출연재산 전부에 대해 과세한 처분의 당부

심판청구번호 국심2000전 1708(2001. 1. 3) ＨＡ떴セ瑛�○○○(○○○의 배우자)은 1994.6.4 자신들의 재산을 출연하여 청구법인을 설립한 후 각각 이사로 재직하였으며 ○○○은 1995.7.24 청구법인의 이사장에 취임한바 있다. 처분청은 청구법인의 출연자이면서 이사와 이사장을 겸임하고 있는 ○○○이 이사의 선임 기타 사업운영에 관한 중요사항을 결정할 권한이 있는 공익사업의 특별한 관계자라고 보아 이사장 취임후 6개월이 경과한 1996.1.24 청구법인에게 1996년도분 증여세 660,117,470원을 결정 고지하였다. 이후 청구법인이 보건복지부장관으로부터 유권해석을 받아 처분청에 제출한 공문〔의정 65507-268, 1998.3.14〕에 의하면 간호조무사도 간호보조업무에 종사하는 경우 의료법상의 의료인에게 해당된다고 하고 있어 처분청은 이에 근거하여 1999.10.19 과세처분을 취소하였다. 그러나 감사원이 1999년 9월 청구법인에 대한 사후관리 감사를 실시하면서 간호조무사는 의료법에 따른 의료인에 해당하지 않는 것으로 보아 과세하도록 처분청에 시정요구하였고 이에 따라 처분청은 2000.5.1 청구법인에게 1996년도분 증여세 660,117,470원을 결정고지하였다. 청구법인은 이에 불복하여 2000.6.23 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

• 가. 청구법인 주장 보건복지부장관의 유권해석에 따르면 간호조무사도 의료법상의 의료인에 해당되는 것으로 되어있고 청구법인 정관 규정상 이사장은 이사의 선임 기타 사업운영에 관한 중요한 사항을 결정할 권한이 없으나 처분청은 간호조무사인 이사장 ○○○이 의료법상 의료인에 해당하지 않고 이사의 선임 기타 사업운영에 관한 중요한 사항을 결정할 수 있다고 보아 과세한 처분은 부당하며, 예비적인 청구로 만약 과세하는 경우에도 관계법령상 출연재산 중 직접 공익목적에 사용된 부분은 상속세 과세가액에서 제외되어야 하므로 청구법인이 출연받은 재산중 부동산을 제외한 924,623,681원은 수증재산 가액에서 제외되어야 한다.
• 나. 처분청 의견 의료법에 의한 의료인은 보건복지부장관의 면허를 받은 의사·치과의사·한의사·조산사·간호사 5종으로 한정되어 있어 간호조무사인 청구법인의 이사장 ○○○은 의료인에 해당하지 않고 공익법인의 특별한 관계자이므로 당초 과세 처분은 정당하고, 아울러 ○○○을 의료인으로 볼 수 없는 이상 출연재산은 직접 공익목적에 사용되었다고 볼 수 없으므로 출연재산 전체를 대상으로 과세한 처분은 정당하다.

• 가. 쟁점 ⸁ 간호조무사인 청구법인 이사장 ○○○이 의료법상의 의료인에 해당되어 공익법인의 특별한 관계자에 해당되지 않는지의 여부와 ⸂이사의 선임 기타 사업운영에 중요 사항을 결정할 권한이 있는지의 여부 및 ⸃처분청이 출연재산 전부에 대해 과세한 처분의 당부를 가리는데 있다.
• 나. 관계법령 상속세법(1996년 구 상속세법) 제8조의 2〔상속세과세가액불산입〕제1항에서는 "다음 각호에 게기하는 재산의 가액은 상속세과세가액에 산입하지 아니한다. 다만, 그 재산에서 생기는 이익의 전부 또는 일부가 상속인·피상속인 또는 그 친족에게 귀속되는 경우에는 예외로 한다."라고 하면서 제1호에서 "대통령령이 정하는 바에 의하여 운영되는 종교사업·자선사업·학술사업 기타 공익사업(이하 '공익사업'이라 한다)에 출연한 재산(이하 단서생략)"이라고 하고 있고, 제4항에서는 "제1항 제1호의 규정에 의하여 상속세과세가액에 산입하지 아니한 재산을 출연받은 자가 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 대통령령이 정하는 가액을 그 출연받은 자가 증여받은 것으로 보아 즉시 증여세를 부과한다. (이하 단서생략)"라고 하면서 제2호에서 "제1항 제1호 본문의 규정에 의하여 운영되지 아니하는 경우"라고 규정하고 있다. 같은 법 시행령 제3조의 2〔공익사업 등〕제1항에서 "법 제8조의 2 제1항 제1호에서 '대통령령이 정하는 바에 의하여 운영되는 공익사업'이라 함은 다음 각호에 해당하지 아니하는 공익사업과 교육법의 규정에 의한 교육기관을 운영하는 사업을 말한다."라고 하면서 제1호에서 "당해 공익사업과 특별한 관계가 있는 자가 이사로 되어 있는 법인 〔공익법인의 설립·운영에 관한 법률의 적용을 받는 공익법인과 사회복지사업법에 의한 사회복지법인(이하 '사회복지법인'이라 한다) 및 의료법에 의한 의료법인(이하 '의료법인'이라 한다)의 경우에는 특별한 관계가 있는 자가 이사 현원의 5분의 1을 초과하는 법인에 한한다〕이 운영하는 공익사업. 다만, 의료법인의 경우 의료법에 의한 의료인(이하 '의료인'이라 한다)인 출연자는 특별한 관계가 있는 자로 보지 아니한다."라고 하고 있고 제2호에서는 "당해 공익사업과 특별한 관계가 있는 자가 이사의 선임 기타 사업운영에 관한 중요사항을 결정한 권한이 있는 공익사업. 다만 의료법인에 대하여 의료인이 출연한 경우에 그 출연자만이 그 법인의 이사의 선임 기타 사업운영에 관한 중요사항을 결정할 권한이 있는 것은 제외한다. "라고 규정하고 있다. 또한 제2항에서는 "법 제8조의 2 제1항 제1호에서 '종교사업·자선사업·학술사업 기타 공익사업'이라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 것을 말한다"라고 하면서 제11호에서 "의료법인이 운영하는 사업"이라고 하고 있으며 제4항에서는 "제1항 제1호 및 제2호에서 '특별한 관계가 있는 자'라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 자를 말한다. (이하 단서생략)"라고 하면서 제1호에서는 "출연자", 제2호에서는 "출연자 또는 이사와 국세기본법시행령 제20조 제1호 내지 제3호 및 제5호 내지 제8호의 관계에 있는 자와 다음 각목의 1의 관계에 있는 자(이하 '친족'이라 한다)"라고 하고 있고, 제7항에서 는 "법 제8조의 2 제4항의 규정에 의하여 증여세를 부과하는 경우는 다음 각호와 같다"라고 하면서 제8호에서 "법 제8조의 2 제1항 제1호의 규정에 의하여 상속세과세가액에 산입하지 아니한 재산을 출연받은 공익사업이 그 후 6월 이상 계속하여 제1항 각호의 1에 해당하게 된 때"라고 규정하고 있으며, 제9항에서 "세무서장은 공익사업이 법 제8조의 2 제4항 또는 제5항의 규정에 해당하게 되는 때에는 출연받은 재산(출연받은 재산 중 직접 공익목적사업에 사용한 분을 제외한다)에 대하여 과세요인이 발생한 때에 상속 또는 증여한 것으로 보아 출연받은 재산 중 다음 각호의 1에 해당하는 가액을 과세표준으로 하여 상속세 또는 증여세를 부과한다."라고 하면서 제6호에 "제6항 제2호에 해당하게 되지 아니하거나 제7항 제8호에 해당하게 되는 경우에는 출연재산 전부의 가액"이라고 규정하고 있다. 한편, 의료법 제2조 〔의료인〕제1항에서 "이 법에서 '의료인'이라 함은 보건복지부장관의 면허를 받은 의사·치과의사·한의사·조산사 및 간호사를 말한다"라고 규정하고 있고, 같은 법 제7조〔간호사의 면허〕에서는 "간호사가 되고자 하는 자는 다음 각호의 1에 해당하는 자로서 제9조의 규정에 의한 간호사국가시험에 합격한 후 보건복지부장관의 면허를 받아야 한다"라고 하면서 제1호에서 "간호학을 전공하는 대학 또는 전문대학을 졸업한자" 제2호에서 "보건복지부장관이 인정하는 외국의 제1호에 해당하는 학교를 졸업하고 외국의 간호사의 면허를 받은 자"라고 규정하고 있으며, 같은 법 제25조〔무면허의료행위 등 금지〕제1항에서는 "의료인이 아니면 누구든지 의료행위를 할 수 없으며 의료인도 면허된 이외의 의료행위를 할 수 없다.(이하 단서생략)"라고 규정하고 있고, 제2항에서는 "의료인이 아니면 의사·치과의사·한의사·조산사 또는 간호사의 명칭이나 이와 유사한 명칭을 사용하지 못한다. "라고 규정하고 있으며, 같은 법 제58조〔간호조무사〕제1항에서 "간호조무사가 되고자 하는 자는 시·도지사의 자격인정을 받아야 한다"라고 규정하고 있고, 제2항에서는 "간호조무사는 제25조의 규정에 불구하고 간호보조업무에 종사할 수 있다. 이 경우에는 이 법의 적용에 있어 간호사에 관한 규정을 준용하며 '면허'는 '자격'으로 '면허증'은 '자격증'으로 한다."라고 규정하고 있으며, 제3항에서는 "간호조무사의 자격인정 및 그 업무한계 등에 관하여 필요한 사항은 보건복지부령으로 정한다"라고 규정하고 있다.
• 다. 사실관계 및 판단 쟁점 ⸁에 대하여 본다. 청구법인은 상속세법상 의료인은 의료법에 의한 의료인으로 규정하고 있지 의료법 제2조 에 열거된 의료인으로 한정하고 있지 않으며 의료법 제25조 제2항 에서 간호조무사도 의료행위의 일종인 간호보조업무에 종사할 수 있으므로 간호조무사인 청구법인의 이사장 ○○○도 의료인에 해당한다고 주장하면서 그 근거로 보건복지부장관의 유권해석 공문〔의정 65507-268, 1998.3.14〕 및 이에 근거한 국세청 질의회신〔재삼 46014-956, 1998.5.27〕을 제시하고 있으나, 이를 살펴보면 의료인의 정의를 규정한 의료법 제2조 에서는 의료인은 보건복지부장관의 면허를 받은 의사·치과의사·한의사·조산사 및 간호사 5종으로 한정하고 있고, 이에 따라 간호사의 경우 같은 법 제7조에서 보건복지부장관의 면허를 받도록 규정되어 있으나 간호조무사의 경우는 제58조에서 보건복지부장관이 면허가 아닌 시도지사의 자격인정을 받도록 되어있어 의료법이 정한 자격요건상 간호조무사는 의료법상 의료인에 해당되지 아니하는 것이 분명하며, 또한 같은 법 제25조에서 의료인이 아니면 누구든지 의료행위를 할 수 없다고 원칙을 규정하면서 예외적으로 외국의 의료인의 면허를 소지한자로 일정기간 국내에 체류하는 자, 의과대학 등에서 의료봉사 또는 연구 및 시범사업을 위한 의료행위를 하는 자, 의학 등을 전공하는 학교 학생 및 간호조무사 등도 의료행위를 할 수 있도록 규정하고 있는 바, 이는 비록 의료인에 해당하지는 않으나 현실적·정책적 필요에 따라 의료행위를 할 수 있도록 일부 예외를 인정한 것으로 보는 것이 타당하며 청구법인의 주장과 같이 상기 예외에 해당하는 자를 의료인으로 간주하고 있는 것으로 볼 수 없다 할 것이다. 만약 의료법상 의료행위를 할 수 있는 자를 모두 의료인이라고 본다면 이는 의료법 제2조 에서 의료인을 5종류로 한정한 법 취지에 위배되기 때문이며, 이러한 법 해석은 보건복지부 의료정책과장 ○○○의 감사원에 대한 답변서(1999.9.3)에서 의료법에 의한 의료인은 의료법 제2조 에서 정하는 5종을 말하며 간호조무사는 의료행위를 할 수 있는 의료관계인력이라고 진술하고 있는 내용에 의해 뒷받침되고 있다. 따라서 처분청이 간호조무사는 상속세법이 규정한 의료법에 의한 의료인이 아니라고 본 판단에는 잘못이 있는 것으로 보이지 않는다. 쟁점⸂에 대하여 본다. 청구법인의 이사는 총 6명이며 ○○○을 제외하고는 모두 의사이므로 상속세법 시행령 제3조의2 제1항 제1호에서 규정한 특별한 관계가 있는 자가 이사현원의 5분의 1을 초과하는 것에 해당되지는 않는 바 이하에서는 청구법인이 같은 항 제2호에 해당하는 지의 여부를 살펴본다. 청구법인은 ○○○이 이사장으로 재직하고 있으나 청구법인 정관 규정상 이사장은 이사의 선임 기타 사업운용에 관한 중요사항을 결정할 권한이 없다고 주장하고 있어 청구법인 정관 규정상의 이사 및 이사장의 권한을 살펴보면, 제18조에서 "이사는 이사회의 구성원으로서 이사회를 구성하며 법인의 유지운용과 관리 등에 대한 중요업무를 심의 결정하고 이사회 또는 이사장으로부터 법인의 업무에 관하여 수임된 직무를 수행한다."라고 하고 있고, 제16조에서 "이사장은 법인을 대표하여 법인의 모든 업무를 통리하며 이사회의 의장이 된다"라고 규정하고 있으며, 제20조 제1항에서는 "법인의 최고의결기관으로서 이사회를 두며 이사회는 정관 제12조의 규정에 의하여 선임된 이사로서 구성한다"라고 규정하고 있다. 이러한 정관상 관련규정을 종합해 볼 때 ○○○은 청구법인의 이사로서 법인의 유지운용과 관리 등에 대한 중요업무를 심의 결정하는 권한을 가지고 있고 또한 이사장으로서 청구법인의 이사회 의장이 되며 법인의 모든 업무를 통리하는 권한을 가지고 있음이 분명하므로 처분청이 ○○○을 이사의 선임 기타 사업운영에 중요사항을 결정할 권한이 있는 공익사업의 특수관계인이라고 본 판단에는 달리 잘못이 있다고 볼 수 없다. 〔재산 01254-3168, 1985.10.22도 같은 뜻〕 쟁점 ⸃에 대하여 본다. 청구법인은 처분청이 과세하는 경우에도 관련 법령상 청구법인에 출연된 재산 중 부동산을 제외한 직접 공익사업에 사용된 부분인 924,623,681원을 제외하고 증여세 과세가액을 산정하여야 한다고 주장하고 있으나, 증여세 과세가액에 산입하지 아니한 재산을 출연받은 공익사업이 6개월이상 계속하여 당해 공익사업과 특별한 관계가 있는 자가 이사로 되어있거나 이사의 선임 기타 사업운영에 관한 중요사항을 결정할 권한이 있는 경우에는 상속세법 시행령 제3조의 2 제9항 제6호에서 출연재산 전부의 가액을 과세표준으로 하여 증여세를 부과하도록 규정하고 있어 청구법인에 대한 출연재산 전체에 대하여 과세한 당초 처분청의 판단에는 잘못이 있는 것으로 볼 수 없다.
• 라. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없다고 인정되므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의거 주문과 같이 결정한다.