물납신청한 토지가 관리.처분이 부적당한 재산에 해당되는지 여부

심판청구번호 국심2000중 1438(2001. 1.29) 8연도분 상속세 819,713,810원은

1. 주식회사 ○○○의 주식평가는 상속개시일 현재 종업원 전원이 일시에 퇴직할 경우 지급해야 하는 퇴직금 추계액 전부를 부채에 포함하여 위 주식의 순자산가액을 계산하여 상속재산가액을 산정하고,

2. 서울특별시 ㅇㅇ구 ○○○동 ○○○소재 주택 임대 보증금 50,000,000원을 피상속인의 채무로 보아 상속세과세 가액에서 차감하고,

3. 서울특별시 ㅇㅇ구 ○○○동 ○○○소재 위 지상건 물208.125㎡를 상업용건물 또는 특수용도의 건물에 대한 기 준시가(국세청고시 제1997-34, 1998.1.1.)에 의해 평가하여 동 가액을 상속재산가액에 포함하고,

4. 이건관련 배우자공제액 과다계상액 438,294,296원은 신고 불성실가산세를 부과하지 아니하는 것으로 하여 그 과세표 준과 세액을 경정하고, 나머지 청구는 이를 기각한다.

청구인 ○○○외 3인(별지명세, 이하 "청구인들"이라 한다)이 피상속인 ○○○의 사망(1998.5.31. 상속개시)으로 1998.11.30. 상속세 신고를 한 데 대하여, 처분청은 피상속인의 처 ○○○이 피상속인으로부터 298,432,010원을 증여받았다고 하여 동 금액을 상속재산가액에 합산하는 등 하여 2000.3.12. 청구인들에게 1998연도분 상속세 819,713,810원을 부과처분하였다. 청구인들은 이에 불복하여 2000.5.30. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인들 주장 및 처분청 의견

• 가. 청구인들 주장

(1) 처분청은 1997.8.11. 피상속인 ○○○의 계좌에서 298,432,010원이 청구인 ○○○의 계좌로 입금되었다고 상속재산에 가산하였으나, 청구인 ○○○도 수년동안 사업소득이 332,600,000원이나 되고 기타 가정주부로 월급여나 상여금등으로 푼푼히 모은 돈을 피상속인 ○○○의 계좌에 입금하였다가 1997.8.11. 청구인 ○○○의 통장에 입금한 것이므로 이 금액을 상속재산에 가산함은 조사를 철저히 하지 아니한 부당한 처분이다.

(2) 피상속인 ○○○은 1998.4월 (주)○○○의 주식 1만5천주를 청구외 ○○○에게 1억5천만원에 양도하고 양도소득세 신고를 적법하게 이행하였으므로 동 주식의 양도는 상속개시일 전 1년이내의 처분재산이나 그 가액이 재산종류별로 계산하여 2억원미만인 경우에 해당하므로 상속재산에서 제외하여야 한다. (3) 상속세 및 증여세법 시행규칙 제17조 제3항 제3호 다목에 의하면 "평가기준일 현재 재직하는 임원 또는 사용인 전원이 퇴직할 경우에 퇴직급여로 지급되어야 할 금액의 추계액"을 부채에 가산하여 주식가액을 평가하도록 규정하고 있는 바, (주)○○○는 평가기준일 당시 28명의 임원과 사용인이 재직하고 있었음이 결산서등에 확인되며 이들의 퇴직금추계액은 226,374,512원이므로 동 퇴직금추계액을 부채에 가산하여 1주당 가액을 평가하여야 한다.

(4) 피상속인 ○○○은 서울특별시 ○○구 ○○○동 ○○○ 주택을 청구외 ○○○과 보증금 50백만원에 임대차계약을 체결하고 5백만원은 계약당시 현금으로 수령하였으며, 잔금 45백만원은 1997.10.29. ○○○은행 피상속인 계좌(○○○)로 입금하였는 바, 위 주택의 건물은 피상속인 ○○○의 소유이고 토지는 피상속인 ○○○외 3인의 소유이나 특별한 반증이 없는 한 동 임대보증금은 건물에 귀속되고 채무로서 전액 공제되어야 하는 것이므로 위 임대보증금 50백만원은 상속재산가액에서 공제되어야 한다.

(5) 청구인들이 상속재산에 포함하여 신고한 서울특별시 ○○구 ○○○동 ○○○소재 건물(이건 건물은 최고층수 5층이하, 연면적 1,000㎡미만, 내용연수 30년에 속하는 잔가율 2그룹에 해당)의 평가는 이건 상속개시일이 1998.1.1.이후이므로 국세청이 고시한 상업용건물 또는 특수용도의 건물에 대한 기준시가를 적용·계산하여 그 평가액을 28,094,375원(56,188,750원의 피상속인 지분 1/2)로 하여야 한다.

(6) 상속재산의 평가차이가 있는 서울특별시 ○○구 ○○○동 ○○○ 건물 과소평가액 1,205,952원, 서울특별시 ○○구 ○○○동 ○○○ 주택 과소평가액 4,648,416원, ○○○비상장주식 과소평가액 65,120,000은 평가방법의 적용이 미비한 데 기인한 것이고, 배우자공제액 과다계상액 438,294,296원은 법정공제액을 착오로 과다공제한 것이므로 이에 대하여 신고 및 납부불성실가산세를 부과하는 것은 부당하다.

• 나. 처분청 의견

(1) 피상속인은 1996.8.9. ○○○종합금융주식회사(계좌번호 ○○○)에서 297,262,967원을 인출하여 ○○○은행 ○○○지점(계좌번호 ○○○)에 290,501,096원을 예금하였다가 1997.8.11. 동 계좌를 해약하고 처 ○○○ 예금계좌(○○○)로 298,432,010원을 대체입금하였으며 ○○○은 이를 1997.8.13, 8.14. 인출하여 ○○○신탁증권에 예입하여 상속개시일까지 보유한 사실이 발견되므로 피상속인이 1997.8.11. 동 금액을 ○○○계좌에 대체입금한 것을 증여로 보아 증여세를 결정하고 상속재산에 가산한 처분은 정당하다.

(2) 청구외 ○○○은 위 회사의 영업이사로서 피상속인과 사촌매재지간의 특수관계자이고 청구외 ○○○은 주식양도 계약서의 작성일자, 경위 및 대금지급관계에 대해서 정확한 진술을 못할 뿐만 아니라 취득자금에 대한 통장등의 제시요구에 대해 조사종결일 현재까지 제출한 사실이 없으며, 피상속인의 처도 주식양도 및 대금수수관계는 전혀 모른다고 진술하였는 바, 1998.4.2. 주식거래는 대금지급없이 조세회피목적으로 명의신탁한 것이므로 비상장주식을 보충적 방법으로 평가하여 동 증여가액을 136,965,000원(15,000주×9,131원)으로하여 명의수탁자인 청구외 ○○○에게 증여세를 과세하고 위 증여가액을 상속재산에 가산한 처분은 정당하다.

(3) 청구인들이 이건관련 상속세신고시에 퇴직금추계액을 계상한 사실이 없고 상속세 조사시나 과세적부심사청구시에도 퇴직금추계액에 대하여 주장한 사실이 없으며, 법인세 신고서에도 퇴직급여충당금을 설정한 사실이 없으므로 위 퇴직금추계액을 부채에 가산하지 아니하고 과세한 처분은 달리 잘못이 없다.

(4) 피상속인이 토지를 포함하여 임대한 사실이 확인되므로 임대보증금 50백만원중 피상속인 지분(토지 10㎡와 건물전체)에 대한 임대보증금 5,298,462원만 공제함이 타당하다.

(5) 청구인들이 이건 건물을 내무부 시가표준액으로 평가신고하여 보충적 평가액(임대보증금 및 연간 임대료로 평가한금액)으로 평가한 금액과 비교하여 본 바, 시가표준액으로 평가한 금액이 보충적 평가방법으로 평가한 금액보다 더 크므로 청구인들이 신고한 내무부 시가표준액으로 평가한 금액을 상속재산가액으로 보아 결정한 당초 처분은 정당하다.

(6) 배우자공제액은 청구인들이 법규정을 납세자가 임의로 해석하여 신고하였으므로 가산세적용을 배제할 수 없다할 것이다.

• 가. 쟁 점

(1) 피상속인이 ○○○은행 예금을 피상속인의 처인 청구인에게 증여하였다고 보아 상속세를 과세한 처분의 당부와

(2) 피상속인 (주)○○○의 주식을 실제 양도하지 아니하였다고 보아 상속세를 과세한 처분의 당부와

(3) (주)○○○의 주식 평가시 퇴직금추계액을 순자산가액 계산시 부채에 가산하여야 하는지 여부와

(4) 임대보증금 50백만원을 부채로 인정할 수 있는 지 여부와

(5) 서울특별시 ○○구 ○○○동 ○○○소재 건물이 과대 평가되었는지 여부와

(6) 신고 및 납부불성실가산세를 부과한 처분의 당부를 가리는 데 있다.

• 나. 쟁점(1)에 대하여 본다.

(1) 관련법령 상속세 및 증여세법 제13조 【상속세과세가액】 ① 상속세과세가액은 상속재산의 가액에 다음 각호에 규정하는 재산가액을 가산한 금액에서 제14조의 규정에 의한 것을 차감한 금액으로 한다.

1. 상속개시일전 5년 이내에 피상속인이 상속인에게 증여한 재산가액

2. 상속개시일전 3년 이내에 피상속인이 상속인이 아닌 자에게 증여한 재산가액

② 제1항 제1호 및 제2호의 규정을 적용함에 있어서 비거주자의 사망으로 인하여 상속이 개시되는 경우에는 국내에 있는 재산을 증여한 경우에만 이를 가산한다.

③ 제46조에 규정된 증여재산의 가액은 제1항의 규정에 의하여 상속세과세가액에 가산하는 증여재산가액에 포함하지 아니한다.

(2) 사실관계 및 판단 처분청이 이건관련 자금흐름을 조사한 바에 의하면, 피상속인 ○○○은 1996년이전부터 ○○○금융주식회사에서 자금을 운용하였으며 1996.8.9. 피상속인계좌(○○○)에서 297,262,967원을 인출하여 ○○○은행 ○○○지점계좌(○○○)로 290,501,096원을 예금하였다가 1997.8.11. 동 계좌를 해약하고 동일자로 피상속인의 처 ○○○계좌(○○○)에 298,432,010원을 대체 입금하였으며 처 ○○○은 동 금액을 1997.8.13, 8.14. 양일간에 인출하여 ○○○신탁증권에 예입하여 상속개시일까지 보유한 사실이 확인되고 있다. 피상속인의 처 ○○○은 1997.8.11. 피상속인 ○○○의 ○○○은행계좌에서 ○○○계좌로 298,432,010원을 대체 증여받아 상속일 현재까지 ○○○신탁증권등에 투자운용하였으나 상속세등을 신고누락하였음을 확인한 바 있고(1999.7.1.), 처분청은 위 자금흐름과 확인서등을 근거로 하여 피상속인이 처 ○○○에게 동 금액을 증여하였다고 보았으나 증여재산공제액(5억원)에 미달한다고 하여 증여세는 미달결정하고 동 금액을 상속재산가액에 가산하여 이건 상속세를 결정하였다. 청구인 ○○○은 ○○○(업태: 건설업, 종목: 건설기계)를 운영하며 소득세를 신고한 사실이 있고 월급여나 상여금등으로 푼푼이 모은 돈을 ○○○의 통장에 입금한 것이므로 동 금액을 상속재산가액에 가산함은 부당하다고 주장하고 있으나, 청구인 ○○○이 위 확인서에서 증여받은 사실을 확인한 사실이 있고, 청구인 ○○○이 월급여나 상여금등을 피상속인 ○○○계좌에 입금하였다는 금융자료등 구체적 증빙을 제시하지 못하고 있으며, 피상속인 계좌에서 처 ○○○ 계좌로 위 금액이 대체입금된 사실이 처분청의 금융추적조사에 나타나고 있어 처분청이 동 금액을 상속재산가액에 합산하여 과세한 처분은 달리 잘못이 없다할 것이다.

• 다. 쟁점(2)에 대하여 본다.

(1) 관련법령 제13조 【상속세과세가액】 ① 상속세과세가액은 상속재산의 가액에 다음 각호에 규정하는 재산가액을 가산한 금액에서 제14조의 규정에 의한 것을 차감한 금액으로 한다.

1. 상속개시일전 5년 이내에 피상속인이 상속인에게 증여한 재산가액

2. 상속개시일전 3년 이내에 피상속인이 상속인이 아닌 자에게 증여한 재산가액(이하생략) 제15조 【상속개시일전 처분재산 등의 과세가액 산입】 ① 피상속인이 피상속인의 재산을 처분하였거나 채무를 부담한 경우로서 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 이를 상속인이 상속받은 것으로 추정하여 제13조의 규정에 의한 상속세과세가액에 산입한다.

1. 피상속인이 재산을 처분하여 받거나 피상속인의 재산에서 인출한 금액이 상속개시일전 1년 이내에 재산종류별로 계산하여 2억원 이상인 경우로서 대통령령이 정하는 바에 의하여 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 경우

2. 부담한 채무의 합계액이 상속개시일전 1년 이내에 2억원 이상인 경우로서 대통령령이 정하는 바에 의하여 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 경우 제43조 【명의신탁재산의 증여추정】 ① 권리의 이전이나 그 행사에 등기 등을 요하는 재산(토지와 건물을 제외한다)에 있어서 실질소유자와 명의자가 다른 경우에는 국세기본법 제14조 의 규정에 불구하고 그 명의자로 등기 등을 한 날에 실질소유자가 그 명의자에게 증여한 것으로 추정한다. 다만, 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 그러하지 아니하다.

1. 조세회피목적없이 타인의 명의로 등기 등을 한 경우로서 대통령령이 정하는 경우 (이하생략) 제63조 【유가증권 등의 평가】 ① 유가증권 등의 평가는 다음 각호의 1에서 정하는 방법에 의한다.

가∼나 (생략)

• 다. 나목외의 한국증권거래소에 상장되지 아니한 주식 및 출자지분은 당해 법인의 자산 및 수익 등을 감안하여 대통령령이 정하는 방법에 의하여 평가한다.

2. 제1호외의 국·공채 등 기타 유가증권의 평가는 당해 재산의 종류·규모·거래상황 등을 감안하여 대통령령이 정하는 방법에 의하여 평가한다.

② (생략)

③ 제1항 제1호 및 제2항의 규정을 적용함에 있어서 대통령령이 정하는 최대주주 또는 최대출자자 및 그와 특수관계에 있는 주주 또는 출자자의 주식 및 출자지분에 대하여는 제1항 제1호 및 제2항의 규정에 의하여 평가한 가액에 그 가액의 100분의 10을 가산한다.(이하생략) 상속세 및 증여세법시행령 제32조 【조세회피목적이 없는 것으로 인정되는 경우 등】 ① 법 제43조 제1항 제1호에서 “대통령령이 정하는 경우”라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 경우를 말한다.

1. 실질소유자가 비거주자인 경우로서 법정대리인 또는 재산관리인의 명의로 등기 등을 한 경우

또는 증권투자신탁업법의 규정에 의하여 신탁업을 영위하는 자가 등기 등을 요하는 재산에 신탁재산인 사실을 표시하는 경우

② ∼③ (생략) 제54조 【비상장주식의 평가】 ① 법 제63조 제1항 제1호 다목의 규정에 의한 한국증권거래소에 상장되지 아니한 주식 및 출자지분(이하 이 조에서 “비상장주식”이라 한다)은 제2항의 경우를 제외하고는 다음의 산식에 의하여 평가한 가액에 의한다. 1주당가액=[ 당해법인의 순자산가액/총발행주식 + 1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액/금융시장에서 형성되는 평균이자율을 참작하여 총리령이 정하는 율] ÷ 2

(2) 사실관계 및 판단 처분청은 피상속인 ○○○이 1998.4.2. 청구외 ○○○에게 주식회사 ○○○(업태: 광산, 도·소매, 종목: 활성탄, 규사등)의 주식 15,000주를 양도한 데 대하여 동 주식거래는 대금지급없이 조세회피목적으로 명의신탁한 것이라고 하여 이를 증여로 보아 위 주식의 1주당가액을 9,131원(액면가액 10,000원)으로 평가하여 청구외 ○○○에게 증여세를 과세하고 위 증여가액 136,965,000원(15,000주×9,131원)을 상속재산가액에 가산하여 과세한 바 있다. 이건관련 주식양수도 계약서(1998.4.2.)에 피상속인 ○○○이 청구외 ○○○에게 위 회사의 주식 15,000주를 1주당 매매단가를 10,000원으로 하여 150,000,000원에 양도한 사실이 나타나고, 1998.6월 자산양도차익 예정신고시에 양도가액을 146,730,000원, 취득가액을 151,545,000원, 필요경비를 1,515,450원으로 하여 양도차익을 -6,330,450원으로 신고한 바 있다. 청구외 ○○○이 작성한 이건 주식취득경위서(1999.10)에는 1996년경 아파트를 매매하여 자금을 확보하였고 이후 1997년 사채이자등으로 여유가 생겼으며 이전에도 주식에 대한 이야기가 오가던 터에 재무구조도 견실한 회사이며 공장부지등의 토지지분도 많고, 내사업처럼 몸담고 일할 수 있다는 이점등을 고려하여 주식취득을 결정하였고, 1998년 1월경 계약금조로 1,500만원을 지불하고 중도금 6,000만원은 2월에 지불하였으며 잔금은 4월경 본인 부친의 주택매매자금을 건네받아 6,000만원을 전달하였는데 이때 자금이 좀 부족해서 1,500만원을 할인해 준 것이라고 확인하고 있다. 위의 사실관계등을 살펴볼 때, 청구외 ○○○은 1996.2.9. 서울특별시 ○○구 ○○○동 ○○○(84.83㎡)를 양도한 사실은 있으나 위 계약서상의 계약금, 중도금, 잔금등 매매매대금에 대한 구체적인 자금출처 및 대금지급에 관한 구체적인 증빙을 제시하지 못하고 있고, 이건은 피상속인이 사망하기 2개월전에 피상속인의 사촌매제지간인 청구외 ○○○에게 주식을 양도하였다는 것이어서 객관적인 거증이 제시되지 아니하는 한 실지로 양도하였다고 보기 어렵다고 판단되므로 처분청이 이건 주식양도를 대금지급없이 조세회피목적으로 청구외 ○○○에게 명의신탁한 것이라고 보아 청구외 ○○○에게 증여세를 과세하고 위 증여가액 136,965,000원을 상속재산가액에 가산하여 과세한 처분은 처분은 달리 잘못이 없다할 것이다.

• 라. 쟁점(3)에 대하여 본다.

(1) 관련법령 상속세 및 증여세법 제63조 【유가증권 등의 평가】 ① 유가증권 등의 평가는 다음 각호의 1에서 정하는 방법에 의한다.

가∼나 (생략)

• 다. 나목외의 한국증권거래소에 상장되지 아니한 주식 및 출자지분은 당해 법인의 자산 및 수익 등을 감안하여 대통령령이 정하는 방법에 의하여 평가한다.

2. 제1호외의 국·공채 등 기타 유가증권의 평가는 당해 재산의 종류·규모·거래상황 등을 감안하여 대통령령이 정하는 방법에 의하여 평가한다.

② (생략)

③ 제1항 제1호 및 제2항의 규정을 적용함에 있어서 대통령령이 정하는 최대주주 또는 최대출자자 및 그와 특수관계에 있는 주주 또는 출자자의 주식 및 출자지분에 대하여는 제1항 제1호 및 제2항의 규정에 의하여 평가한 가액에 그 가액의 100분의 10을 가산한다.(이하생략) 제54조 【비상장주식의 평가】 ① 법 제63조 제1항 제1호 다목의 규정에 의한 한국증권거래소에 상장되지 아니한 주식 및 출자지분(이하 이 조에서 “비상장주식”이라 한다)은 제2항의 경우를 제외하고는 다음의 산식에 의하여 평가한 가액에 의한다. 1주당가액=[ 당해법인의 순자산가액/총발행주식 + 1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액/금융시장에서 형성되는 평균이자율을 참작하여 총리령이 정하는 율] ÷ 2 (이하생략) 제55조 【순자산가액의 계산방법】① 제54조 제1항의 규정에 의한 순자산가액은 평가기준일 현재 당해 법인의 자산을 이 법의 규정에 의하여 평가한 가액에서 부채를 차감한 가액으로 한다. 이 경우 그 평가는 총리령이 정하는 공신력있는 감정기관의 시가감정서에 의할 수 있다.

② 제1항의 규정을 적용함에 있어서 총리령이 정하는 이연자산·준비금·충당금 등 기타 자산 및 부채의 평가와 관련된 금액은 이를 자산과 부채의 가액에서 각각 차감하거나 가산한다. 상속세 및 증여세법시행규칙 제17조 【비상장주식의 평가등】 ① 영 제54조 제1항 산식에서 “총리령이 정하는 율”이라 함은 100분의 15를 말한다.

② 영 제54조 제2항 제1호의 규정에 의한 휴업은 평가기준일 현재 계속하여 1년 이상 휴업중에 있는 것으로 한다.

③ 영 제55조 제2항의 규정에 의한 이연자산·준비금·충당금 등 기타 자산 및 부채의 평가에 있어서 당해 법인의 자산 또는 부채에 차감하거나 가산하는 방법은 다음 각호의 구분에 의한다.

1. 평가기준일 현재 지급받을 권리가 확정된 가액은 이를 자산에 가산하여 계산한다.

법인세법시행령 제38조 제1항 제1호 내지 제5호의 규정에 의한 이연자산의 가액은 이를 자산에서 차감하여 계산한다. 3. 다음 각목의 가액은 이를 각각 부채에 가산하여 계산한다.

• 가. ∼ 나.(생략)
• 다. 평가기준일 현재 재직하는 임원 또는 사용인 전원이 퇴직할 경우에 퇴직급여로 지급되어야 할 금액의 추계액 (이하생략)

(2) 사실관계 및 판단 처분청은 상속개시 당시 주식회사 ○○○의 자산가액을 2,506,079,168원, 부채가액을 776,735,832원으로 하여 순자산가액을 1,729,343,336원으로 평가하였으나, 청구인들은 상속개시 당시 퇴직금추계액 226,374,512원을 부채로 인정하고 동 금액을 순자산가액에서 차감하여 위 주식의 1주당가액을 평가하여야 한다고 주장하고 있어 이에 대하여 본다. 위 관련법령에서 평가기준일 현재 재직하는 임원 또는 사용인 전원이 퇴직할 경우에 퇴직급여로 지급되어야 할 금액의 추계액을 부채에 가산한다고 규정하고 있고, 사업용자산에 대한 순자산가액의 평가는 당해 회사가 청산될 것을 가정하는 이른 바 청산가치에 의한 평가를 전제로 하는 것으로 보아야 할 것인 바, 이건의 경우에 위 회사의 재무제표에 퇴직급여충당금이 설정된 사실이 없다고 하더라도 상속개시 당시 근무하고 있던 종업원들에 대한 퇴직금 지급의무는 존재한다할 것이므로 상속개시 당시 종업원 전원이 퇴직할 경우에 지급하여야 할 퇴직금추계액 전액은 사업용자산가액에서 채무로 공제함이 타당하다고 판단된다(국심 99부80, 1999.10.8., 국세청심사 상속 98-354, 1999.2.5. 같은 뜻). 다만, 청구인들은 위 회사의 평가기준일 당시 28명의 임원과 사용인이 재직하고 있어 이들의 퇴직금추계액은 226,374,512원이므로 동 퇴직금추계액을 부채에 가산하여야 한다고 하나, 처분청이 위 28명의 최초입사연월일, 근속연수 및 평균임금등을 확인하여 상속개시일 현재 퇴직금추계액을 산정하고 이에따라 위주식을 평가하여 과세하여야 할 것이다.

• 마. 쟁점(4)에 대하여 본다,

(1) 관련법령 제14조 【상속재산의 가액에서 차감하는 공과금 등】 ① 거주자의 사망으로 인하여 상속이 개시되는 경우에는 상속개시일 현재 피상속인이나 상속재산에 관련된 다음 각호의 가액 또는 비용은 상속재산의 가액에서 차감한다.

3. 채무(상속개시일전 5년 이내에 피상속인이 상속인에게 진 증여채무와 상속개시일전 3년 이내에 피상속인이 상속인이 아닌 자에게 진 증여채무를 제외한다. 이하 이 조에서 같다)

② ∼③(생략)

④ 제1항 및 제2항의 규정에 의하여 상속재산의 가액에서 차감하는 채무의 금액은 대통령령이 정하는 방법에 의하여 입증된 것이어야 한다. 상속세 및 증여세법시행령 제10조 【채무의 입증방법등】 ① 법 제14조 제4항에서 “대통령령이 정하는 방법에 의하여 입증된 것”이라 함은 상속개시당시 피상속인의 채무로서 상속인이 실제로 부담하는 사실이 다음 각호의 1에 의하여 입증되는 것을 말한다.

1. 국가·지방자치단체 및 금융기관에 대한 채무는 당해 기관에 대한 채무임을 확인할 수 있는 서류

2. 제1호 외의 자에 대한 채무는 채무부담계약서, 채권자확인서, 담보설정 및 이자지급에 관한 증빙 등에 의하여 그 사실을 확인할 수 있는 서류

② 제1항 제1호 및 법 제15조 제2항의 규정에 의한 금융기관은 금융실명거래 및 비밀보장에 관한 법률 제2조 제1호 에 규정된 금융기관으로 한다. (1997. 12. 31 개정 ; 금융실명거래 및 비밀보장에 관한 법률 시행령 부칙)

(2) 사실관계 및 판단 이건관련 임대차계약서(1997.9.23.)에는 피상속인 ○○○이 청구외 ○○○에게 서울특별시 ○○구 ○○○동 ○○○ 대지 251.2㎡ 위 지상소재 주택 249.49㎡(피상속인 ○○○의 토지 소유지분은 10㎡이고, 건물소유 지분은 249.49㎡임)를 전세보증금을 50백만원으로, 월세를 2백만원으로 하여 계약금 5백만원은 계약시에 지불받고 잔금 45백만원은 1997.10.25. 지급받는 것으로 나타나 있다. 한편, 처분청은 주택 임대보증금 50백만원은 청구인들이 주택임대에 관한 관련 서류를 제출하거나 이를 뒷받침하는 근거가 없으므로 임대보증금 채무가 있다는 주장은 인정하기 어렵다고 하였다가 추후 제출한 추가답변서 (2000.8.23.)에서 피상속인은 토지를 포함하여 임대한 사실이 확인되므로 임대보증금 50백만원중 피상속인 지분인 토지 10㎡와 건물전체에 대한 임대보증금 5,298,462원만 공제함이 타당하다고 자료를 제시한 바 있다. 처분청 공무원이 임차인 ○○○으로부터 징구한 확인서(2000.7.24.)에는 본인(청구외 ○○○)은 1997.9.23. ○○○소유 ○○○동 ○○○ 주택전체에 대하여 임차보증금 5천만원, 월세 2백만원에 임대차계약을 체결한 후 약 1년후 임대보증금 5천만원, 월세 150만원으로 정정, 재계약하여 현재까지 임차하고 있으며, 당시 계약금 5백만원의 지급수단은 기억이 나지 아니하나 잔금 45백만원은 1997.10.29. (○○○은행 계좌 ○○○)에 입금하였다는 사실이 나타나 있다. 이건의 경우에 있어 임대보증금이 50백만원인 사실에 대하여는 다툼이 없는 바, 건물소유자는 건물임차인으로 하여금 건물을 사용수익하게 할 적극적인 의무가 있고 건물소유자와 건물임차인은 채권·채무관계가 성립되는 반면에 토지소유자는 건물임차인이 건물을 사용·수익할 권리에 따른 토지를 사용하게 할 단순한 수인의무만 있을 뿐이며, 건물임차인은 어디까지나 건물소유자와 건물에 대하여만 임차하였지 토지를 사용·수익할 수 있는 토지임차권까지 부여받고 있는 것은 아니라고 할 것이므로(국심 92서 3331, 1992. 12. 9 합동회의, 국심 97서 1868, 1998. 1. 26 같은뜻임), 위 임대보증금은 건물만의 임대보증금으로 봄이 타당하다고 할 것이므로 임대보증금 50백만원 전액이 피상속인의 임대보증금 채무로 상속재산가액에서 공제되어야 할 것이다.(국심 98서 2071, 1998. 12. 30 외 다수 같은뜻임)

• 바. 쟁점(5)에 대하여 본다.

(1) 관련법령 상속세 및 증여세법 제61조 【부동산 등의 평가】 ① 부동산 및 부동산에 관한 권리에 대한 평가는 다음 각호의 1에서 정하는 방법에 의한다.

1. 토 지 지가공시 및 토지 등의 평가에 관한 법률에 의한 개별공시지가(이하 “개별공시지가”라 한다). 다만, 개별공시지가가 없는 토지의 가액은 납세지관할세무서장이 인근 유사토지의 개별공시지가를 참작하여 대통령령이 정하는 방법에 의하여 평가한 금액으로 하고, 지가가 급등하는 지역으로서 대통령령이 정하는 지역의 토지에 대하여는 배율방법에 의하여 평가한 가액으로 한다.

2. 건 물 대통령령이 정하는 시가표준액에 의한 가액

② 제1항의 규정에 불구하고 상업용 건물 또는 특수용도의 건물중 서울특별시·광역시 등 대통령령이 정하는 지역에 있는 건물로서 당해 건물의 규모·준공시기·거래상황 등을 감안하여 국세청장이 정하는 기준에 해당하는 것에 대하여는 건물의 신축가격·구조·용도·위치·신축연도 등을 참작하여 매년 국세청장이 산정·고시하는 가액으로 평가한다. (이하생략) 상속세 및 증여세법시행령 제50조 【부동산의 평가】 ① ∼③(생략)

④ 법 제61조 제2항에서 “서울특별시·광역시 등 대통령령이 정하는 지역”이라 함은 서울특별시(연접한 시를 포함한다) 및 광역시를 말한다.(이하생략)

(2) 사실관계 및 판단 청구인들은 이건관련 상속세 신고시에 서울특별시 ○○구 ○○○동 ○○○위 지상건물 298.125㎡를 지방세법에 의한 시가표준액으로 계산하여 상속세를 신고하였고, 처분청에서 청구인들의 신고를 시인하여 결정하였으나, 위 관련법령에서 서울특별시에 소재하는 상업용건물등은 1998.1.1. 국세청장이 고시한 상업용건물 또는 특수용도의 건물에 대한 기준시가를 적용하도록 규정되어 있으므로 동 고시를 적용하여 위 건물을 평가하여 상속재산가액에 포함하여야 한다는 청구주장은 이유있다고 판단된다.

• 사. 쟁점(6)에 대하여 본다.

(1) 관련법령 상속세 및 증여세법 제78조 【가산세 등】 ① 세무서장 등은 상속재산 또는 증여받은 재산에 대하여 제67조 또는 제68조에 규정된 신고기한이내에 신고하지 아니하였거나 신고하여야 할 과세표준에 미달하게 신고한 때에는 제76조의 규정에 의하여 결정한 과세표준에 대하여 그 신고를 하지 아니한 과세표준 또는 신고하여야 할 과세표준에 미달한 금액(신고한 재산으로서 대통령령이 정하는 평가가액의 차이로 인하여 신고하여야 할 과세표준에 미달한 금액을 제외한다)이 차지하는 비율을 상속세산출세액 또는 증여세산출세액과 제27조 또는 제57조의 규정에 의하여 가산하는 금액을 합한 금액에 곱하여 계산한 금액의 100분의 20에 상당하는 금액을 각각 산출세액에 가산한다. 다만, 납부할 세액이 없는 경우에는 그러하지 아니하다.

② 세무서장 등은 제70조의 규정에 의하여 납부할 세액을 신고기한이내에 납부하지 아니하였거나 제76조의 규정에 의하여 결정한 과세표준에 대하여 납부하여야 할 세액에 미달하게 납부한 때(제71조 또는 제73조의 규정에 의하여 연부연납 또는 물납을 신청한 경우에는 그 연부연납 또는 물납이 허가되지 아니한 경우를 말한다)에는 납부하지 아니하였거나 미달하게 납부한 세액의 100분의 10에 상당하는 금액(신고한 재산으로서 대통령령이 정하는 평가가액의 차이로 인하여 납부하여야 할 세액에 미달한 금액을 제외한다)을 산출세액에 가산한다. (이하생략) 상속세 및 증여세법시행령 제80조 【가산세 등】 ① 법 제78조 제1항 및 제2항에서 “대통령령이 정하는 평가가액의 차이”라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 경우의 당해 평가방법의 차이에 의하여 과세표준에 미달한 가액을 말한다.

1. 법 제60조 제2항의 규정에 의하여 평가한 가액으로 신고한 상속재산 또는 증여재산에 대하여 법 제60조 제3항의 규정에 의하여 평가한 가액으로 결정하는 경우

2. 법 제60조 제3항의 규정에 의하여 평가한 가액으로 신고한 상속재산 또는 증여재산에 대하여 법 제60조 제2항의 규정에 의하여 평가한 가액으로 결정하는 경우 (이하생략)

(2) 사실관계 및 판단 청구인들이 상속재산으로 신고한 서울특별시 ○○구 ○○○동 ○○○ 건물의 과소평가액 1,205,952원(신고가액 904,464원, 처분청 평가액 2,110,416원), 서울특별시 ○○구 ○○○동 ○○○ 주택의 과소평가액 4,648,416원(신고가액 20,407,680원, 처분청평가액 25,056,096원), ○○○주식 5,000주의 과소평가액 65,120,000원(신고가액 25,000,000원, 처분청평가액 65,120,000원)과 배우자공제액 과다계상액 438,294,296원(신고가액 1,414,547,561원, 처분청평가액 976,253,265원)에 대하여 신고 및 납부불성실가산세를 부과하지 아니하여야 한다고 주장하고 있어 이에 대하여 본다. 첫째, 서울특별시 ○○구 ○○○동 ○○○ 건물의 과소평가액 1,205,952원, 서울특별시 ○○구 ○○○동 ○○○ 주택의 과소평가액 4,648,416원, ○○○통신주식 5,000주의 과소평가액 65,120,000원에 대하여 신고 및 납부불성실가산세를 부과한 처분의 당부에 대하여 본다. 1997.1.1.이후 상속분부터 적용되는 위 상속세 및 증여세법시행령 제78조 제1항 가산세 관련규정을 보면 신고한 재산으로서 대통령령이 정하는 평가가액의 차이로 인하여 신고하여야 할 과세표준에 미달하는 금액에 대하여는 신고 및 납부불성실가산세를 부과하지 않도록 규정하고 있고, 같은법시행령 제80조에 의하면 시가로 평가한 금액과 상속세 및 증여세법에서 정한 평가방법(보충적평가)에 의하여 평가한 금액간에 평가차이가 발생한 경우에 한하여 신고 및 납부불성실가산세 적용을 배제하도록 규정하고 있음을 알 수 있는 바, 이건의 경우는 상속세 및 증여세법에서 정한 평가방법(보충적 평가방법) 자체의 산정오류에 의하여 평가차액이 발생한 경우로서 시가와 법에서 정한 보충적평가액간의 평가차액으로 발생한 것이 아니어서 신고 및 납부불성실가산세 적용배제 대상이 아니라고 판단되므로 처분청이 이건 신고 및 납부불성실가산세를 부과한 처분은 달리 잘못이 없다할 것이다. 둘째, 배우자공제액 과다계상액 438,294,296원에 대하여 신고 및 납부불성실가산세를 부과한 처분의 당부에 대하여 본다. 우선 신고불성실가산세에 대하여 본다. 상속세과세가액에서 공제되는 상속공제에 있어서 기초공제와 같이 법률이 그 공제액을 정하고 있어 납세의무자의 신고여부에 관계없이 과세관청에 의하여 확정될 수 있는 성질의 공제액을 납세의무자가 신고하지 아니한 경우라든지, 인적공제액·주택상속공제액과 같이 납세의무자의 신고가 있어야 그 금액이 정하여지지만 납세의무자가 상속세신고시에 제출한 제 자료에 의하여 이들 공제액이 과세관청에 의하여 정확하게 산출할 수 있는 경우라면 납세의무자가 관련법령을 잘못 이해하여 이러한 공제액을 과다계상하고 이에 따라서 과세표준과 세액이 과소신고되었다 할지라도 과세관청은 납세의무자가 제출한 자료와 법률의 규정에 의하여 그 공제액을 계산하고 이에 따라서 과세표준과 세액을 확정할 수 있다 하겠다. 이와 같이 납세의무자의 신고가 없을지라도 법률의 규정에 의하여 그 공제액이 정하여지거나 납세의무자가 상속세신고시 제출한 자료에 의하여 공제액이 계산되고 이에 따라서 그 과세표준과 세액이 확정될 수 있는 경우에는 과세관청으로 하여금 과세표준과 세액을 확정하도록 하는데 따른 자료를 제출하여야 하는 납세의무자의 의무는 이행되었다고 보아야 할 것이므로 법이 정한 공제액을 잘못 계산함으로써 결과적으로 과세표준이 신고하여야 할 과세표준에 미달하였을지라도 이에 대하여 신고불성실가산세는 부과되지 아니하는 것이라 할 것(국심 96중 2768, 1998.1.14. 같은 뜻임)이므로, 처분청이 이건 배우자공제액 과다계상액에 대하여 신고불성실가산세를 부과한 처분은 정당하지 아니하다할 것이다. 다음으로 납부불성실가산세에 대하여 본다. 상속세 및 증여세법은 상속세납부기한내에 상속세를 납부하지 아니한 경우에는 납부하지 아니한 세액에 대하여 가산세를 부과하고 있으며, 이러한 납부불성실가산세가 감면되도록 한 규정은 국세기본법 제48조 및 같은법시행령 제27조에서 정하고 있는 천재·지변이 발생하였거나 기한 연장 사유가 있는 때 이외에 다른 규정이 없어 이 건과 같이 법이 정한 공제액을 잘못 계산하여 상속세를 납부기한내에 납부하지 못하였을지라도 기한내에 납부하지 아니한데 대한 책임은 어디까지나 납세의무자인 청구인들에게 있다 하겠고 이러한 경우까지 납부불성실가산세가 부과되지 아니한다 하기는 어렵다 할 것이므로 처분청이 이 건 납부불성실가산세를 부과한 처분은 달리 잘못이 없다고 할 것이다.(국심 96중 2768, 1998. 1. 14 같은뜻임)

• 라. 결 론 이 건 심판청구는 청구주장이 일부 이유 있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호 및 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다 청구인 명단 성 명 관계 주 소

○○○ 처 경기도 ○○시 ○○구 ○○○동 ○○○

○○○ 장남 경기도 ○○시 ○○구 ○○○동 ○○○

○○○ 차남 대전광역시 ○○구 ○○○동 ○○○

○○○ 장녀 서울특별시 ○○구 ○○○동 ○○○