장애자 공제 요건에 해당하므로 장애자 공제 적용 가능
장애자 공제 요건에 해당하므로 장애자 공제 적용 가능
심판청구번호 국심2000전 1270(2000.12. 2) 2,726,070원은 15,443,704원을 상속재산가액에서 제외 하고 장애자공제 132,000,000원을 적용하여 그 과세표준 및 세액을 경정결정한다.
처분청은 1994. 7. 27 사망한 피상속인인 청구외 ○○○이 1993. 9. 15. 현재 소유하고 있는 청구외 ○○○신탁의 저축계좌 ○○○ 외 5개 계좌에 예치되어 있다가 상속개시일전 전액 출금된 650,000,000원(이하“상속재산가액”이라 한다)이 상속재산에서 누락된 것을 발견하고 그 중에 용도가 밝혀진 금액 488,336,360원을 제외한 나머지 161,663,640원(이하“쟁점외 금액”이라 한다)을 피상속인이 상속개시 2년내에 처분한 재산 중에 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 금액으로 보아 상속세과세가액에 산입하여 2000. 2. 17. 청구인을 포함한 상속인들(명세 별지 1 참조)에게 상속지분에 따라 1994년도분 상속세 92,726,070원을 결정고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 2000. 5. 6. 심판청구를 제기하였다.
(1) 피상속인은 직장암으로 계속치료를 받았고 청구인은 정신질환으로 장기치료를 받는 등 두 사람의 병원치료비로 많은 돈이 지출되었으나 그 기간동안 소득자는 아무도 없어 쟁점외 금액에서 출금한 45,000,000원(이하“쟁점금액”이라 한다)으로 치료비와 생활비를 충당할 수밖에 없었는바 피상속인의 성별·연령·직업·경력·소득 및 자산상태 등으로 보아 지출사실이 인정되는 쟁점금액은 사회통념에 비추어 볼 때 그 사용처가 확인되는 금액이라 할 것이고, 따라서 이 건의 경우 상속개시일전 2년 이내에 피상속인이 상속재산을 처분한 금액인 쟁점외 금액 중 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 것의 금액이 100분의 20에 미달(18%)〔(1－533,336,360원 ÷650,000,000원) × 100〕하는 경우에 해당되기 때문에 구 상속세법시행령 제3조 제1항 단서의 규정에 의하여 상속세과세가액에 산입한 161,663,640원 전액을 제외하여야 함에도 이를 그러하지 아니하고 청구인에게 상속세를 부과한 처분은 부당하다.
(2) 청구인은 1987년부터 정신질환치료를 받았기 때문에 구 소득세법시행령 제119조 제1항 제5호 에 규정된 장애인의 범위에 해당됨에도 불구하고 1999년까지 정신질환자의 경우 극도의 중증인 경우를 제외하고는 장애인증명서 또는 장애자등록증이 발급되지 아니하였기 때문에 이를 제출할 수 없었으나 2000. 1. 1.부터는 정신질환자도 장애인으로 등록될 수 있도록 장애인복지법시행규칙이 개정되어 2000. 5. 3. 교부받은 장애인등록증을 추가 제출한 것이므로 상속개시 당시에 장애인이었던 청구인에게 장애자공제를 적용하여야 한다.
(1) 피상속인 입원확인서, 상속인에 대한 진단서·소견서 등에 의하여 입원치료를 받은 사실은 확인되나 쟁점금액의 지출에 대한 구체적인 증빙자료의 제시가 없으므로, 상속개시일전 2년내에 처분한 재산 중 그 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 쟁점외 금액을 상속세과세가액에 산입하여 상속세를 부과한 처분은 달리 잘못이 없다.
(2) 청구인은 상속세과세표준확정신고를 할 때까지 구 소득세법시행령 제119조 제2항 에 규정된 장애자증명서 또는 장애자등록증을 관할세무서장에게 제출하지 아니하여 장애자공제의 적용대상에 해당되지 아니한다.
(1) 쟁점금액을 그 용도가 객관적으로 명백한 금액으로 보아 쟁점외 금액 전액이 사용용도가 증명되는 금액으로 인정할 수 있는지 여부 및
(2) 청구인에게 장애자공제규정을 적용할 수 있는지 여부를 가리는데 있다.
(1) 관련법령 (가) 구 상속세법(1996. 12. 30. 법률 제5193호로 전면 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제7조의 2【상속세과세가액 산입】제1항에“상속개시일전 2년 이내에 피상속인이 상속재산을 처분한 경우 그 금액이 재산종류별로 계산하여 1억원 이상으로서 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 것 중 대통령령이 정하는 경우에는 이를 제4조의 과세가액에 산입한다.”라고 규정하고 있다. (나) 구 상속세법시행령(1996. 12. 31. 대통령령 제15193호로 전면 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제3조【상속세과세가액에 산입되는 재산 또는 채무의 범위】제1항에“법 제7조의 2 제1항 및 제2항에서‘대통령령이 정하는 경우’라 함은 다음의 경우를 말한다. 다만, 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 것의 금액이 재산을 처분하거나 채무를 부담하고 받은 금액의 100분의 20(재산을 처분하거나 채무를 부담하고 받은 금액이 10억원을 초과하는 경우 그 초과하는 금액에 대하여는 100분의 5)에 미달하는 경우를 제외한다.”고 규정하면서 그 제1호 및 제5호에“피상속인이 재산을 처분하거나 채무를 부담하고 받은 금전 등을 지출한 거래상대방(이하‘거래상대방’이라 한다)이 거래증빙의 불비 등으로 확인되지 아니한 경우”,“피상속인의 성별·연령·직업·경력·소득 및 재산상태 등으로 보아 지출사실이 확인되지 아니한 경우”라고 각 규정되어 있다.
(2) 사실관계 및 판단 청구인은 피상속인이 사망할 때까지 직장암으로 계속하여 치료를 받았고 1993. 9. 15. 현재 고령(77세)이며 다른 직업이 없었으며 청구인도 정실질환으로 장기치료를 받았고 동거가족 중 소득이 있는 자가 없었기 때문에 상속개시일전까지 치료비 및 동거가족의 생활비로 지출하였는바 피상속인 및 청구인의 연령·직업·건강상태 등으로 보아 쟁점금액 정도는 치료비 및 생활비로 지출되었다 보아야 할 것이고, 또한 이 경우 상속재산가액에서 그 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 것의 금액이 쟁점외 금액의 100분의 20에 미달하는 경우에 해당되기 때문에 구 상속세법시행령 제3조 제1항 단서규정에 따라 쟁점외 금액 전부가 상속세과세가액에서 제외되어야 한다고 주장하고 있어 이에 대하여 본다. (가) 처분청 조사서를 보면 1989. 3. 2.∼1992. 12. 26.기간 피상속인은 청구외 (주) ○○○주택(주택건설업)의 대표이사로 재직하였고 같은 법인은 신축한 ○○○아파트의 부도로 인하여 폐업한 사실이 확인되고, 피상속인은 출가한 청구외 ○○○을 제외한 나머지 상속인들과 같은 주소지에 거주한 것으로 주민등록등본에 나타나 있고, 피상속인이 1993. 9. 15. 현재 77세로 특별한 직업이 없었던 점, 청구외 ○○○도 당시 고령(66세)이고 장기입원치료자로 경제적 활동이 불가능한 점, 청구인이 1986. 1. 28. 입대한 이후 용인심사대상자로 분류되어서 1987. 3. 19 청구외 ○○○병원에 입원·진료받았는바 정신과적 관찰에 해당되어 같은해 7. 24. 의가사제대 결정에 따라 같은해 7. 28. 퇴원하고 제대한 사실이 기록된 각종 군복무관련자료 및 청구인의 주소지인 ○○○시 ○○○면 ○○○리 이장의 사실확인서 등에 청구인이 정신질환으로 제대한 이후 생계유지를 위한 경제활동에 참여한 적이 없음을 확인하고 있는 점, 청구인의 처인 청구외 ○○○의 경우 어린 두 딸을 키우면서 피상속인 및 청구인의 간병을 하느라 생계를 위한 경제활동이 어려워 소득이 없었다고 확인하는 ○○○리 이장의 사실확인서가 여러 사정에 비추어 볼 때 피상속인 및 상속인들의 다른 소득이 없었다는 주장은 신빙성이 있다고 인정된다. (나) 피상속인과 청구인을 포함한 상속인들의 다른 소득원이 없었던 것으로 인정되므로 피상속인의 청구외 ○○○신탁의 계좌에서 1993. 9. 15.부터 상속개시당시까지 일정한 금액을 인출하여 피상속인 및 청구인의 치료비와 동거가족의 생계를 유지하기 위한 가계생활비로 사용하였다는 주장은 신빙성이 있다고 할 것이고 이 경우 생활비 지출 관련의 구체적인 증빙자료가 없다 하더라도 합리적으로 산출된 생활비의 경우 용도가 객관적으로 명백한 금액으로 인정된다 할 것인바, 통계청이 발표한 1998 한국의 사회지표 26. 도시근로자가구 월평균 가계수지에는 1993년 월평균 가계지출이 1,105,508원, 1994년 월평균 가계지출이 1,264,022원으로 공시되어 있으므로 청구인이 1993. 9. 15.부터 상속개시당시(1994. 7. 27.)까지 생활비로 지출하였다고 주장하는 쟁점금액 중 최소한 12,591,182원〔1,105,508원×(3＋16/30)월＋1,264,022원×(6＋27/31)월〕상당금액은 피상속인이 쟁점외 금액에서 출금하여 가계생활비로 실제 사용하였다고 보아 상속세과세가액에서 이를 제외하는 것이 합리적이라 할 것이다. (다) 또한 청구인이 제출한 증빙자료인 1993. 10. 5.∼1994. 7. 18. 기간 매월 450,035원∼2,865,638원을 출금한 내역이 기록된 청구외 ○○○신탁의 저축거래내역표, 피상속인이 상부위장관 출혈로 1994. 5. 9. 청구외 ○○○대학교 ○○○병원에 입원하여 같은해 5. 26. 퇴원한 사실이 기재된 입원확인서, 1994. 7. 23.∼7. 27. 피상속인이 직장암으로 입원하여 치료를 받은 사실을 증명하는 청구외 ○○○대학교의과대학부속병원장 입원확인서, 1994. 5. 27.∼6. 23. 청구인이 입원치료·통원치료를 한 사실을 확인하는 청구외 ○○○병원 의사 ○○○의 진단서와 소견서 등의 자료, 당 심판부에서 청구외 ○○○병원장, ○○○대학교의과대학부속병원장에 조회(문서번호 국심 46830-1742, 1743, 1744)하여 받은 청구외 ○○○병원장이 확인한 청구인의 입원치료비에 관한 간이수입계산서(1994. 5. 27.∼6. 23. 청구인의 진료비로 856,614원을 수령), 청구외 ○○○대학교의과대학부속병원장의 퇴원진료비 계산서〔1994. 7. 23.∼7. 27. 피상속인의 진료비로 816,341원(본인부담495,908원)을 수령〕, 청구외 ○○○대학교 ○○○병원에서의 회신공문〔가의강(원행) 제○○○호, 2000. 11. 13〕등 증빙서류를 모아 볼 때, 직장암으로 청구외 ○○○대학교의과대학부속병원에서 입원치료를 받은 피상속인 및 정신질환으로 청구외 ○○○병원에서 입원치료를 받은 청구인의 치료비 중 1993. 9. 15.∼상속개시당시까지 지출한 사실이 확인되는 청구외 ○○○병원장에게 지급한 진료비 856,614원과 청구외 ○○○대학교의과대학부속병원장에게 지불한 진료비 가운데 피상속인의 부담액 495,908원 및 청구외 ○○○대학교 ○○○병원장이 인정한 1994. 5. 9.∼5. 26. 기간 최소한 치료비용 1,500,000원 등의 합계 2,852,522원은 피상속인이 쟁점외 금액에서 출금하여 지출하였다 볼 것이므로 쟁점금액 중에서 위 금액만큼은 그 용도가 확인된다 하겠다. (라) 그렇다면 상속재산가액 중에서 용도가 명백하지 아니한 쟁점외 금액 161,663,640원 중 위 생활비 지출액 12,591,182원 및 확인된 치료비 상당액인 2,852,522원 합계 15,443,704원은 상속세과세가액에서 제외하여야 한다고 판단된다. (마) 그러나 이 건의 경우 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 금액이 147,719.936원으로 상속재산가액의 100분의 23에 해당되어 위 구 상속세법 시행령 제3조 제1항 단서의 특례규정(용도가 객관적으로 명백하지 아니한 금액이 상속개시일전 2년 내에 피상속인이 상속재산을 처분한 금액의 100분의 20에 미달할 경우 그 전액을 상속세과세가액에 산입하지 아니한다)은 이를 적용할 수 없다 할 것이다.
(1) 관련법령 (가) 구 상속세법 제11조【상속세인적공제】제1항에“국내에 주소를 둔 자의 사망으로 인하여 상속이 개시된 경우에 상속개시당시 피상속인에게 다음 각호에 해당하는 자가 있는 경우에는 다음의 구분에 따른 금액을 과세가액에서 공제한다.”고 규정하면서 그 제5호에“상속인 및 동거가족 중 장애자: 300만원에 75세에 달하기까지의 연수를 곱하여 계산한 금액”이라고 규정하고 있다. (나) 구 상속세법시행령 제8조【인적공제대상자의 범위】제1항 내지 제2항에“법 제11조의 규정에 의한 동거가족의 범위는 피상속인이 사실상 부양하고 있던 직계존비속 및 형제자매로 한다.”,“법 제11조의 규정에 의한 장애자의 범위는 소득세법시행령 제119조 제1항 각호의 자로 한다.”고 규정되어 있다. (다) 구 소득세법시행령(1996. 12. 31. 대통령령 제14467호로 전면 개정되기 전의 것) 제1항에“법 제66조 제6항에 규정하는 장애자는 다음 각호의 1에 해당하는 자로서 의사·치과의사 또는 한의사의 판정을 받은 자로 한다.”고 규정하면서 제5호에“제1호 내지 제4호 외에 항시 치료를 요하는 중증환자”라고 규정하고 있고, 그 제2항에“제1항 각호의 1에 해당하는 자가 장애자공제를 받고자 할 때에는 재무부령이 정하는 장애자증명서를 다음 각호에 의하여 제출하여야 한다. (중략) 장애인복지법에 의한 장애인수첩을 교부받은 자에 대하여는 (중략) 당해 수첩으로써 장애자증명서에 갈음한다.”고 규정하면서 제1호에“과세표준확정신고를 하는 때에는 그 신고서에 첨부하여 주소지 관할세무서장에게 제출하여야 한다.”고 규정하고 있다. (라) 구 소득세법기본통칙(1997. 4. 8. 전면 개정되기 전의 것) 3-19-8 …66【항시치료를 요하는 중증환자의 범위】에“영 제119조 제1항 제5호에 규정한‘항시치료를 요하는 중증환자’라 함은 지병에 의하여 평상시치료를 요하는 자가 그 치료기간이 1년이상 지속될 것이 예상되고 당해 치료기간동안에는 취학·취업이 곤란한 상태에 있는 자를 말한다.”고 규정되어 있다.
(2) 사실관계 및 판단 처분청이 청구인이 장애자공제대상이 아니라 하여 장애자공제의 적용을 배제한 것에 대하여 청구인은 상속개시당시 장애자이므로 장애자공제를 적용하여야 한다고 주장하고 있어 이에 대하여 본다. (가) 청구인의 군복무 관련서류인 청구외 ○○○병원의 병상일지 및 기타자료(현역복무 부적합조사의결서, 사고우려확인서, 심신장애자 지휘관확인서, 포대장 관찰기록서, 지휘관 사고우려 확인서) 등을 보면, 청구인이 1986. 1. 28. 입대하여 부대에 배치된 후 부친이 고령(당시 70세)이며 모친은 장기입원환자(좌골신경통 및 요통, 빈혈)로 가사에 종사할 사람이 없어 부락주민의 도움으로 생계를 유지하고 있는 가사사정 때문에 고민하면서 내성적인 성격에 우울증세가 심화되고 또한 신체가 허약하여 교육훈련과 내무생활에 적응을 못하고 전우간의 어울림이 없으며 불안해하는 등 군의 사기를 저하시키고 소형·대형사고를 유발시킬 수 있기 때문에 현역복무 부적합자조사위원회에서 청구인을 현역복무부적합대상자로 의결하여 1987. 3. 19. 청구외 ○○○병원에 입원, 용인심사대상자로 관찰받은 뒤 같은해 7. 24. 용인심사결과에 의하여 정신과적 관찰 병명으로 인하여 의가사제대 하도록 결정되어 같은해 7. 28. 퇴원한 사실이 확인된다. (나) 청구외 ○○○병원 의사 ○○○의 청구인에 대한 진단서 및 소견서를 보면 청구인이 1994. 5. 27.부터 정신 분열 정동장애 및 분열형 인격장애 진단 하에 같은해 6. 23.까지 3차례 입원하여 가료한 바 있으며 인격장애부분은 거의 평생 치료가 힘든 상태이고 실제적으로 장애자 범주에 해당될 정도의 상태라는 진단 및 소견이 기재되어 있다. (다) 청구인에 대한 장애진단서 및 장애인등록증과 장애인복지법시행규칙(1999. 12. 31. 보건복지부령 제141호로 전면 개정된 것) 제2조 제1항 및 제2항 규정, 1999. 8. 30. ○○○일보 사회면 기사 등을 모아 보면, 1999. 2. 8. 장애인복지법이 전면 개정되어 제2조 제2항 제1호에서 정신적 장애도 장애로 인정하고 같은해 12. 31. 같은법시행령이 또 전면 개정되어 제2조 제1항 별표 1(장애인의 종류 및 기준) 제8항에 정신장애인이 장애인으로 추가된 뒤 같은법시행규칙 제2조 제1항 별표 1(장애인의 장애등급표)과 그 제2항 규정을 개정하여 2000. 1. 1.부터 정신질환자 등도 장애인으로 인정하게 된 사실, 청구외 ○○○시장의 청구인에 대한 장애진단의뢰서를 접수한 청구외 ○○○병원 의사 ○○○이 청구인을 2000. 4. 26. 정신분열형 정동장애로 인한 판단력장애 및 사고장애로 정신장애 2급으로 진단하고 그에 따라 청구외 ○○○시장이 2000. 5. 3. 장애인등록증을 교부한 사실이 인정되므로 장애인복지법·시행령·시행규칙 등이 전면 개정되기 전까지 정신장애인의 경우 법적으로 장애인증명서 또는 장애자등록증을 발급받을 수 없었기 때문에 청구인도 상속세과세표준확정신고 당시에 장애인증명서 또는 장애인등록증을 제출할 수 없었다는 청구주장이 신빙성이 있다고 볼 것이다. (라) 구 상속세법 제11조 제1항 제5호, 같은법시행령 제8조 제1항 내지 제2항, 그 위임을 받은 구 소득세법시행령 제119조 제1항 제5호 및 같은법 기본통칙 3-19-8…66 등의 규정을 종합해 보면, 상속개시 당시에 상속인 중 장애자가 있는 때 300만원에 75세에 달하기까지 연수를 곱하여 계산한 금액을 상속세과세가액에서 공제하는데, 이 경우 장애자의 범위는 지병에 의하여 평상시 치료를 요하는 자가 그 치료기간이 1년이상 지속될 것이 예상되고 당해 치료기간동안에는 취학·취업이 곤란한 상태에 있는 자인 항시 치료를 요하는 중증환자에 해당하는 자로서 의사·치과의사 또는 한의사의 판정을 받은 자로 규정하고 있는바, 상속인인 청구인이 위에서 본 바와 같이 청구외 ○○○병원 의사인 ○○○으로부터 상속개시일전인 1994. 5. 27.부터 정신 분열 정동장애 및 분열형 인격 장애의 진단을 받아 입원치료를 하고 그 지병에 의하여 평상시 치료를 요하며 그 치료기간이 1년이상 지속될 것이 예상되고 청구인의 주소지 이장인 청구외 ○○○의 사실확인서에 나타난 바와 같이 당해 치료기간 동안 취학·취업이 곤란한 상태에 있고 실제 1998. 7. 8.∼8. 18. 청구외 ○○○병원에서, 1999. 8. 30.∼10. 15. 청구외 ○○○정신병원에서 각 입원치료 받는 등 취업 자체가 사실상 불가능한 상태에 있다고 인정되고 있는 청구인의 경우 구 소득세법시행령 제119조 제1항 제5호 에 규정된 항시 치료를 요하는 중증환자로서 의사의 판정을 받은 자에 해당된다 할 것이다. (마) 구 소득세법 제119조 제2항 에는 장애자에 해당하는 자가 장애자 공제를 적용받고자 할 때에는 재무부령이 정하는 장애자증명서 또는 그에 갈음하는 장애인복지법에 규정된 장애인등록증(장애인복지법시행령 부칙 제3조 제7항에 의하여 장애인수첩을 장애인등록증으로 개정)을 상속세 과세표준확정신고를 하는 경우에 그 신고서에 첨부하여 주소지 관할세무서장에게 제출하여야 한다고 규정하고 있으나, 위에서 본 내용과 같이 장애인복지법시행규칙이 개정되기 전까지 정신장애인이 장애인으로 인정받을 수 없었으나 2000. 5. 3. 장애인등록증을 교부받아 이를 제출하였고 장애자에 해당되는 여부는 구 소득세법시행령 제119조 제1항 각호 요건이 충족되면 당연히 적용되고 장애자증명서를 제출하여야만 면제되는 것은 아니라 할 것이고, 증명서제출에 관한 규정은 상속인으로 하여금 상속세 과세표준과 세액을 결정함에 필요한 서류를 과세관청에 제출하도록 하는 협력의무를 부과한 것에 불과한 것이므로 상속인으로부터 소정의 기한 이내의 장애자증명서 또는 장애인등록증의 제출이 없더라도 구 소득세법시행령 제119조 제1항 각호에 규정된 장애자요건에 해당하는 경우에는 장애자공제를 적용하여야 할 것이다. 그렇다면 상속재산가액에서 300만원에 상속개시당시 31세인 청구인이 75세에 달하기까지의 연수를 곱하여 계산한 금액인 132,000,000원(3,000,000원×44년)의 장애자공제규정을 적용하여야 한다고 판단된다.
○○○
○○○-○○○ 본인
○○○시 ○○○면 ○○○ ○○○
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○○○-○○○ 처 〃 20.94 19,416,839
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○○○-○○○ 자 〃 57.74 53,540,033
○○○
○○○-○○○ 자 성동 ○○○ ○○○ 15.82 14,669,264
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○○○-○○○ 자부
○○○시 ○○○면 ○○○ ○○○ 2.14 1,984,338
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○○○-○○○ 손 〃 1.68 1,557,798
○○○
○○○-○○○ 손 〃 1.68 〃 합 계 100 92,726,070 각 상속인은 국세기본법 제25조 및 상속세 및 증여세법 제3조 제4항 의 규정에 의하여 각자의 상속재산 범위 내에서 연대납세의무가 있음
결정 내용은 붙임과 같습니다.