주식의 5년 내 초과 취득분을 합산과세한 처분의 당부

심판청구번호 국심2000전 1770(2000.12.26) 寬餉낳隙�1997.5.7. 청구외법인의 유상증자시 증자대금으로 납부한 45,000,000원중 5%를 초과하는 30,000,000원에 대하여 증여세 과세시 합산한 5년내 증여가액을 400,000,000원으로 하여 과세표준과 세액을 경정한다.

처분청은 공익법인인 청구법인이 (주)○○○방송(이하 "청구외법인"이라 한다)의 설립시 15%의 주식을 취득하고 이후 증자시 주식을 추가로 취득하였으므로 1998.8.12. 구 상속세법 제8조의2 규정에 의거 과세기준일을 연도별 주주명부 폐쇄일의 전일로 하여 증여세를 과세하였으며 1999.11.10. 청구인의 심사청구에 대한 국세청의 심사결정에 따라 취득한도초과 부분의 계산은 최초 취득한 주식은 1994.3.9. 설립시 발행주식수를 기준으로 하고 이후 유상증자시는 당해연도의 주주명부 폐쇄일의 직전일 또는 권리행사기준일 현재의 출자법인의 주식수를 기준으로 한도초과 취득주식가액을 계산하여 1994귀속 133,800,000원 1996년 귀속 42,375,000원 1997년 귀속 6,987,500원 합계 183,162,500원으로 증여세를 경정결정 하였다. 청구법인은 이에 불복하여 2000.6.22. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 증여세는 구 상속세법 제31조의3 제1항에 의하여 합산과세하는 경우를 제외하고는 증여가 있을 때마다 증여자별·수증자별로 각각 과세가액을 계산하여 과세하도록 하고 있는 바, 일반적인 경우와 본건과 같은 특수한 경우의 증여에 대하여 그 과세를 달리한다는 구체적이고 명확한 세법규정 없이 단지 당해 세법조항의 입법취지를 지나치게 확장해석 하여 임의로 과세한다는 것은 납세자의 예측가능성을 크게 저해하는 것으로 부당한 처분이므로 청구법인의 (주)○○○방송의 주식취득에 대하여는 그 취득시마다 지분 5%초과부분을 증여자별로 구분한 과세표준을 계산하여 증여세를 부과하여야 한다.
• 나. 처분청 의견 상속세 및 증여세가 과세되지 아니한 모든 출연재산(헌금제외)으로 내국법인의 주식을 5%초과 취득하는 경우에는 공익법인이 증여받은 것으로 보아 과세하는 것이며 한도초과 부분의 계산은 공익법인이 출연에 의하여 주식 등을 취득하는 경우에는 그 취득일, 유상증자시는 상법 제354조 의 규정에 의한 주주명부폐쇄일 또는 권리행사기준일을 기준으로 그 한도초과여부를 계산하는 것이므로 증여자별 로 구분하지 아니하고 5년내 5% 초과취득부분을 합산 과세한 당초처분은 정당하다

• 가. 쟁점 청구법인이 청구외법인의 발행주식 5%를 초과하여 취득한 가액을 증여받은 것으로 보아 5년내 합산하여 증여세를 과세한 처분의 당부를 가리는데 있다.
• 나. 관련법령

(1) 구 상속세법(1997.12.31. 법률 제5493호로 개정되기 전의 것) 제8조의 2 【상속세과세가액불산입】

① 다음 각호에 게기하는 재산의 가액은 상속세과세가액에 산입하지 아니한다. 다만, 그 재산에서 생기는 이익의 전부 또는 일부가 상속인·피상속인 또는 그 친족에게 귀속되는 경우에는 예외로 한다. (1981. 12. 31 개정)

1. 대통령령이 정하는 바에 의하여 운영되는 종교사업·자선사업·학술사업 기타 공익사업(이하“공익사업”이라 한다)에 출연한 재산. 다만,공익사업을 영위하는 자에게 내국법인의 주식 또는 출자지분(이하 이 조에서“주식”이라 한다)을 출연하는 경우로서 출연하는 주식(출연전 5년 이내에 다른 공익사업에 출연한 주식을 포함한다)과 출연 당시 당해 공익사업을 영위하는 자가 소유하는 주식을 합하여 당해 내국법인의 발행주식총액 또는 출자총액의 100분의 5를 초과하는 경우 대통령령이 정하는 바에 따라 계산한 초과부분을 제외한다. (1993. 12. 31 단서개정)

④ 제1항 제1호의 규정에 의하여 상속세과세가액에 산입하지 아니한 재산을 출연받은 자가 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 대통령령이 정하는 가액을 그 출연받은 자가 증여받은 것으로 보아 즉시 증여세를 부과한다. 다만, 불특정다수인으로부터 출연받은 재산중 출연자별로 출연받은 재산가액의 산정이 어려운 재산으로서 대통령령이 정하는 재산을 제외한다. (1994. 12. 22 단서신설)

3. 출연받은 재산(당해 재산을 수익사업용 또는 수익용으로 운용하여 얻은 소득을 포함한다)을 내국법인의 주식을 취득하는 데 사용한 경우로서 그 취득한 주식과 취득당시에 소유하고 있는 주식 및 당해 출연자로부터 재산을 출연받은 다른 공익사업을 영위하는 자가 소유하고 있는 주식을 합하여 당해 내국법인의 발행주식총액 또는 출자총액의 100분의 5를 초과하는 경우 제31조의3 【재차증여의 경우】

① 제29조의 4의 경우에 당해 증여전 5년 이내에 동일인(증여자가 직계존속인 경우 그 직계존속의 배우자를 포함한다)으로부터 받은 증여가액의 합계액이 1천만원(제31조 제1항의 금액을 공제하지 아니한 금액)이상이 될 때에는 그 증여의 가액을 합산하여 제31조의 제1항의 금액을 공제한 금액에 대하여 증여세를 부과한다 제48조【공익법인 등이 출연받은 재산에 대한 과세가액 불산입 등】

① 공익법인 등이 출연받은 재산의 가액은 증여세과세가액에 산입하지 아니한다. 다만, 공익법인 등이 내국법인의 주식 등을 출연받은 경우로서 출연받은 주식 등과 출연당시 당해 공익법인 등이 소유하는 그 내국법인의 주식 등(출연전 5년이내에 다른 공익법인 등에 출연한 주식등을 포함한다)을 합하여 발행주식총수 등의 100분의 5를 초과하는 경우 대통령령이 정하는 방법에 의하여 계산한 초과부분을 제외한다.

② 세무서장 등은 제1항 및 제16조 제1항의 규정에 의하여 재산을 출연받은 공익법인 등이 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 대통령령이 정하는 가액을 공익법인 등이 증여받은 것으로 보아 즉시 증여세를 부과한다. 다만, 불특정다수인으로부터 출연받은 재산중 출연자별로 출연받은 재산가액의 산정이 어려운 재산으로서 대통령령이 정하는 재산을 제외한다.

2. 출연받은 재산(당해 재산을 수익용 또는 수익사업용으로 운용하는 경우 및 그 운용소득이 있는 경우를 포함한다)을 내국법인의 주식 등을 취득하는데 사용하는 경우로서 그 취득한 주식등과 취득당시에 보유하고 있는 주식 등 및 당해내국법인과 특수관계에 있는 출연자로부터 재산을 출연받은 다른 공익법인 등이 보유하고 있는 주식 등을 합하여 발행주식총수 등의 100분의 5를 초과하는 경우

(2) 상속세법시행령(1997.12.31. 대통령령 제15604호로 개정되기 전의 것) 제3조의2【공익사업】

⑫ 제9항 제7호 또는 법 제8조의 2 제1항 제1호 단서의 규정에 의한 초과부분의 계산은 상법 제354조 의 규정에 의한 주주명부의 폐쇄일의 직전일 또는 권리행사기준일(주식회사외의 회사의 경우에는 사업연도 말일) 현재의 주주명부 또는 사원명부를 기준으로 하되, 발행주식 총액과 출연주식·소유주식 또는 취득주식의 가액을 계산함에 있어서는 상법 제370조 의 규정에 의한 의결권 없는 주식을 제외하며, 그 초과부분에 대한 가액 및 초과부분을 취득하는데 사용한 재산가액의 평가는 초과출연 또는 초과취득하게 되는 때를 기준으로 하여 제5조 내지 제7조의 규정에 의한다. (1993. 12. 31 개정) ¨?? 법 제8조의 2 제4항 본문 단서에서 “대통령령이 정하는 재산 ”이라 함은 제2항 제1호의 규정에 의한 종교사업에 출연하는 헌금(주식 및 출자지분으로 출연하는 경우를 제외한다)을 말한다. (1994. 12. 31 신설) 제37조【내국법인 주식등의 초과보유 계산방법 등】

① 법 제48조 제1항 단서 및 동조 제2항 제2호의 규정에 의한 주식 등의 초과부분은 다음 각호의 1에 해당하는 날을 기준으로 하여 계산한다.

1. 공익법인 등이 매매 또는 출연에 의하여 주식 등을 취득하는 경우에는 그 취득일

2. 공익법인 등이 보유하고 있는 주식 등을 발행한 내국법인이 자본 또는 출자액을 증가시키기 위하여 발행한 신주 중 공익법인 등에게 배정된 신주를 유상으로 취득하는 경우에는 그 취득하는 날이 속하는 과세기간 또는 사업연도 중 상법 제354조 의 규정에 의한 주주명부의 폐쇄일 또는 권리행사 기준일(주식회사외의 회사의 경우에는 과세기간 또는 사업연도의 종료일로 한다) 제40조【공익법인등에게부과되는 증여세과세가액의 계산 등】 법 제48조 제2항 본문에서 “대통령령이 정하는 가액”이라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 가액을 말한다.

2. 법 제48조 제2항 제2호의 규정에 해당하게 되는 경우에는 그 초과부분을 취득하는데 사용한 재산의 가액

• 다. 사실관계 및 판단 처분청이 청구법인이 청구외법인의 주식 5%를 초과하여 취득한 가액을 증여받은 것으로 보아 초과 취득시마다 증여가액을 합산하여 증여세를 과세한데 대하여 청구법인은 증여자별로 증여시마다 별도로 구분하여 과세하여야 한다고 주장하고 있어 이에 대해 본다.

(1) 청구법인은 1994.3.9. 청구외법인 설립시 청구법인의 수익용기본재산인 ○○○투자신탁 ○○○지점에 예치된 금전신탁을 해약하여 청구외법인 설립자본금의 15%인 300백만원을 현금출자하였고 1994.12.19. 및 1996.4.26. 청구외법인이 10억 유상증자시 이사장 정○○○과 이사 강○○○ 등으로부터 기부받은 자금으로 각각 150백만원을 증자대금으로 불입하였고 1997.5.7. 청구외법인이 300백만원 유상증자시 청구법인이 교비로 적립한 특별사업적립금을 인출하여 증자대금 45백만원을 불입한 사실이 청구인이 제시한 심리자료에 의해 확인된다.

(2) 처분청은 청구법인이 1994.3.9. 청구외법인에 출자한 300백만원(15%)중 5%를 초과하는 200백만원에 대하여 증여세 79,500,000원을 부과하였고 1994.12.19. 청구외법인이 1,000백만원 유상증자시 불입한 증자대금 150백만원중 5%를 초과하는 100백만원과 1994.3.9. 증여가액 200백만원을 합하여 산출된 세액에서 기납부증여세(79,500,000원)을 공제하여 증여세 54,300,000원을 고지하였고, 1996.4.26. 청구외법인이 1,000백만원 유상증자시 불입한 150백만원중 5%를 초과하는 100백만원에 이전의 증여가액 300백만원(1994.3.9.자 200백만원, 1994.12.19.자 100백만원)을 합하여 산출된 증여세액에서 기납부세액(133,800,000원)을 공제한 42,375,000원을 고지하였으며 1997.5.7. 청구외법인이 300백만원 유상증자시 불입한 증자대금 45백만원중 5%를 초과하는 30백만원과 이전증여가액 400백만원(처분청이 450백만원을 합산한 것은 착오로 보임)을 합하여 산출된 증여세액에서 기납부증여세(176,175,000원)을 차감한 6,987,500원을 고지하여 합계 183,162,500원의 증여세를 청구법인에 부과하였음이 처분청이 제시한 결정결의서에 나타난다.

(3) 전시 상속세법 제31조의 제1항은 증여전 5년이내에 동일인으로부터 받은 증여가액의 합계액이 1천만원 이상이 될 때에는 그 증여가액을 합산하여 기납부세액을 공제한 금액에 대하여 증여세를 부과한다고 규정하고 있고 또한 전시 상속세 및 증여세법 제48조 제2항 은 재산을 출연받은 공익법인 등이 출연받은 재산을 내국법인의 주식등을 취득하는 데 사용하는 경우로서 그 취득한 주식등과 취득당시에 보유하고 있는 주식 등 및 당해 내국법인과 특수관계에 있는 출연자로부터 재산을 츨연받은 다른 공익법인등이 보유하고 있는 주식등을 합하여 발행주식 총수등의 100분의 5를 초과하는 경우에는 초과하여 취득한 주식가액을 공익법인이 증여받은 것으로 보아 즉시 증여세를 부과한다고 규정하고 있어 5년내의 증여재산은 합산과세하여야 하고 공익법인이 내국법인의 주식을 5%를 초과하여 취득하는 자금은 증여받은 것으로 보아 증여세를 과세하여 공익법인이 출연재산의 목적외 사용을 규제하고 있음을 알 수 있다.

(4) 청구인은 증여자별 증여건별로 증여세를 과세하여야 하므로 증여가액을 합산하여 과세한 처분은 부당하다는 주장이나, 위에서 살펴 본 바와 같이 5년내 증여재산은 합산과세한다고 규정하고 있고 우리나라의 증여세율이 누진구조로 되어 있으며 공익법인의 출연재산을 목적외사용을 규제하기 위한 것이므로 5%를 초과하는 부분을 누적적으로 계산하여 과세하는 것이 타당하다고 인정된다.

(5) 또한 증여자별로 구분하여 합산과세하여야 하는지의 여부에 대하여 보면, 공익법인이 출연받은 재산은 증여로 보지 아니하나 공익법인이 내국법인의 주식을 5%이상 취득하는 경우에는 5%를 초과하는 금액을 증여받은 것으로 보아 증여세를 과세함으로서 공익법인이 당초 설립목적이외에 내국법인의 주식을 과다하게 취득하는 것을 금지하기 위한 것으로 이 경우 출연자의 공익법인에 출연하는 행위를 증여로 보아 과세하는 것이 아니라 출연받은 재산을 공익법인이 내국법인의 주식을 5% 초과취득하는 경우 그 초과취득가액을 공익법인이 증여받은 것으로 보아 증여세를 과세하여 공익법인의 당초 설립 취지에 맞게 출연금을 사용할 수 있도록 하는데 목적이 있다 할 것이므로 출연자를 증여자로 보아 증여자별로 구분하여 합산과세할 것은 아니라고 할 것이다.

(6) 위 사실관계를 종합해 보면 처분청이 청구법인이 청구외법인 주식의 설립시부터 유상증자시마다 5%를 초과하는 가액을 증여가액으로 하고 증여가액을 합산하여 증여세를 산출하고 기납부세액을 공제하여 증여세를 과세한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다. 다만 처분청이 1997.5.7. 유상증자대금중 5% 초과액 30백만원에 대하여 증여세 과세시 합산한 이전 증여가액 450백만원을 400백만원으로 하여 증여세를 산출하여야 할 것이다.

• 라. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.