토지의 자본적지출 매입세액공제 여부

심판청구번호 국심2000중 3133(2001. 3.17) 세 288,577,170원의 부과처분은 골프장건설공사용역 대가 중 관리도로공사 관련 매입세액 109,776,447원을, 1997년 2기분 부가가치세 184,351,950원의 부과처분은 연못공사 관련 매입세액 59,142,024원을 매출세액에서 각각 공제하여 그 세액을 경정한다.

청구법인은 ○○○도 ○○○군 ○○○면 ○○○리 ○○○에서 골프장을 운영하기 위하여 골프장조성공사를 하면서 주식회사 ○○○건설로부터 1996.3.18 공급가액 1,097,764,472원의 관리도로공사용역(이하 "쟁점①공사"이라 한다)과 1997.10.20 공급가액 591,420,246원의 연못공사용역(이하 "쟁점②공사"이라 한다)을 공급받고 이에 대한 매입세액 109,776,447원과 59,142,024원을 공제하여 1996년 1기분 및 1997년 2기분 부가가치세 신고를 하였다. 처분청은 쟁점①,②공사의 용역을 토지의 조성을 위한 자본적지출에 해당한 것으로 보아 위 매입세액 등을 공제배제하고 2000.9.22 청구법인에게 1996년 1기분 부가가치세 288,577,170원과 1997년 2기분 184,351,950원을 경정고지하였다. 청구법인은 이에 불복하여 2000.11.20 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

• 가. 청구법인 주장 쟁점①공사에 의한 관리도로는 골프장내에 있는 포장도로로서 회계관행에 따라 일반적으로 인정되는 구축물에 해당되고, 쟁점②공사에 의한 연못은 단순히 저지대에 물이 고이는 자연적인 연못이나 웅덩이가 아니고 우기시 농약이 하천으로 유입되는 것을 방지하기 위하는 등 독자적인 목적하에 철근콘크리트외벽 등을 설치하여 건축된 시설물이므로 쟁점①,②공사용역의 공급을 토지에 대한 자본적 지출로 보아 매입세액을 공제배제한 처분은 부당하다.
• 나. 처분청 의견 쟁점①공사는 골프코스 주변에 위치한 도로를 포장하기 위한 공사로 포장도로는 영구적으로 용역 잠재력을 제공하고 추가적인 유지관리비도 거의 투입되지 않아 비감가상각의 성향이 있다하겠으며, 쟁점②공사 역시 골프장내의 연못공사로서 연못은 기능상으로나 법률적(체육시설의설치·이용에관한법률시행령 제20조제4항제1호)으로 골프장 코스의 한 부분을 구성하는 요소에 해당하므로 이의 공사용역 공급은 토지조성을 위한 자본적 지출로 보아야 하고, 따라서 당해 매입세액을 공제배제한 처분은 타당하다.

• 가. 쟁점 골프장안의 관리도로공사비(쟁점①공사)와 연못공사비(쟁점②공사)를 토지의 조성 등을 위한 자본적지출에 해당되는 것으로 보아 관련매입세액을 공제배제한 처분이 정당한지 여부
• 나. 관련법령 부가가치세법 제17조 【납부세액】제1항제1호와 제2항제4호 및 같은법시행령 제60조【매입세액의 범위】제6항에 의하면 자기의 사업을 위하여 사용되었거나 사용될 재화 또는 용역의 공급에 대한 매입세액은 매출세액에서 공제하되, 부가가치세가 면제되는 재화 또는 용역을 공급하는 사업에 관련된 매입세액(투자에 관련된 매입세액을 포함한다)과 토지의 조성 등을 위한 자본적 지출에 관련된 매입세액은 매출세액에서 공제하지 아니한다고 규정하고 있다.
• 다. 사실관계 및 판단

(1) 골프장시설의 조성과 관련된 부가가치세 매입세액중 토지와 구분되는 건물·구축물 등의 건설공사와 관련된 매입세액은 부가가치세법 제17조제1항 의 규정에 의하여 매입세액으로 공제된다 할 것인 바(재정경제원 예규 소비46015-29, 1995.2.3 같은 뜻임), 이 건은 쟁점①,②공사용역의 공급이 토지의 조성등을 위한 자본적지출인지 아니면 토지와는 별개의 구축물에 대한 용역의 공급인지에 대하여 다투고 있어 자본적 지출과 구축물을 구분하여 보면, 자본적 지출이란 고정자산의 내용연수를 연장하거나 그 가치를 현실적으로 증가시키는 개수비로서 토지조경 등과 같이 거의 영구적으로 용역잠재력을 제공받을 수 있는 시설에 투입된 원가이고, 구축물이란 기업이 자기의 경영목적을 위하여 소유사용하고 토지위에 정착 건설한 건물이외의 토목설비·공작물 및 이들의 부속설비로서 통상 교량, 저수지 등 외에 샘, 상하수도, 용수설비, 도로, 터널, 지하도관, 정원 등을 포함하며 대체로 직접적인 자체의 작업은 하지 않고 주로 보조적 작용을 하는 것이라 할 수 있다.

(2) 쟁점①공사용역에 대하여 본다. 청구법인은 아래 내역의 관리도로공사용역을 공급받고 세금계산서를 수취하여 매입세액을 공제받았음이 처분청이 제시한 자료 등에 의하여 확인된다. (단위: 원) 구 분 단위 수 량 단 가 금 액 적 요 포장공사 계 310,541,129 도로포장공사로 매입세액 공제분 아스콘 A 387 485,000 187,695,000 간접비등 122,846,129 토공사 계 1,097,764,472 도로지반공사로 매입세액 불공제분(쟁점①공사) 터파기 ㎡ 8,950 52,000 465,400,000 석축쌓기 ㎡ 2,879 61,000 175,619,000 간접비 213,234,529 기 타 243,510,943 처분청은 위의 관리도로공사비중 포장공사비 310,541,129원에 대한 매입세액은 공제하고 나머지 석축쌓기 등 쟁점①공사용역은 영구적으로 용역 잠재력을 제공하고 추가적인 유지관리비도 거의 투입되지 않아 비감가상각 자산인 토지에 대한 자본적지출에 해당된다 하여 당해 매입세액을 공제배제하였으나, 골프장의 관리도로는 골프장이 야산에 위치하고 있는 등의 이유로 거기에 도로를 설치하기 위하여는 지반공사없이 포장공사만으로 이루어질 수 없는 물리적인 속성이 있다 하겠으므로 처분청과 같이 위 포장공사용역과 그 지반공사용역을 분리하여 보는 것보다는 이를 하나의 구조물로 보는 것이 타당하다 하겠고, 또한 위 관리도로는 골프장의 시설을 관리하는데 뿐만 아니라 골프장 고객들이 토지와는 별개로 사용하는 기능이 있으며, 쟁점①공사는 석축쌓기 및 터파기 등의 용역으로서 철근콘크리트의 건물도 내용연수가 있음을 감안할 때 용역잠재력의 제공기간이 토지와 같이 영구적이라 할 수 없고 우리 심판원에서는 이와 비슷한 공사인 골프장 옹벽공사나 배수공사에 대하여 구축물로 인정(국심 98중546, 1998.7.18 참고)한 바 있으며, 추가적인 유지관리비는 토지의 자본적지출 또는 구축물 모두에서 발생이 가능하므로 그 관리비 발생여부가 감가상각자산인지를 가늠하는 요소가 될 수 없는 점등을 종합하여 볼 때 쟁점①공사용역은 토지와는 별개의 구축물에 해당되는 것으로 보아 관련 매입세액을 공제함이 합당한 것으로 판단된다.

(3) 쟁점②공사용역에 대하여 본다. 처분청은 쟁점②공사용역의 공급에 의하여 설치된 연못이 기능상으로나 법률적으로 골프장 코스의 한 부분을 구성하는 요소라 하여 이를 토지조성을 위한 자본적 지출로 보아 관련 매입세액공제를 배제하였으나, 골프장 코스의 구성요소라고 해서 토지의 자본적지출에 해당한다는 근거가 될 수 없고, 위 연못은 골프장 부지 내의 각종 배수관을 통해 흘러 들어오는 물을 모으기 위해 철근콘크리트로 외벽을 설치하고 연못 밑부분에는 맹암거공사(연못주위에서 스며드는 물로 인하여 지반이 침하하는 것을 방지하기 위하여 연못 밑부분에 부직포를 깔고 그 위에 구멍이 뚫린 유공관을 매설하고 자갈, 모래를 깐 다음 부직포로 마무리공사)를 한 후에 연못 밑바닥과 측면에는 방수시트를 설치하는 것을 내용으로 하여 시공된 것임이 동 연못공사의 설계도 및 공사비 내역 등에 나타나 있어 이는 단순히 일반 저지대에 물이 고여 형성되는 자연적 연못과는 달리 저수지에 해당되는 구축물로 인정되므로 쟁점②공사용역은 토지와는 별개의 구축물에 해당되는 것으로 보아 관련 매입세액을 공제함이 합당한 것으로 판단된다.(국심 2000중1283, 2000.12.27 같은 뜻임)

• 라. 따라서 이 건 심판청구는 청구주장이 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.