후순위 상속인이 기초공제를 받을 수 있는지 여부

심판청구번호 국심2001구 1554(2001.10.25) 청구인은 1999.9.15 사망한 고모 하○○○로부터 443,227,110원 상당의 재산을 유증받고 2000.3.13 상속세과세가액에서 기초공제 2억원을 하여 상속세 17,680,880원을 신고 납부하였다. 처분청은 청구인보다 선 순위 상속인이 있으므로 상속인에 해당하지 않는다고 보고 기초공제를 부인하여 2001.4.5 청구인에게 1999.9.15 상속분 상속세 51,052,340원을 결정 고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 2001.7.3 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 청구인은 피상속인 하○○○의 조카이므로 선 순위 상속인이 있다고 하더라도 상속인에 해당하며, 청구인에게 유증한 재산은 상속공제 대상이 되므로 기초공제를 부인하고 과세한 처분은 취소되어야 한다.
• 나. 처분청 의견 상속개시일인 1999.9.15 현재 피상속인 하○○○는 미혼으로 제1순위 상속인인 직계비속은 없으나, 제2순위 상속인인 직계존속 모 박○○○ 및 제3순위 상속인인 형제자매 하○○○ 등이 생존해 있으므로, 제4순위 상속인에 해당하는 청구인은 상속인에 해당되지 않아 기초공제를 부인하고 과세한 처분은 정당하다.

• 가. 쟁점 선 순위 상속인에게 재산을 상속하지 아니하고 후 순위 상속인에게 유증을 한 경우 유증을 받은 자가 기초공제를 받을 수 있는지 여부
• 나. 관련법령 상속세 및 증여세법 제18조 【기초공제】제1항에서 『거주자의 사망으로 상속이 개시되는 경우에는 상속세과세가액에서 2억원을 공제(이하 “기초공제”라 한다)한다.』라고 규정하고 있고, 제24조【공제적용의 한도】에서 『제18조 내지 제23조의 규정에 의하여 공제할 금액은 상속세과세가액에서 상속인이 아닌 자에게 유증 등을 한 재산의 가액과 제13조의 규정에 의하여 상속세과세가액에 가산한 증여재산가액(배우자로부터 증여받은 경우에는 그 증여재산가액에서 제53조 제1항의 규정에 의하여 공제받은 금액을 차감한 가액)을 차감한 잔액에 상당하는 금액을 초과하지 못한다』라고 규정하고 있다. 민법 제1000조【상속의 순위】제1항에서 『상속에 있어서는 다음 순위로 상속인이 된다.

4. 피상속인의 4촌이내 방계혈족』이라고 규정하고 있다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 상속받은 재산의 등기부등본 등에 의하면 청구인은 1999.9.15 청구인의 고모인 피상속인 하○○○로부터 재산을 유증 받은 후 2000.3.13 상속세 신고시 기초공제 2억원을 한 사실이 확인된다.

(2) 피상속인 하○○○의 호적등본을 보면 하○○○의 제1순위 상속인인 직계비속은 없으며, 모 박○○○은 계모(繼母)이어서 상속권이 없으므로 제2순위 상속인인 직계존속도 없다. 제3순위 상속인인 형제자매에 하○○○, 하○○○, 하○○○, 하○○○, 하○○○가 있으므로 제3순위 상속인들이 공동상속인에 해당한다. 피상속인의 질(姪)인 청구인은 제4순위 상속인인 4촌 이내의 방계혈족에 해당하여 제1·2·3순위 상속인이 없는 경우에만 상속인에 해당하는데, 제3순위 상속인이 존재하므로 상속인 이라고 할 수 없다. (3) 상속세 및 증여세법 제24조 【공제적용의 한도】를 보면 상속세 과세가액에서 공제되는 기초공제액 등은 상속세과세가액에서 상속인이 아닌 자에게 유증 등을 한 재산의 가액을 차감한 잔액에 상당하는 금액을 초과하지 못하도록 되어 있으므로, 상속재산 전액을 유증받은 청구인의 경우에는 상속세과세가액에서 청구인이 유증 받은 재산가액을 차감하면 잔액이 없게되어 청구인이 공제받을 수 있는 한도액은 “0”에 해당한다.

(4) 청구인은 상속인에 해당하므로 기초공제를 하여야 한다고 주장하나, 청구인 보다 선 순위 상속인이 있어 청구인을 상속공제를 받을 수 있는 상속인이라고 할 수가 없고 상속공제를 받을 수 있는 한도액도 없게되어 처분청이 기초공제를 부인하고 과세한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

따라서 이 건 심판청구는 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.