토지매수권 양도에 따른 이익금의 손익귀속시기

심판청구번호 국심2001부 1113(2001. 9.25) 트를 신축분양할 목적으로 당초 1995~1996년도중 ○○○도 ○○○시 ○○○읍 ○○○리 ○○○외 15필지 8,334.61평(이하 "쟁점토지"라 한다)의 지주들과 매매대금을 9,535,506천원으로 하여 토지매매계약을 체결하고 매매대금의 일부인 4,067,396천원을 지급한 상태에서 경영의 어려움에 처하자, 1997.7.4 쟁점토지의 총가액을 11,459,538천원으로 하여 쟁점토지를 취득할 권리를 청구외 ○○○주택주식회사(이하 "청구외법인"이라 한다)에게 양도하는 계약을 체결하였고, 청구외법인으로부터 지급받아야 할 5,891,428천원 중 1997.9.13까지 5,140,000천원만을 지급받고 나머지 751,428천원을 수령하지 않은 상태에서 매수권의 양도에 따라 발생한 이익으로 1,758,876천원(이하 "쟁점금액"이라 한다)을 1998사업연도 결산상 잡이익으로 계상하면서, 법인세과세표준 신고시에는 쟁점금액을 익금불산입하고 유보처분하는 것으로 하여 법인세를 신고하였다. 이에 대해 처분청은 1998년도중 쟁점토지에 대한 국토이용계획변경 등 사용수익권리가 청구외법인에게 이전된 사실로 보아 쟁점금액은 1998사업연도에 손익이 확정된 것으로 보는 것이 타당하다 하여 쟁점금액을 청구법인의 1998사업연도의 세무조정상 익금으로 산입하여 2001.4.10 청구법인에게 1998사업연도분 법인세 843,715,380원을 결정고지하였다. 청구법인은 이에 불복하여 2001.4.10 이 건 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

• 가. 청구법인 주장 청구법인이 쟁점토지의 매수권을 양도함에 따른 수익을 1998사업연도의 잡이익으로 계상하였으나, 청구법인이 당초 1997.7.4 쟁점토지의 매수권에 대한 양도계약체결 이후 청구외법인이 쟁점토지의 지주들에게 추가로 지급하게 된 토지대금 등의 문제로 쟁점토지의 매수권에 대한 양도가액을 2000.12.28자로 최종 정산합의한 사실이 있으므로, 쟁점토지 매수권의 양도에 따른 손익의 귀속시기는 1999년 내지 2000년도로 보아야하며 양도차익도 1,758,876천원이 아닌 최종정산합의한 양도가액(5,140,000천원)을 기준으로 하여 1,007,448천원으로 보아야한다.
• 나. 처분청 의견 청구법인은 쟁점토지에 대한 매수권의 양도가액이 당초 5,891,428천원에서 2000.12.28자 5,140,000천원으로 정산합의 확정되었으므로 쟁점토지 매수권의 양도에 따른 손익의 귀속시기를 2000사업연도로 하여야한다고 주장하나, 청구인은 당초 1997.7.4 청구외법인과 양도계약을 체결하고, 양수자인 청구외법인은 쟁점토지에 대하여 1998.3.30 국토이용계획 변경승인을 받고, 1998.9.22에는 공동주택건설사업시행자 변경통보를 받아 1999년도에는 사업계획승인 및 분양을 하는 등 1998.3월경부터는 쟁점토지에 대한 매수권이 사실상 청구외법인에게 인도되어 사용수익된 것이므로 이 때를 손익이 확정된 귀속시기로 보아 과세한 당초처분은 정당하며, 당초의 양도가액이 추후 변경되어 정산확정되었다 하더라도 그 차액은 사유가 발생된 사업연도인 2000년에 그 당부를 가려 손익(전기오류수정손익)으로 처리함이 타당하다.

• 가. 쟁점 청구법인이 쟁점토지매수권을 양도함에 따른 이익금 1,758,876,000원을 1998사업연도의 잡이익으로 계상하고 익금불산입 유보처분한데 대하여 처분청이 이를 익금산입하여 법인세를 과세한 처분의 당부
• 나. 관련법령 이 건 과세요건 성립당시의 관계법령을 본다. 법인세법 제17조 【손익의 귀속시기 및 취득가액의 계산】

① 내국법인의 각 사업연도의 익금과 손금의 귀속사업연도는 그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도로 한다.

② ~ ③ 생략

④ 제1항의 규정에 의한 손익의 귀속사업연도와 제2항의 규정에 의한 취득가액의 계산 기타 자산·부채 등의 평가에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. (1994. 12. 22 개정) 법인세법시행령 제36조 【손익의 귀속사업연도】

① 법 제17조 제1항 및 제4항의 규정에 의한 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도는 다음 각호에 의한다.

1. (생 략)

2. 각 사업연도에 있어서 제1호의 규정에 해당하지 아니하는 자산을 양도함으로써 생긴 익금과 손금의 귀속사업연도는 그 대금의 청산일이 속하는 사업연도로 한다. 다만, 대금을 청산하기 전에 소유권등 이전등기(등록을 포함한다)를 하거나 당해 자산을 인도한 경우에는 소유권등 이전등기일(등록일을 포함한다) 또는 인도일이 속하는 사업연도로 한다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 이 건 처분청의 과세자료에 의하면 쟁점토지는 ○○○도 ○○○시 관내의 "○○○취락지구재발" 지역 내에 포함된 토지의 일부로 청구법인은 1995 ~1996년도에 걸쳐 쟁점토지의 지주들과 매매대금을 9,535,506천원으로 하여 토지를 매수하는 계약을 체결하여 이 중 매매대금으로 4,067,396천원을 지주들에게 지급한 상태에서 1997.7.4 쟁점토지의 매수권을 청구외법인에게 양도하기로 하는 계약을 체결한 사실이 확인된다.

(2) 청구법인과 청구외법인간에 1997.7.4 작성된 쟁점토지 양수도계약서에 의하면, 쟁점토지의 매매가액은 11,459,538천원으로 하면서 청구법인이 지주들과 체결한 매매계약서의 변경은 청구법인이 책임지고 이행함과 동시에 지주와의 매매계약서 변경에 따라 추가소요될 수 있는 금액은 청구법인이 당연히 부담하는 것으로 하며, 차후 정산하기로 약정한 사실이 확인된다.

(3) 청구외법인은 1997.7.4 청구법인과 쟁점토지의 양수도계약 체결 이후 쟁점토지의 지주들과의 계약변경과정에서 추가비용이 발생되는 문제가 제기됨에 따라 이를 청구법인이 부담할 것을 요구하는 등 청구법인과의 다툼이 발생한 사실이 있는바, 2000.12.28자로 쟁점토지 매수권의 양도에 따른 매매대금을 5,140,000천원으로 하여 정산합의하기로 하고 동일자로 양도대금에 대한 계산서(2매)를 발행하였음이 확인된다.

(4) 청구법인은 쟁점토지의 매수권 양도와 관련하여 1997.9.13 까지 청구법인이 쟁점토지의 지주들에게 토지매매대금의 일부로 기지급한 4,067,396천원을 포함한 5,140,000천원을 청구외법인으로부터 수령하였는 바, 동 금액은 2000.12.28 쟁점토지의 매수권양도에 따른 양도대금으로 정산합의한 금액과 일치하고 있음이 확인된다.

(5) 쟁점토지의 매수권양도와 관련한 청구법인의 장부상 회계처리를 보면 취득가액을 4,132,552천원(지주들에 대한 청구법인의 기지급액 4,077,396천원 + 부대비용 65,156천원)으로, 양도가액을 5,891,428천원(쟁점토지 양수도시 총가액 11,459,538천원 - 청구외법인이 지주들에게 지급할 토지대금잔금 5,468,110천원 - 청구법인이 부담한 중개수수료 100,000천원)으로 하여 산출된 쟁점금액(1,758,876천원)을 1998사업연도의 잡이익으로 계상한 사실이 확인된다.

(6) 쟁점토지의 매수권을 양수한 청구외법인은 청구법인이 1997.8.26 부도나고 1998.2.2 화의개시결정됨에 따라 쟁점토지에 대한 제반권리를 인계인수하고 토지대금(잔금)도 지급하였다는 이유를 들어 쟁점토지상에 주택건설사업추진에 따른 공동주택건설사업시행자를 당초 청구법인으로부터 청구외법인으로 변경하여 줄 것을 ○○○시에 요구하였는 바, ○○○시는 청구외법인의 요구를 받아들여 1998.9.22 쟁점토지에 대한 공동주택건설사업자를 청구외법인으로 변경하는 내용의 문서 (도시58440-3295, "공동주택건설사업 시행자 변경통보")를 통보한 사실이 확인된다.

(7) 위 사실 및 관계법령을 종합하여 쟁점토지의 매수권 양도에 따른 손익의 귀속시기를 살펴본다. 청구법인은 청구법인이 당초 청구외법인으로부터 지급받아야 할 금액이 5,891,428천원이었으나 쟁점토지의 매매계약을 청구외법인으로 변경하는 과정에서 청구외법인이 추가로 비용을 부담하게된 사실 등을 감안하여 청구법인이 양도대금으로 받을 금액을 5,140,000천원으로 변경하는 "최종정산합의서"를 2000.12.28에 작성한 사실이 있으므로 쟁점토지 매수권양도에 다른 손익의 귀속시기는 2000년도로 보는 것이 타당하다는 주장이다. 전시한 법인세법시행령 제36조 에 의하면 이 건 토지매수권의 양도와 같이 자산의 양도에 따른 손익의 귀속시기는 대금청산일, 소유권이전등기일, 인도일중 가장 빠른 날로 하도록 하고 있는바, 이 건의 경우에는 쟁점토지에 대한 매수권이 청구외법인에게 실질적으로 이전된 날을 손익의 귀속시기로 보아야 할 것으로 판단된다. 이 건의 경우 쟁점토지의 매수권을 양수한 청구외법인이 1998.8.22 ○○○시로부터 쟁점토지에 대한 사용수익을 전제로 하는 주택건설사업시행자의 지위를 확보하게 된 사실이 확인되는 점, 당초 청구법인도 쟁점토지 매수권의 양도에 따른 이익을 1998사업연도의 잡이익으로 회계처리한 점 등을 종합하여 보건데 쟁점토지에 대한 매수권이 실질적으로 이전된 날은 1998년도로 보아야 할 것이므로 손익의 귀속시기도 1998년도로 보는 것이 타당하다고 판단된다. 따라서, 처분청이 쟁점토지 매수권 양도에 따른 손익을 1998사업연도의 익금에 산입하여 이 건 법인세를 과세한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.

• 라. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구인의 주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.