임대용역의 무상공급 여부

심판청구번호 국심2000중 2392(2001. 3.13) 995년 제1기부터 1999년 제2기까지의 각 과세기간의 부가가치세 부과처분(10건 25,375,020원)은 ○○○시 ○○○구

○○○동 ○○○ 건물 2,116.5㎡ 중 3, 4, 5층의 임대수 입금액을 과세시가표준액의 5%로 산정하여 그 과세표준과 세액을 각 경정하고,

(2) 1996년부터 1999년까지의 각 과세연도 종합소득세 부과 처분(4건 87,174,430원)은 총 수입금액에 대응하는 필요경비로

○○○시 ○○○구 ○○○동 ○○○의 대지사용료(1996년 22,752,375원,·1997년 21,482,475원·1998년 20,953,350원·1999년 22,329,075원)를 산입하여 그 과세표준과 세액을 각 경정하고,

(3) 나머지 청구는 이를 기각한다.

청구인은 청구인의 父인 청구외 ○○○(이하 "○○○"라 한다)의 소유인 ○○○시 ○○○구 ○○○동 ○○○외 3필지 대지 1,972.9㎡에 건물 2,116.5㎡(이하 "쟁점건물"이라 한다)을 신축한 후, 쟁점건물의 3,4,5층을 ○○○에게 임대(이하 "쟁점임대용역"이라 한다)하였고, 처분청은 청구인이 ○○○에게 제공한 쟁점임대용역에 대하여 부가가치세 등을 신고누락한 것으로 보아 2000. 8. 15 청구인에게 1995년 제1기부터 1999년 제2기까지의 각 과세기간의 부가가치세 10건 25,375,020원과 1996년부터 1999년까지의 각 과세연도 종합소득세 4건 87,174,430원 합계 112,549,450원(세목별 고지내역 별첨)을 결정고지하자, 청구인은 이에 불복하여 2000.9.21 이건 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장

(1) 청구인은 쟁점임대용역을 무상으로 제공하였고, ○○○ 소유의 대지를 사용하는 대가로 쟁점임대용역을 제공한다고 되어있는 약정서는 형식적으로 작성한 것일 뿐 실질적인 약정이 아니므로 무상공급한 쟁점임대용역을 과세거래로 본 당초 처분은 부당하다.

(2) 쟁점임대용역이 과세거래라 하더라도 임대료는 토지의 개별요인인 위치 및 주위환경 등을 참작하여 산출하여야 하나 쟁점임대용역의 공급가액을 국유재산법 제26조 에 의하여 산출한 것은 부당하다.

• 나. 처분청 의견

(1) 청구인과 ○○○는 각각 건물사용권 및 토지사용권을 상호 부여하였으므로 이는 쟁점임대용역에 대한 대가를 금전이외 대가로 받은 것으로 보아 무상공급으로 볼 수 없다.

(2) 쟁점건물의 현장에 임하여 조사한 바, 쟁점임대용역의 실지거래가액에 대한 조사가 불가능하므로 일반적으로 널리 사용되는 국유재산법의 사용료율에 의하여 쟁점임대용역의 공급가액을 계산하였으므로 당초 처분은 정당하다.

• 가. 쟁 점

(1) 주위적 청구로서 쟁점임대용역을 부에게 무상공급하였는 지 유상공급하였는 지 여부와

(2) 예비적 청구로서 쟁점임대용역을 유상공급한 것으로 보는 경우 그 공급가액을 국유재산법 시행령 제26조 의 규정에 의하여 과세시가표준액의 10%로 산정하여 과세한 처분의 당부를 가리는 데 있다.

• 나. 관련법령 (1) 부가가치세법 제1조 (과세대상)

① 부가가치세는 다음 각호의 거래에 대하여 부과한다.

② 생략.

③ 제1항에서 용역이라 함은 재화 이외의 재산적 가치가 있는 모든 역무 및 기타 행위를 말한다.

④ 생략.

⑤ 제1항의 재화와 용역의 범위에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

(2) 같은법 제7조 (용역의 공급)

① 용역의 공급은 계약상 또는 법률상의 모든 원인에 의하여 역무를 제공하거나 재화·시설물 또는 권리를 사용하게 하는 것으로 한다

② 생략.

③ 대가를 받지 아니하고 타인에게 용역을 공급하거나 고용관계에 의하여 근로를 제공하는 것은 용역의 공급으로 보지 아니한다.

④ 제1항에 규정하는 용역의 공급에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

(3) 같은 법 제13조 (과세표준)

① 재화 또는 용역의 공급에 대한 부가가치세의 과세표준은 다음 각호의 가액의 합계액(이하 "공급가액"이라 한다)으로 한다. 다만, 부가가치세는 포함하지 아니한다.

1. 금전으로 대가를 받는 경우에는 그 대가

2. 금전 이외의 대가를 받는 경우에는 자기가 공급한 재화 또는 용역의 시가

3. 생략. 3의2. 용역의 공급에 대하여 부당하게 낮은 대가를 받는 경우에는 자기가 공급한 용역의 시가

4. 폐업하는 경우의 재고재화에 대하여는 시가

(4) 같은 법 시행령 제48조 (과세표준의 계산)

① 법 제13조 제1항에 규정하는 과세표준에는 거래상대자로부터 받은 대금·요금·수수료 기타 명목여하에 불구하고 대가관계에 있는 모든 금전적 가치있는 것을 포함한다.

(5) 같은 법 시행령 제50조 (시가의 기준)

① 법 제13조 제1항 각호에 규정하는 시가는 사업자와 특수관계가 있는 자(소득세법시행령 제98조 제1항 각호 또는 법인세법시행령 제87조 제1항 각호에 규정된 자를 말한다. 이하 같다)외의 자와의 정상적인 거래에 있어서 형성되는 가격으로 한다. (6) 소득세법 제41조 (부당행위계산)

① 납세지 관할세무서장 또는 지방국세청장은 부동산임대소득·사업소득·일시재산소득·기타소득 또는 산림소득이 있는 거주자의 행위 또는 계산이 그 거주자와 특수관계 있는 자와의 거래로 인하여 당해 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때에는 그 거주자의 행위 또는 계산에 관계없이 당해연도의 소득금액을 계산할 수 있다.

(7) 같은 법 제27조 (필요경비의 계산)

① 부동산임대소득금액·사업소득금액·일시재산소득금액·기타소득금액 또는 산림소득금액의 계산에 있어서 필요경비에 산입할 금액은 당해연도의 총수입금액에 대응하는 비용으로서 일반적으로 용인되는 통상적인 것의 합계액으로 한다.

(8) 같은법 제81조 (가산세)

① 거주자가 제70조 내지 제72조 또는 제74조의 규정에 의한 과세표준확정신고를 하지 아니하였거나 신고하여야 할 소득금액에 미달하게 신고한 때에는 그 신고를 하지 아니한 당해 소득금액 또는 신고하여야 할 금액에 미달한 당해 소득금액이 종합소득금액·퇴직소득금액 또는 산림소득금액에서 차지하는 비율을 산출세액에 곱하여 계산한 금액(신고를 하지 아니하였거나 미달하게 신고한 소득금액에 대하여 소득세가 원천징수된 경우에는 당해 원천징수세액을 공제한 금액으로 하며, 이하 이 항에서 “가산세대상금액”이라 한다)의 100분의 20에 상당하는 금액을 결정세액에 가산한다. 다만, 복식부기의무자가 부동산임대소득·사업소득 또는 산림소득에 대한 과세표준확정신고를 하지 아니한 경우로서 산출세액이 없거나 가산세대상금액의 100분의 20에 상당하는 금액이 당해 사업자의 수입금액의 1만분의 7에 미달하는 경우에는 그 수입금액의 1만분의 7에 상당하는 금액을 결정세액에 가산한다.(1998. 12. 28 단서개정)

(9) 같은법 시행령 제55조 (부동산임대소득등의 필요경비의 계산)

① 부동산임대소득과 사업소득의 각 연도의 총수입금액에 대응하는 필요경비는 다음 각호의 것으로 한다. 1 ∼ 6 호 생략.

가 ∼ 나 목 생략

• 다. 사업용자산에 대한 임차료 (10) 국유재산법 제25조 (사용료)

① 행정재산 또는 보존재산의 사용·수익을 허가한 때에는 대통령령이 정하는 요율과 산출방법에 의하여 매년 사용료를 징수한다. (11) 국유재산법 시행령 제26조 (사용료율과 평가방법)

① 법 제25조 제1항의 규정에 의한 연간사용료는 당해 재산의 가액에 다음 각호의 요율을 곱한 금액으로 하되, 월할 또는 일할계산할 수 있다. 다만, 다른 법령에서 국유재산의 사용료에 대하여 달리 규정하고 있는 경우에는 그 법령에 의한다.

1. 제24조 제1항 제1호의 경우에는 1천분의 25이상

2. 제24조 제1항 제2호의 경우에는 1천분의 40이상

3. 기타의 경우에는 1천분의 50 이상

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 먼저 주위적 청구에 대하여 살펴본다. (가) 청구인과 ○○○는 쟁점건물의 신축에 따른 대지사용대가와 쟁점임대용역의 대가를 서로 상계하기로 하는 약정서를 1994.9.20 작성하였으며 1995.5.24 ○○○법무법인에서 공증한 사실이 있다. (나) 이에 대하여 청구인은 부자지간에 대지와 쟁점건물의 일부를 무상사용한다는 약정서를 작성하려 하였으나, 약정서의 의례적인 형식대로 작성함으로써 마치 서로 대가를 상계한 것처럼 되었을 뿐, 그 실질은 서로 무상으로 사용하기로 한 약정이며, 만일 유상공급이라면 임대료를 구체적으로 결정하는 것이 당연한 것이나 임대료를 보다 명확하게 결정하지 않은 것은 동 약정서가 형식적으로 작성되었다는 것을 반영하는 것이므로 쟁점임대용역은 실질적으로 무상으로 공급한 것이라고 주장하고 있다. (다) 청구인과 ○○○가 작성한 위의 약정서를 보면 제2조에 청구인은 ○○○ 소유의 대지상에 쟁점건물의 신축권을 보유한다고 되어있고, 제3조에 ○○○는 청구인이 대지를 사용하는 대가로 쟁점건물의 3,4,5층의 사용권을 30년간 보유하게 된다고 명시되어 있으며, 제4조 및 제5조에 대지사용료와 건물의 사용료는 서로 상계하고 추가로 청구하는 것은 불가능하나 사용료는 건물준공 후 3년경과시 재조정이 가능한 것으로 작성되어 있는 바, 청구인과 ○○○의 권리가 명백하게 표시되고 그 사용기한 및 사용대가에 대하여 비록 금액으로 표현되지는 않았지만 서로 상계한다고 구체적으로 약정하여 이를 형식적으로 작성된 약정이라고 보기는 어렵고, 특별한 사유가 없는 데도 공증의 절차까지 경료한 것을 보면 위 약정내용이 형식적이라는 청구인의 주장은 인정하기 어려운 것으로 보인다. (라) 따라서 위의 약정내용에서 대지와 쟁점임대용역의 사용대가를 서로 상계한다고 정하고 있는 것은 상계되는 대상인 채권이 서로 존재함을 전제로 하는 것이므로 대지의 사용권과 쟁점임대용역은 무상으로 공급된 것으로 볼 수 없고 유상으로 공급된 것으로 보여져 이 부분 청구인의 주장은 이유 없는 것으로 판단된다. (마) 한편, 이 건 처분에 대하여 그 적정성을 직권으로 심리해보면, 청구인은 1995년부터 1999년까지 법정기한내에 종합소득세과세표준신고를 하였고 부동산임대소득은 외부조정신고하였던 바, 처분청은 쟁점임대용역에 대한 수입금액이 신고되지 않은 것으로 보고 그 수입금액을 산출하여 전액을 부동산임대 소득금액으로 하여 기 신고된 소득금액에 합산하여 경정하였음을 알 수 있다. 그러나 위에서 본바와 같이 쟁점임대용역의 대가는 대지사용료와 서로 상계되었으므로 쟁점임대용역의 공급가액이 수입금액에 포함된다면 대지사용료는 쟁점임대용역 수입금액과 직접 대응되는 필요경비로 계상되어야 할 것이다. 따라서 쟁점임대용역의 대가와 대지사용료는 서로 상이하나 그 차액을 정산치 아니하는 것으로 청구인 부자간에 합의한 바 있어 이 건의 경우 청구인은 쟁점임대용역의 대가(111,491,975원)와 같은 금액을 토지의 임차료로 지불하였다고 봄이 상당하고, 그에 따라 추가로 산입될 수입금액과 필요경비가 동일하게 되어 과세표준에 아무런 영향이 없으므로 이 건 처분 중 종합소득세는 경정하는 것이 타당한 것으로 판단된다. 다만, 1999년귀속 종합소득세는 소득세법의 개정으로 무신고한 부분에 대하여는 산출세액이 없더라도 수입금액에 대하여 신고불성실가산세를 부과하도록 한 규정이 신설되었으므로 1999년귀속 종합소득세는 그 규정에 의하여 과세표준과 세액을 경정하여야 할 것으로 판단된다.

(2) 다음은 예비적 청구에 대하여 살펴본다. (가) 처분청은 청구인이 쟁점임대용역의 공급가액에 대하여 금전외의 대가로 받아 구체적인 금액을 확인하지 못하였고, 주변의 임대사례를 조사하였으나 쟁점건물의 임대면적이 크고 위치가 전철역 광장주변에 위치하여 비교가능한 임대사례를 발견하지 못하여 시가를 확인하지 못하고, 전시 국유재산법의 사용료율에 의하여 쟁점건물의 과세시가표준액의 10%를 연간 공급가액으로 계산하였다. (나) 일반적으로 특정자산의 적정임대료는 특수관계에 있지 아니한 자간에 건전한 사회통념 내지 상관행에 의하여 형성되는 임대료를 말하는 것이나, 임대사례가액이 없는 경우 그 자산의 위치, 입지조건 등 당해 자산의 특징 또는 개별요인을 참작하여 합리적으로 산정된 금액을 적정임대료로 계산하여야 할 것이므로, 처분청은 쟁점건물에 대한 인근 또는 유사 임대사례가 없어 국유재산법 시행령 제26조 에 규정하고 있는 연간사용료를 적용하여 적정임대료를 계산하였는 바, 사용료는 정부가 소유하고 있는 국유재산에 대해 일반사경제부문에 있어서 지가와 임대료의 관계를 종합적으로 감안하여 가장 합리적이고 타당하다고 일반적으로 받아들여질 수 있는 수준에서 책정되어 법제화되었다고 보아야 하므로 특별한 사정이 없는 한 이 건의 경우와 같이 마땅한 비교기준이 없을 때 사용될 수 있는 적당한 판단기준이라고 보는데 무리가 없다고 판단된다.(같은뜻 국심1999서1996, 2000.2.22) (다) 다만, 쟁점임대용역에 대하여 적용한 사용료율의 규정인 국유재산법 시행령 제26조 제1항 제3호 를 보면 사용료율을 "1천분의 50 이상"으로 규정하고 있으므로 이 사용료율은 위에서 본 바와 같이 국유재산에 대하여 가장 합리적이고 타당한 수준에서 산정되어 법제화된 것이어서 특별한 사정이 없는 한 규정된 사용료율을 그대로 적용하여야 하며 그 적시된 사용료율의 이상을 적용하기 위해서는 그 사유가 명백하게 확인 될 경우에만 가능한 것이고, "1천분의 50 이상"이라고 규정한 것이 임의로 사용료율을 정하되 하한선을 규정한 것으로 볼 수는 없다 할 것이다. (라) 처분청은 쟁점임대용역의 공급가액을 산출하면서 사용료율을 "1천분의 100"을 적용하였던 바, 처분청의 적정임대료조사복명서를 보면 국유재산법 시행령 제26조 에 규정하는 년간 사용료율을 적용한다고만 하고 특별한 사유없이 "1천분의 100"을 적용하였음을 알 수 있다. (마) 따라서 처분청이 쟁점임대용역의 공급가액을 산정하면서 "1천분의 100"의 사용료율을 적용한 것은 전시 국유재산법 시행령 제26조 제1항 제3호 의 사용료율을 잘못 적용한 것으로 보이므로 동 규정에 의한 사용료율인 "1천분의 50"을 적용하여 쟁점임대용역의 공급가액을 1996년 22,752,375원, 1997년 21,482,475원, 1998년 20,953,350원, 1999년 22,329,075원으로 하여야 할 것으로 판단된다.

• 라. 결 론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장은 이유없으나 처분내용에 일부 잘못이 있어 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호 및 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다. 세목별 고지 내역

번 호 귀속연도 종합소득세 1 1996년 21,259,990 2 1997년 21,122,520 3 1998년 21,720,840 4 1999년 23,071,080 합 계 87,174,430 (단위: 원)

번 호 해 당 기 분 부가가치세 1 1995년 제1기 2,747,210 2 제2기 2,747,250 3 1996년 제1기 2,502,760 4 제2기 2,502,860 5 1997년 제1기 2,362,970 6 제2기 2,362,980 7 1998년 제1기 2,304,740 8 제2기 2,304,690 9 1999년 제1기 2,872,500 10 제2기 2,667,060 합 계 25,375,020 (단위: 원)