세대를 생략한 단독상속해당 여부

심판청구번호 국심2001부 1376(2001.12.10) 163,962,000원의 부과처분은, 청구외 김○○○가 사망하여 청구외 강○○○(김○○○의 자부)이 대습상속한 청구외 송○○○(김○○○의 子로서 사망)의 법정상속지분만 청구인이 이를 상속받은 것으로 하여 그 과세표준과 세액을 경정하고,

2. 나머지 청구는 이를 기각합니다.

청구인은 1993.7.6. 청구외 강○○○(이하 "피상속인"이라 한다)의 양자로 입양되고, 피상속인이 1993.8.2.사망하자 피상속인의 시어머니인 망 청구외 김○○○의 소유인 제주도 서귀포시 ○○○동 ○○○, 대지 656.9 ㎡(이하 "쟁점토지"라 한다)를 1999.5.31. 협의분할에 의한 상속을 원인으로 청구인 앞으로 소유권이전등기를 하였으나, 상속세과세표준 및 세액신고는 하지 아니하였다. 처분청은 청구인이 강○○○으로부터 쟁점토지를 단독 상속받았다고 보아 2001.2.5. 청구인에게 1993년도 상속세 163,962,000원을 결정 고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 2001. 6. 14. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장

(1) 청구인이 호적상 양자로 입적한 것은 1993.7.6.이나 1979.10.14. 양조모 김○○○가 사망하기 훨씬 이전부터 집안 내부적으로 양자로 결정되어 사실상의 양자임이 선대의 묘지비문 등에 의하여 입증되고, 그 후 오랫동안 상속등기를 하지 아니하다가 김○○○가 사망하기 한달 전쯤에야 상속재산의 배분 문제 등을 대비하여 비로소 입양신고를 하고, 피상속인이 사망한 후 양고모인 송○○○, 송○○○ 및 양누이 송○○○가 위 입양사실을 인정하여 자기들의 법정상속지분을 협의분할에 의하여 포기함으로써 청구인이 이를 단독 상속등기 한 것인 바, 쟁점토지는 사실상 김○○○로부터 세대를 생략하여 청구인에게 직접 상속된 토지이고, 법정상속인의 상속포기는 상속개시 당시로 소급하여 그 효과가 발생하는 것이므로, 상속인인 청구인에게 상속세를 부과하는 것은 정당하나 국세부과제척기간이 경과한 후의 과세처분이므로 위법하다.

(2) 설사 김○○○ 사망 당시 사실상의 양자인 청구인을 상속인으로 보지 아니한다 하더라도, 협의분할약정서는 피상속인, 송○○○, 송○○○, 송○○○, 청구인의 5인으로 작성되었으나, 김○○○의 상속개시 당시는 피상속인, 송○○○, 송○○○, 송○○○ 4인이 공동상속인이 되는 것이고 피상속인의 상속개시 당시는 청구인과 송○○○ 2인이 공동상속인이 되는 것이다. 따라서 송○○○와 송○○○는 김○○○로부터 받은 쟁점토지의 지분을 청구인에게 증여하였고 송○○○의 경우 김○○○로부터 받은 지분은 청구인에게 증여하고 피상속인으로부터 받은 지분은 상속을 포기한 것이므로 쟁점토지 중 청구인이 상속받은 피상속인의 지분에 대하여 상속세를 부과하더라도 나머지 송○○○, 송○○○, 송○○○의 지분에 대해서는 증여세를 과세하여야 한다.

• 나. 처분청 의견 (1) 민법 제878조 에 의하면 입양은 호적법에 정한 바에 의하여 신고를 함으로써 그 효력이 발생하는 것이고, 같은법 제1060조, 제1065조, 제1070조에서 유언의 요식성, 유언의 보통방식, 구수증서에 의한 유언을 각각 규정하고 있는 바, 집안 내부적으로 입양관계를 결정하고 유언이 이루어졌다 하더라도 입양 신고일이 아닌 사실상의 입양일로 그 효력을 소급할 수는 없는 것이므로 양조모 김○○○의 사망일을 실질적인 상속개시일로 볼 수는 없어 청구인이 협의분할에 의한 상속으로 인하여 쟁점토지를 취득한 것에 대하여 국세부과제척기간이 경과하였다는 주장은 이를 받아들일 수 없다.

(2) 쟁점토지의 협의분할 시점인 1999.5.15.(소유권이전등기는 1999.5.31.)에는 당초 공동상속인인 피상속인이 1993.8.2. 이미 사망하여 상속인인 청구인이 협의분할에 참여할 권리가 있는 것이고, 위 적법한 협의분할에 의하여 쟁점토지는 김○○○의 사망일(1979.10.14.)로 소급하여 피상속인이 단독 상속 받았고, 협의분할에 의하여 이를 다시 피상속인의 상속인인 청구인이 재차 단독상속 받았으며, 소유권이전등기도 그에 따라 적법·유효하게 한 것이므로 청구인에게 부과한 당초 처분은 정당하다.

• 가. 쟁점

① 청구인이 쟁점토지를 전소유자인 양조모 김○○○의 사망일로 소급하여 상속받은 것으로 볼 수 있는지 여부 (주위적 청구) ⸂ 청구인이 쟁점토지 중 피상속인의 법정상속지분만 상속받고 나머지 지분은 증여 받은 것인지 여부 (예비적 청구)

• 나. 관련법령

(1) 구 상속세법 (1991.11.30. 법률 제4410호로 개정된 것) 제18조(상속세납부의무) ① 상속인 또는 수유자는 상속재산중 각자가 받았거나 받을 재산의 점유비율에 따라 상속세를 연대하여 납부할 의무가 있다. 다만, 수유자가 영리법인인 경우에는 그 가 납부할 상속세액을 면제한다.

② 제1항의 규정에 의한 상속세의 연대납세의무에 대한 각 자의 책임은 그가 받았거나 받을 재산을 한도로 한다. 제29조의2 (증여세납세의무자) ① 다음 각호의 1에 해당하는 자는 이 법에 의하여 증여세를 납부할 의무가 있다.

1. 타인의 증여(증여자의 사망으로 인하여 효력이 발생하는 증여를 제외하며, 이혼한 자의 일방이 민법 제839조 의 2 또는 동법 제843조의 규정에 의하여 다른 일방으로부터 재산 분할을 청구하여 제11조 제1항 제1호 가목의 규정에 의한 금액을 초과하는 재산을 취득하는 경우로서 그 초과부분의 취득을 포함한다. 이하 같다)에 의하여 재산을 취득한 자(영리법인을 제외한다)로서 증여 받을 당시 국내에 주소를 둔 자 (2) 국세기본법 (1993.12.31. 법률 제4672호로 개정되기 이전의 것) 제26조의2 (국세부과의 제척기간) ① 국세는 다음 각호에 규정하는 기간이 만료된 날 후에는 부과할 수 없다. 4.상속세·증여세는 제1호 내지 제3호의 규정에 불구하고 이를 부과할 수 있는 날부터 5년간. 다만, 다음 각목의1에 해당하는 경우에는 이를 부과할 수 있는 날부터 10년간으로 한다.

• 나. 상속세법 제20조의 규정에 의하여 신고서를 제출하지 아니한 경우 (3) 민 법 (1997.12.13. 법률 제5454호로 개정되기 이전의 것) 제878조 (입양의 효력발생) ① 입양은 호적법에 정하는 바에 의하여 신고함으로써 그 효력이 생긴다.

② 전항의 신고는 당사자쌍방과 성년자인 증인 2인의 연서한 서면으로 하여야 한다. 제1000조 (상속의 순위) ① 상속에 있어서는 다음 순위로 상속인이 된다.

4. 피상속인의 4촌이내의 방계혈족

② 전항의 경우에 동순위의 상속인이 수인인 때에는 최근친을 선순위로 하고 동친등의 상속인이 수인인 때에는 공동상속인이 된다. 제1001조(대습상속) 전조 제1항 제1호와 제3호의 규정에 의하여 상속인이 될 직계비속 또는 형제자매가 상속개시전에 사망하거나 결격된 자가 된 경우에 그 직계비속이 있는 때에는 그 직계비속이 사망하거나 결격된자의 순위에 갈음하여 상속인이 된다. 제1003조(배우자의 상속순위)① 피상속인의 배우자는 제1000조제1항제1호와 제2호의 규정에 의한 상속인이 있는 경우에는 그 상속인과 동순위로 공동상속인이 되고 그 상속인이 없는 때에는 단독상속인이 된다.

② 제1001조의 경우에 상속개시전에 사망 또는 결격된 자의 배우자는 동조의 규정에 의한 상속인과 동순위로 공동상속인이 되고 그 상속인이 없는 때에는 단독상속인이 된다. 제1010조 (대습상속분) ① 법 제1001조의 규정에 의하여 사망 또는 결격된 자에 갈음하여 상속인이 된 자의 상속분은 사망 또는 결격된 자의 상속분에 의한다. 제1060조 (유언의 요식성) 유언은 본법의 정한 방식에 의하지 아니하면 효력이 생기지 아니한다. 제1065조 (유언의 보통방식) 유언의 방식은 자필증서, 녹음, 공증증서, 비밀증서와 구수증서의 5종으로 한다. 제1070조 (구수증서에 의한 유언) ① 구수증서에 의한 유언은 질병 기타 급박한 사유로 인하여 전4조의 방식에 의할 수 없는 경우에 유언자가 2인 이상의 증언의 참여로 그 1인에게 유언의 취지를 구수하고 그 구수를 받은 자가 이를 필기 낭독하여 유언자와 증인이 그 정확함을 승인한 후 각 자 서명 또는 기명날인 하여야 한다

② 전항의 방식에 의한 유언은 그 증인 또는 이해 관계인이 급박한 사유의 종료한 날로부터 7일내에 법원에 그 검인을 신청하여야 한다. 제1013조 (협의에 의한 분할) ① 전 조의 경우외에는 공동상속인은 언제든지 그 협의에 의하여 상속재산을 분할 할 수 있다. 제1015조 (분할의 소급효) 상속재산의 분할은 상속개시된 때에 소급하여 그 효력이 있다. 그러나 제3자의 권리를 害하지 못한다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 에 대하여 청구인이 호적법에 의하여 양자로 입양 신고한 날은 1993.7.6.이나, 양조모 김○○○가 사망하기 전부터 사실상의 양자이었으므로 쟁점토지는 김○○○의 상속개시일인 1979.10.14.에 청구인이 상속을 원인으로 취득한 것이므로, 청구인에게 상속세를 부과한 처분은 국세부과제척기간이 경과하여 위법 하다고 주장하고 있어 이에 대해 본다. (가) 쟁점토지는 1999.5.31. 협의분할에 의한 상속을 원인으로 하여 김○○○로부터 청구인에게 직접 소유권이전등기가 된 사실이 부동산등기부등본에 의하여 확인된다. 청구인은 1993.7.6. 피상속인의 양자로 입양 신고된 사실, 1959.12.12. 양부 송○○○이 사망한 사실, 1979.10.14. 양조모 김○○○가 사망한 사실, 1959.12.18. 김○○○의 부(夫)이자 청구인의 양조부 송○○○이 사망한 사실 등이 제적등본에 의하여 확인된다. 또한 송○○○의 묘지비문에 "系孫 弘宇 娶 元○○○의 女 生 一男一女" 로 새겨져 있고, 김○○○의 묘지 비문에 " 弘宇 娶 元○○○의 女하여 生 一男一女" 로 새겨져 있으며, 송○○○의 묘지 비문에는 " 再從姪 弘宇 繼承" 으로 새겨져 있는 사실이 청구인이 제시한 사진에 의하여 확인된다. (나) 또한 청구인은 친척 및 이웃주민들이 송○○○의 유언에 의하여 김○○○의 사망일 이전부터 호적에 입양신고를 하지 아니하였으나 사실상의 양자라고 확인하고 있음이 확인서·인우보증서 등에 의하여 나타나고 있으며, 양고모 송○○○, 송○○○ 및 양누이 송○○○가 쟁점토지의 상속지분을 포기하여 청구인 단독으로 소유권이전등기 된 사실이 부동산등기부등본, 협의분할약정서 등에 의하여 나타난다. (다) 위의 사실관계를 볼 때, 청구인은 김○○○의 상속개시일 이전부터 송○○○의 유언에 따라 가계를 잇기 위하여 사실상 양자로 들어간 사실은 확인된다. 그러나, 전시한 민법 제878조 제1항 에서 "입양은 호적법이 정하는 바에 의하여 신고함으로써 그 효력이 생긴다"고 규정하고 있으므로, 청구인은 김○○○의 사망일인 1979.10.14.에 사실상의 양자로 본다 하더라도 1993.7.6. 호적법에 의한 입양신고를 함으로써 양자로서의 법률적 효력은 입양신고일부터 발생하는 것이므로, 청구인은 김○○○의 사망일에는 법률상의 양자로 보기 어렵다 할 것이다. 따라서 청구인이 김○○○의 상속개시일에 양자로서 쟁점토지를 협의분할에 의한 대습 상속을 원인으로 쟁점토지를 취득한 것이므로 국세부과제척기간이 경과하였다는 주장은 이를 받아들이기는 어렵다고 보인다.

(2) 에 대하여 다음으로, 설사 김○○○의 사망 당시에는 청구인을 양자로 볼 수 없어 김○○○로부터 쟁점토지를 직접 상속받은 것으로 볼 수 없다 하더라도, 청구인은 김○○○의 사망 당시 상속인이 아니므로, 송○○○, 송○○○, 송○○○의 상속포기에 따른 실질관계는 청구인이 이들의 법정상속지분을 증여 받은 것이고, 피상속인의 법정지분만이 1993.8.2. 청구인에게 상속된 것이라는 주장에 대해 본다. (가) 1999.5.31. 약정된 협의분할약정서를 보면, 1979.10.14. 김○○○가 사망하고 공동상속인 중 강○○○이 1993.8.2. 사망으로 인하여 개시된 상속에 있어 공동상속인 송○○○, 동 송○○○, 동 송○○○, 동 송○○○ 등은 다음과 같이 재산상속의 분할 협의한다. 1. 상속재산 중 쟁점토지는 송○○○ 소유로 한다. 2. 공동상속인 중 송○○○, 동 송○○○, 동 송○○○는 위 부동산에 대하여 상속을 받지 아니한다고 기재된 사실이 확인된다. (나) 다음으로 전시한 민법 제1000조제1항의 규정에 의하면 상속의 1순위는 피상속인의 직계비속이 되고, 같은법 제1001조의 규정에 의하면 대습상속은 상속인이 될 직계비속 또는 형제자매가 상속개시 전에 사망하거나 결격자가 된 경우에 그 직계비속이 있는 때에는 그 직계비속이 사망하거나 결격된 자의 순위에 갈음하여 상속인이 되며, 같은법 제1003조제2항의 규정에 의하면 제1001조의 경우에 있어 상속개시 전에 사망 또는 결격된 자의 배우자는 동조의 규정에 의한 상속인과 동 순위로 공동상속인이 되고 그 상속인이 없는 때에는 단독상속인이 되는 것임을 알 수 있다. (다) 청구인은 김○○○의 사망 당시에는 상속인이 될 수 없고, 장남 송○○○, 장녀 송○○○, 차녀 송○○○가 공동상속인이 되는 것이며, 송○○○은 김○○○의 사망일(1979.10.14.)전인 1959.12.12.에 이미 사망하여 송○○○의 법정상속지분은 그의 장녀 송○○○와 배우자인 피상속인이 공동상속인이 된다 할 것이다. 또한, 1993.8.2. 피상속인의 상속개시일에는 청구인이 법률상의 양자로서 상속인이 되고, 공동상속인인 송○○○는 청구인에게 법정상속지분을 협의 분할함으로써 결과적으로 피상속인의 대습상속지분은 청구인이 상속받은 것이고, 송○○○, 송○○○의 법정상속지분과 송○○○의 대습상속지분은 사실상 청구인이 이를 증여 받은 것으로 보아야 할 것이다. (라) 따라서, 김○○○의 사망일로 소급하여 피상속인이 쟁점토지를 단독으로 상속받은 후 피상속인의 사망으로 청구인이 이를 다시 단독으로 상속받았다고 보아 청구인에게 상속세를 부과한 당초 처분은 잘못이 있으며, 송○○○, 송○○○, 송○○○의 지분에 대하여 청구인에게 증여세를 부과하는 것은 별론으로 하더라도, 청구인에 대하여는 피상속인의 대습상속지분만 상속세를 부과하여야 한다고 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로 국세기본법 제81조 와 제65조 제1항 제2호 및 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.