시한 바와 같이 청구법인이 당초 산출하여 적용한 작업진행율이 잘못되었는 바, 처분청이 작업진행율을 재산정하여 이 건 과세사업연도의 수입금액을 증액한 것은 적법한 것이며, 1999사업연도에 쟁점공사에서 공사손실이 발생한 것은 쟁점공사의 경우 청구법인이 1999.1.15 제2차 변경계약을 하면서 도급금액을 제1차 변경계약 당시의 도급금액 19,840,000,000원에서 17,929,000,000원으로 1,911,000,000원을 감액하였기에 발생한 것으로 보이는 바, 청구법인의 주장은 이유가 없다고 판단된다.

• 라. 따라서 이 건 심판청구는 심리결과 청구법인의 주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다. 2001년 4월 9일 주심국세심판관 문ㅇㅇ 배석국세심판관 박ㅇㅇ 권ㅇㅇ 옥ㅇㅇ라고 규정하고 있으며, 제2항은 영 제36조 제1항 제7호의 규정에 의하여 각 사업연도의 익금과 손금으로 산입하는 금액은 다음 각 호의 산식에 의한다.

1. 익 금 (1995. 3. 30 신설) 도급금액×작업진행률―직전사업연도말까지 수입계상액

2. 손 금 (1995. 3. 30 신설) 당해 사업연도에 발생된 총비용이라고 규정하고 있다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 청구법인은 1998사업연도의 수입금액을 계산함에 있어서 쟁점공사에 1998.12.31까지 투입된 공사비가 19,204,104,269원이므로 작업진행율이 81.62%가 됨에도 처분청이 작업진행율을 91.95%로 산출하여 1998사업연도의 수입금액을 계산한 것은 부당하다고 주장하는데 청구법인의 주장과 처분청의 처분을 비교하면 아래와 같다. 쟁점공사의 작업진행율 및 연도별 수입금액 비교표 (금액단위: 원)