종업원 주택자금 대출액의 업무무관가지급금 해당 여부

심판청구번호 국심2001서 0118(2001. 9.14) 0사업연도 법인세 18,730,070원 및 농어촌특별세 777,520원, 합계 19,507,590원, 1995.10.1∼1996.9.30사업연도 법인세 17,008,530원 및 농어촌특별세 856,460원, 합계 17,864,990원, 1996.10.1∼1997.9.30사업연도 법인세 25,584,180원, 1997.10.1∼1998.9.30사업연도 법인세 42,048,820원 및 농어촌특별세 196,580원, 합계 42,245,400원, 1998.10.1∼1999.9.30사업연도 법인세 74,427,540원의 부과처분은,

1. 종업원에게 주택자금을 대출하고 당좌대월이자율을 적용하여 이자수익을 계상한 데 대하여 부당행위계산 부인하여 익금산입한 인정이자 46,797,363원(1994.10.1∼1995.9.30사업연도 13,165,227원, 1995.10.1∼1996.9.30사업연도 3,212,091원, 1996.10.1∼1997.9.30사업연도 7,120,426원, 1997.10.1∼1998.9.30사업연도 23,299,619원)은 익금불산입하여 각 사업연도 법인세 과세표준 및 세액을 경정·결정하고,

청구법인은 호주국에 본점을 두고 금융업을 영위하는 ○○○은행의 ○○○지점으로 국내에서 금융업을 영위하여 오면서 1994.10.1∼1995.9.30사업연도부터 1998.10.1∼1999.9.30사업연도 기간 중 종업원들에게 주택자금을 대출하고 국세청장이 고시하는 당좌대월이자율(11%∼20%)을 적용한 이자수익을 영업수익에 포함하였다. 이에 대하여 처분청은 청구법인의 일반적인 수신자금 이자율(12.8%∼25%)보다 낮은 이자율로 자기 종업원에게 배타적으로 행한 주택자금대출은 법인의 소득을 종업원에게 분여함으로서 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 경우에 해당된다하여 부당행위계산부인을 하여 인정이자를 익금산입처분하고, 청구법인의 주된 수익사업으로 볼 수 없는 자금대여이므로 업무무관 가지급금에 해당한다하여 지급이자를 손금불산입하여 2000.6.21 청구법인에게 1994.10.1∼1995.9.30사업연도 법인세 18,730,070원 및 농어촌특별세 777,520원, 합계 19,507,590원, 1995.10.1∼1996.9.30사업연도 법인세 17,008,530원 및 농어촌특별세 856,460원, 합계 17,864,990원, 1996.10.1∼1997.9.30사업연도 법인세 25,584,180원, 1997.10.1∼1998.9.30사업연도 법인세 42,048,820원 및 농어촌특별세 196,580원, 합계 42,245,400원, 1998.10.1∼1999.9.30사업연도 법인세 74,427,540원 등 총 179,629,700원을 결정·고지하였다. 청구법인은 이에 불복하여 2000.8.17 이의신청을 거쳐 2001.1.2 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

• 가. 청구법인 주장 청구법인은 "은행법에 의한 일반은행 업무"를 인가받은 금융기관으로 사용인에게 자금을 대여하는 것도 통상적인 대출로 업무와 관련된 거래이며, 쟁점대출에 대해 적정이자(국세청장이 고시한 당좌대월이자율에 상당하는 이자)를 이자수익으로 계상하여 당시 시중은행 금리보다 높은 이자율로 계상하였으므로 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 경우에 해당되지 아니하여 부당행위계산 부인대상이 되지 아니하며, 쟁점대출은 금융기관인 청구법인의 주된 수익사업에 포함되므로 업무무관 가지급금으로 보는 것은 부당하며, 콜머니 자금은 금융기관 특유의 초단기 자금거래인 바, 지급이자 손금불산입 대상 차입금에 해당되지 아니하므로 처분청의 인정이자계산 및 지급이자 손금불산입처분은 부당하다.
• 나. 처분청 의견 청구법인은 종업원에게 주택자금을 대출하고 국세청장이 정하는 당좌대월이자율만큼 이자를 수익으로 계상하였으나, 청구법인의 일반적인 수신자금이자율은 평균 12.8%∼25%로서 당좌대월이자율보다 현저하게 높으므로 법인의 소득을 종업원에게 분여하여 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 경우에 해당되어 부당행위계산 부인대상에 해당하며, 인정이자계산시 적용되는 이자율은 법인세법 시행령 제47조 제2항 의 규정에 따라 당좌대월이자율보다 높은 이자율의 차입금이 있는 때에는 그 차입금의 범위 안에서 당해 이자율에 의하여 계산한 이자상당액을 익금에 산입하도록 규정하고 있어 청구법인의 콜머니이자율을 적용하여 인정이자 계산한 당초처분은 정당하며, 청구법인은 기업금융만을 취급하고 일반개인에 대한 여·수신업무는 취급하지 않으므로 자기 종업원에게 행한 주택자금대출은 청구법인의 주된 수익사업으로 볼 수 없고, 주된 수익사업으로 볼 수 없는 자금대여의 경우에는 이자 수취여부에 관계없이 업무무관 가지급금에 해당되며, 콜머니 자금이 지급이자 손금불산입에서 제외되는 차입금에 해당하지 아니하므로 지급이자 손금불산입한 당초처분은 정당하다.

• 가. 쟁점 청구법인이 종업원에 대하여 주택자금을 대출하고 국세청장이 고시하는 당좌대월이자율을 적용하여 대출이자를 수취한 사실에 대하여 부당행위계산 부인하여 인정이자를 익금산입한 처분의 당부 및 업무무관가지급금으로 보아 지급이자를 손금불산입한 처분의 당부를 가리는데 있다.
• 나. 관련 법령 법인세법 제18조 의 3【지급이자의 손금불산입】제1항에서는 "다음 각호의 1에 해당하는 자산을 취득하거나 보유하고 있는 내국법인에 대하여는 각 사업연도에 지급한 차입금의 이자 중 대통령령이 정하는 바에 의하여 계산한 금액(차입금 중 당해 자산가액에 상당하는 금액의 이자를 한도로 한다)은 각 사업연도의 소득금액계산상 이를 손금에 산입하지 아니한다"라고 규정하면서, 제3호에서 "제20조의 규정에 의한 특수관계에 있는 자에게 업무와 관련없이 지급한 가지급금 등으로서 대통령령이 정하는 것"을 열거하고 있고, 같은 법 시행령 제43조의 2【지급이자의 손금불산입】제2항에서 "법 제18조의 3 제1항 제2호의 규정에 의한 업무와 관련없는 자산 및 동항 제3호의 규정에 의한 업무와 관련없이 지급한 가지급금 등의 범위는 다음과 같다"라고 규정하면서, 제2호에서 "법 제18조의3 제1항 제3호의 규정에 의한 업무와 관련없는 가지급금 등은 명칭여하에 불구하고 당해 법인의 업무와 관련이 없는 자금의 대여액(제19조 제3항 각호의 1에 해당하는 법인의 경우 주된 수익사업으로 볼 수 없는 자금의 대여액을 포함한다). (단서 생략)"라고 규정하고 있으며, 제8항에서는 …(중략)…, "법 제18조의 3의 차입금에는 제19조 제3항에 규정된 금융기관 등이 재정투융자특별회계법에 의한 재정투융자특별회계, 한국은행법에 의한 한국은행, 기타 재정경제부령이 정하는 기금 등으로부터 차입한 금액과 수신자금을 제외한다"라고 규정하고 있으며, 같은 법 시행규칙 제18조【지급이자의 손금불산입】제22항에서는 "영 제43조의 2 제8항에서 기타 총리령이 정하는 기금 등으로부터 차입한 금액이라 함은 다음 각호의 금액을 말한다"라고 규정하면서 제1호 국가 및 지방자치단체로부터 차입한 금액, 제2호 법령에 의하여 설치된 기금으로부터 차입한 금액, 제3호 외자도입법 또는 외국환관리법의 규정에 의한 외화차입금, 제4호 산업정책심의회의 의결에 의하여 조성된 자금으로서 투자촉진을 위한 특별설비자금용도의 차입금을 열거하고 있다. 또한, 법인세법 제20조 【부당행위계산의 부인】에서는 "정부는 대통령령이 정하는 바에 의하여 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령이 정하는 특수관계 있는 자와의 거래에 있어서 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산에 불구하고 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 있다"라고 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제46조【법인의 부당한 행위 또는 계산】제1항에서 "법 제20조에서특수관계 있는 자라 함은 다음 각호의 관계있는 자를 말한다"라고 규정하면서 제2호에서 "법인의 임원·사용인 또는 출자자의 사용인이나 사용인외의 자로서 법인 또는 출자자의 금전 기타 자산에 의하여 생계를 유지하는 자와 이들과 생계를 함께하는 친족"을 열거하고 있으며, 제2항에서 "법 제20조에서조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 경우를 말한다"라고 규정하면서 제7호에서 "출자자 등에게 금전 기타 자산 또는 용역을 무상 또는 낮은 이율·요율이나 임대료로 대부 또는 제공한 때.(단서 생략)"를 열거하고 있다. 같은 법 시행령 제47조【인정이자 등의 계산】제1항에서는 "출자자 등에게 무상 또는 총리령이 정하는 당좌대월이자율보다 낮은 이율로 금전을 대여한 경우에는 당좌대월이자율에 의하여 계산한 이자상당액 또는 이자상당액과의 차액을 익금에 산입한다"라고 규정하고 있으며, 제2항에서는 "출자자 등에게 금전을 대여한 경우 당좌대월이자율보다 높은 이자율의 차입금이 있는 때에는 제1항의 규정에 불구하고 그 차입금의 범위 안에서 당해 이자율에 의하여 계산한 이자상당액 또는 그 이자상당액과의 차액을 익금에 산입한다(단서 생략)"라고 규정하고 있다.
• 다. 판단 청구법인이 종업원에 대하여 주택자금을 대출하고 국세청장이 고시하는 당좌대월이자율을 적용하여 이자수익을 계상한 사실에 대하여 특수관계자간의 부당행위계산 부인을 하여 인정이자 익금산입한 처분의 당부 및 업무무관가지급금으로 보아 지급이자 손금불산입한 처분의 당부를 가려본다. 첫째, 처분청은 청구법인의 일반적인 수신자금 평균이자율을 금융기관의 초단기 자금조달 목적의 콜머니 이자율을 적용하여 과세대상기간 중 12.8%∼25% 수준(1995년 14.48%, 1996년 12.28%, 1997년 12.04%, 1998년 12.30%, 1999년 5.44%)으로 산정하였으며, 청구법인이 종업원들에게 쟁점주택자금을 대출하고 이자수익으로 계상한 이자율은 국세청장이 고시한 당좌대월이자율(11%∼20% 수준, 1995년 13%, 1996년 12%, 1997년 12%, 1998년 13∼20%, 199년 11∼13%)임이 처분청의 조사서 및 법인세 결의서에 의하여 확인된다. 둘째, 청구법인은 기업에 대한 여·수신업무만을 취급하며, 일반개인에 대한 여·수신업무는 취급하고 있지 아니한 사실에 대하여는 처분청 및 청구법인간 서로 다툼이 없다. 셋째, 청구법인은 청구법인의 종업원에 대하여 이자율을 1995.1.1 이후 매년 국세청장이 고시하는 당좌대월이자율 수준으로 변동금리를 적용하기로 하였으며, 매2월마다 원금과 이자 상당액을 급료에서 공제하기로 한 사실이 청구법인이 제시한 종업원에 보내는 내부 문건(Letter, 1995.1.1, 1996.1.1, 1997.1.1, 1998.1.1, 1998.7.1, 1998.10.1, 1999.7.1)에 의하여 확인되며, 청구법인의 급여명세서(Salary List)에 의하여 쟁점대출의 원금 및 이자를 공제한 사실이 확인된다. 넷째, 청구법인이 이자수익으로 계상한 쟁점 대출에 대한 이자율은 청구법인이 다른 대출금에 적용한 평균이자율(1995년 12.20%, 1996년 11.76%, 1997년 11.38%, 1998년 12.66%, 1999년 8.64%)보다 낮지 아니하며, 같은 기간의 일반시중은행의 소액가계대출 평균이자율(1995년 12.8∼15.5%, 1996년 12.26%, 1997년 12.30%, 1998년 15.21%)보다 낮지 아니한 이자율임이 ○○○은행의 조사통계월보에 의해 확인일 뿐 아니라 우리심판원이 확인한 국내 주요 시중은행(○○○, ○○○, ○○○, ○○○)이 가계자금대출시에 신용정도에 따라 적용하는 우대금리(1995년 8.5∼9.0%, 1996년 8.5∼9.0%, 1997년 8.25%∼11.50%, 1998년 9.75%∼11.50%)보다 높은 수준인 것으로 확인되고 있다. 다섯째, 은행법 제38조 【금지업무】를 보면 당해 금융기관의 임원 또는 직원에 대한 대출을 금지하면서 소액자금대출에 한하여 일부 허용하고 있는 것으로 규정되어 있다. 위와 같이 확인된 사실 등을 기초로 하여 먼저 이 건 거래에 대하여 부당행위계산 부인하여 인정이자 상당액을 익금산입 할 수 있는 것인지 여부를 살펴본다. 법인세법상 부당행위계산부인 제도는 특수관계자와의 거래에 있어 경제적 합리성이 결여된 비정상적인 거래형태를 통하여 소득을 부당히 감소시켰다고 인정될 경우 과세권자의 입장에서 객관적으로 타당하다고 보여지는 소득이 있었던 것으로 의제하여 과세함으로써 과세의 공평을 기하고 조세회피행위를 방지하고자 하는 것으로서 실질과세의 원칙에 근거를 두고 있다고 할 것이므로(대법원95누8751, 1996.7.26 등 같은 뜻), 특수관계자간의 구체적인 거래에 있어서 개별거래가 부당행위계산부인 대상이 되는지 여부는 외형적인 거래형태나 거래조건뿐만 아니라 개별적이고 구체적인 사실관계에 있어서의 실질내용을 파악하여 당해 거래가 경제적 합리성에 근거한 것인지 여부 등을 따져 판단하여야 할 것인 바, 청구법인이 종업원에게 대출한 주택자금에 대하여 당좌대월이자율을 적용하여 이자수익을 계상하였고, 종업원들에게 저리의 주택자금을 대여하기로 한 고용계약서에 의한 대출이자율과의 차액이자(4%, 9%, 11%)를 청구법인의 종업원의 급여에 가산하여 갑종근로소득세 등을 원천징수한 사실이 확인되므로 궁극적으로 청구법인은 국세청장이 고시하는 당좌대월이자율에 의하여 이자를 수취한 것으로 보아야 하며, 종업원으로부터 실지 수취하는 쟁점대출에 대한 이자율은 청구법인의 평균여신금리보다도 높을 뿐 아니라, 같은 기간의 시중은행의 소액가계대출 평균이자율 및 우대금리보다 높은 이자율임이 인정되므로 청구법인이 부담할 조세를 부당하게 감소시킨 것으로 보이지 아니한다. 따라서 청구법인이 종업원들에게 주택자금을 대출하고 당좌대월이자율을 적용하여 이자수익을 계상한 사실에 대하여 부당행위계산 부인대상으로 보지 아니하는 것이 타당한 것(같은 뜻, 국심82서564, 1982.7.21외 다수)으로 판단되므로 부당행위계산 부인을 하여 인정이자를 계산 익금산입한 처분은 부당하다 할 것이다. 한편, 위에서 살펴본 바와 같이 특수관계자에 해당하는 종업원들에게 자금을 대여한 사실이 인정되고, 은행법 제38조 에서 금융기관의 임원 또는 직원에 대한 대출은 소액대출을 제외하고 이를 금지하고 있으므로 종업원에 대한 대여를 금융기관의 주된 수익사업의 일부로 보기는 어렵다 할 것이며, 법인세법 시행령 제43조의2 제2항 제2호 에서 금융기관의 주된 수익사업으로 볼 수 없는 자금의 대여액은 업무무관 가지급금으로 보도록 규정되어 있어 청구법인의 차입금에 대하여 쟁점 대출금에 상당하는 금액의 지급이자를 손금불산입하는 것은 정당한 것으로 판단된다. 청구법인은 콜머니자금을 여·수신자금 균형유지를 위하여 금융기관 상호간에 이루어지는 초단기 자금이므로 법인세법 시행령 제43조 의 2 제8항 및 같은 법 시행규칙 제18조 제22항에서 규정하는 지급이자 손금불산입이 되는 차입금의 범위에서 제외되어야 한다고 주장하고 있으나, 콜머니자금은 금융기관이 주된 업무로서 수신하는 자금과 구별되는 일반차입금으로서 이는 금융기관이 아닌 법인의 차입금과 다를 바 없으며(같은 뜻, 대법97누11812, 1998.12.23), 법인세법 시행령 제43조 의 2 제8항 및 같은 법 시행규칙 제18조 제22항에서 규정하는 지급이자 손금불산입 대상에서 제외되는 차입금에 해당하지 아니하므로 콜머니자금를 지급이자 손금불산입 대상 차입금에 포함하여 지급이자 손금불산입액을 계산한 당초 처분은 정당한 것으로 판단된다.
• 라. 따라서 이 건 심판청구는 청구주장이 일부 이유 있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호 및 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.