임대보증금에 대한 채무공제를 부인한 처분의 당부

심판청구번호 국심2000전 0945(2000.12.31), ○○○, ○○○, ○○○, ○○○, ○○○(이하 "청구인들"이라 한다)은 1997.1.7 청구외 ○○○(이하 "피상속인"이라 한다)이 사망함에 따라 상속세과세가액을 2,517,348,882원, 과세표준을 1,230,876,020원으로 하여 1997.7.4 상속세를 신고하였다. 처분청은 국세청의 정기업무감사결과 지적에 따라 피상속인이 청구외 ○○○주식회사에 출자한 150,000,000원중 당초 상속재산가액에 합산한 피상속인 명의의 소유주식 45,000,000원을 차감한 현금 105,000,000원(이하 "쟁점현금"이라 한다)을 피상속인이 타인명의로 주식대금으로 불입한 것으로 보아 이를 상속재산가액에 포함함과 동시에 청구외 ○○○에 대한 임대보증금 150,000,000원(이하 "쟁점임대보증금"이라 한다)을 포함하여 청구인들이 채무로 신고한 임대보증금 350,000,000원을 채무공제 부인하여 1999.6.25 청구인들에게 1997년도분 상속세 264,650,970원을 결정고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 1999.8.16 심사청구를 거쳐 2000.3.24 이 건 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장

(1) 쟁점현금은 피상속인이 ○○○주식회사 명의의 통장에 1996.8.9자 입금하였다가 같은 날 출금하여 피상속인 개인명의의 통장에 입금한 후 ○○○주식회사의 전세금, 개업비, 인건비, 사무실 운영비 및 ○○도 ○○군 ○○면 ○○○리 ○○○ 소재 수련원의 건축비 등으로 사용하였음에도 이를 상속재산가액에 포함하여 과세한 처분은 부당하고,

(2) 쟁점임대보증금은 1993.11월 ○○시 ○○구 ○○○동 ○○○ 소재 상가와 주택에 대하여 피상속인이 청구외 ○○○에게 임대보증금 150,000,000원에 임대차계약을 체결한 후 1995.11.2에는 2년간 연장계약을 체결하였음이 ○○○의 진술서, 임대차계약서, 대금수수영수증 및 전대차계약서 등에 의하여 확인됨에도 이를 부인하여 채무로 공제하지 아니한 처분은 부당하다.

• 나. 국세청장 의견

(1) 피상속인이 설립한 ○○○주식회사의 자본금 150,000,000원은 피상속인이 ○○○주식회사 명의의 통장에 입금하였다가 같은 날 출금하여 피상속인 개인명의의 통장에 이체한 후 ○○○주식회사의 사무실 운영비 등으로 사용한 사실이 청구인들이 제시한 증빙자료에 의하여 확인되므로 쟁점주식을 상속세법상의 보충적 평가방법에 의하여 평가하여 그 사용처를 인정함이 타당하다.

(2) 피상속인의 소득자료현황에 의하면 관련건물의 부동산임대수입금액이 5,000,000원에 불과한 점, 4회에 걸친 임대차계약의 내용이 각각 상이한 점, 임차인이 주식회사 ○○○상호신용금고로부터 90,000,000원을 대출받아 쟁점임대보증금으로 지급하였다 하나 증빙으로 확인되지 아니하는 점, 임차인의 영업사실을 확인할 수 있는 목욕탕허가증사본등의 제시가 없고 인우보증만 제시한 점 등으로 미루어 볼 때 청구인들의 주장은 인정할 수 없다.

• 가. 쟁점

① 쟁점현금을 상속제산가액에 산입하고 그 사용처를 부인한 처분의 당부와

② 쟁점임대보증금에 대한 채무공제를 부인한 처분의 당부를 가리는 데 있다.

• 나. 관련법령 상속세 및 증여세법(1996.12.30 법률 제5193호로 개정된 것) 제1조 제1항 제1호에는 "상속(유증과 증여자의 사망으로 인하여 효력이 발생하는 증여를 포함한다)으로 인하여 상속개시일(실종선고로 인하여 상속이 개시되는 경우에는 실종선고일을 말한다) 현재 다음 각호의 1에 해당하는 상속재산이 있는 경우에는 그 상속재산에 대하여 이 법이 정하는 바에 의하여 상속세를 부과한다.

1. 국내에 주소를 두거나 1년 이상 거소를 둔 자(이하 '거주자' 라 한다)의 사망의 경우에는 거주자의 모든 상속재산(피상속인이 유증한 재산 및 피상속인의 사망으로 인하여 효력이 발생하는 증여재산을 포함한다)"이라고 규정하고 있고, 같은 법 제9조 제1항에는 "피상속인이 신탁한 재산은 상속재산으로 본다. 다만, 타인이 신탁의 이익을 받을 권리를 소유하고 있는 경우에는 그 이익에 상당하는 가액을 제외한다."고 규정하고 있으며, 같은 법 제63조 제1항 제1호 다목에는 "유가증권등의 평가는 다음 각호의 1에서 정하는 방법에 의한다.

• 다. 나목외의 한국증권거래소에 상장되지 아니한 주식 및 출자지분은 당해 법인의 자산 및 수익등을 감안하여 대통령령이 정하는 방법에 의하여 평가한다."고 규정하고 있다. 같은 법 시행령 제54조 제1항에는 "법 제63조 제1항 제1호 다목의 규정에 의한 한국증권거래소에 상장되지 아니한 주식 및 출자지분(이하 이 조에서 '비상장주식'이라 한다)은 제2항의 경우를 제외하고는 다음의 산식에 의하여 평가한 가액에 의한다. 1주당 가액 = (당해법인의 순자산가액 + 발행주식총수 1주당 최근 3년간 순손익액의 가중 평균액) ÷ 2" 금융시장에서 형성되는 평균이자율을 참작 하여 총리령이 정하는 율 이라고 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제55조 제1항에는 "제54조 제1항의 규정에 의한 순자산가액은 평가기준일 현재의 당해 법인의 자산을 이 법의 규정에 의하여 평가한 가액에서 부채를 차감한 가액으로 한다. 이 경우 그 평가는 총리령이 정하는 공신력있는 감정기관의 시가감정서에 의할 수 있다."고 규정하고 있으며, 같은 법 시행령 제56조 제1항에는 "제54조 제1항의 규정에 의한 1주당 최근 3년간 순손익액의 가중평균액은 다음 각호의 1에 해당하는 가액으로 한다. 이 경우 그 가액이 '0'이하인 경우에는 '0'으로 한다.

1. 다음의 산식에 의하여 계산한 가액 1주당 최근 3년간 순손익액의 가중평균액 = 〔(상속개시전 1년이 되는 사업연도의 1주당 순손익액 × 3) + (상속개시전 2년이 되는 사업연도의 1주당 순손익액 × 2) + (상속개시전 3년이 되는 사업연도의 1주당 순손익액)〕 × 1/6 "이라고 규정하고 있다. 같은 조 제3항에는 "제1항 제1호의 규정에 의한 순손익액은 법인세법 제9조 의 규정에 의한 각 사업연도소득에 제1호의 규정에 의한 금액을 가산한 금액에서 제2호의 규정에 의한 금액을 차감한 금액에 의한다.

1. 법인세법 제15조 제1항 제8호·제10호 및 제11호의 규정에 의한 금액

2. 다음 각목의 규정에 의한 금액

• 가. 당해 사업연도의 법인세액, 법인세액의 감면액 또는 과세표준에 부과되는 농어촌특별세액 및 소득할주민세액
• 나. 법인세법 제16조 제4호·제5호·제7호 및 제16호에 규정하는 금액과 각 세법에 규정하는 징수불이행으로 인하여 납부하였거나 납부할 세액
• 다. 법인세법 제18조 내지 제18조 4에 규정하는 금액 및 기타 총리령이 정하는 금액"이라고 규정하고 있다. 같은 법 제14조 제1항에는 "거주자의 사망으로 인하여 상속이 개시되는 경우에는 상속개시일 현재 피상속인이나 상속재산에 관련된 다음 각호의 가액 또는 비용은 상속재산의 가액에서 차감한다.

3. 채무(상속개시일전 5년 이내에 피상속인이 상속인에게 진 증여채무와 상속개시일전 3년 이내에 피상속인이 상속인이 아닌 자에게 진 증여채무를 제외한다)"라고 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제10조 제1항에는 "제14조 제4항에서 '대통령령이 정하는 방법에 의하여 입증된 것'이라 함은 상속개시당시 피상속인의 채무로서 상속인이 실제로 부담하는 사실이 다음 각호의 1에 의하여 입증되는 것을 말한다.

1. 국가·지방자치단체 및 금융기관에 대한 채무는 당해 기관에 대한 채무임 확인할 수 있는 서류

2. 제1호 외의 자에 대한 채무는 채무부담계약서, 채권자확인서, 담보설정 및 이자지급에 관한 증빙등에 의하여 그 사실을 확인할 수 있는 서류"라고 규정하고 있다.

• 다. 판단

(1) 쟁점①에 대하여 본다. 쟁점①에 대하여는 심사청구시 피상속인이 쟁점현금을 청구외 ○○○주식회사의 운영비 등으로 사용한 사실을 인정하면서 쟁점주식에 대하여 관련장부 등을 근거로 상속세 및 증여세법에 의한 보충적 평가방법에 의하여 평가하도록 심사결정(상속 99-○○○, 199912.29)한 사실이 확인되고 그 결정이 정당한 것으로 인정된다.

(2) 쟁점②에 대하여 본다. 처분청은 청구인들이 채무로 신고한 350,000,000원을 관련 증빙등이 불분명하다 하여 공제부인한 데 대하여, 청구인들은 당초 신고한 350,000,000원은 잘못된 것이고 실제 임대보증금은 150,000,000원으로서 임대차계약서 등에 의하여 그 사실이 확인되므로 이를 채무로 공제하여야 한다는 주장이므로 이에 대하여 살펴본다. (가) 청구인들은 ○○시 ○○구 ○○○동 ○○○ 소재 부동산(목욕탕, 여관, 이발소, 미장원 및 주택전체)을 청구외 ○○○에게 150,000,000원에 임대하였다고 주장하고 있는 바, 동소재지에는 피상속인이 ○○○이용원을 개업하여 1985.1.28부터 1996.12.31까지 운영하였고, 상속개시 직전 피상속인의 부동산임대수입금액이 년간 5,000,000원이었으며, 청구인 ○○○는 동소재지에서 거주하면서 1985.7.10 ○○○목욕탕을 개업하여 현재까지 영업함에 따라 사업소득이 발생하고 있는 것으로 처분청이 제시한 심리자료에 의하여 확인된다. 반면 청구외 ○○○은 위 ○○○목욕탕 소재지가 아닌 ○○시 ○○구 ○○○동 ○○○ 소재에서 ○○○목욕탕을 개업하여 1996.10.1부터 1999.7.21까지 영업한 사실이 처분청이 제시한 심리자료에 의하여 확인된다. (나) 청구인들이 제시한 전세계약서에는 임대인인 피상속인과 임차인인 청구외 ○○○이 임대보증금 150,000,000원(계약당일 일시불로 지급)에 임대하기로 1995.11.9 임대차계약을 체결한 것으로 나타나 있으나 임대보증금 수수에 관한 객관적인 입증자료의 제시가 없을 뿐만 아니라 동소재지에서 청구외 ○○○이 목욕탕에 대하여 허가받은 사실과 사업자등록을 한 사실이 확인되지 아니한다. 또한 계약체결일이 1995.10.5로 되어 있는 또다른 계약서에는 임대보증금이 200,000,000원으로 기재되어 있고, 계약체결일이 1996.10.5로 되어 있는 또다른 계약서에는 임대보증금이 350,000,000원으로 기재되어 있으며, 계약체결일이 1998.11.3로 되어 있는 또다른 계약서에는 임대보증금이 180,000,000원으로 기재되어 있다. (다) 1999.7.26 청구외 ○○○이 작성한 진술서에 의하면, 1993.6월초 피상속인과 임대보증금 150,000,000원에 임대차계약을 체결한 후, 청구외 ○○○금고에서 90,000,000원을 대출받음과 동시에 이발소를 5,000,000원에, 미장원을 5,000,000원에, 여관을 20,000,000원에 그리고 주택을 25,000,000원에 각각 전대차계약을 체결하여 쟁점임대보증금을 지급하였고, 피상속인 사망후 아들인 ○○○과 350,000,000원에 임대차계약을 다시 체결하였다고 진술하였으나 1993.6월 체결하였다는 임대차계약서 및 대금지급 관련증빙등의 제시가 없으며, 청구외 ○○○은 1999.5.3 국세청 감사담당공무원에게는 1992년경부터 임대건물의 관리인으로 근무하다 1998.11.3 ○○○과 180,000,000원에 임대차계약을 체결하였다고 번복진술하였음이 처분청이 제시한 심리자료에 나타난다. 또한 1997.7.29 청구외 ○○○과 청구외 ○○○가 작성한 이발소에 대한 전대차계약서에는 보증금 10,000,000원에 월세 400,000원으로 기재되어 있으나 또다른 계약서에는 월세없이 보증금 10,000,000원으로 기재되어 있고, 1979.7.29 청구외 ○○○과 청구외 ○○○가 작성한 미장원에 대한 전대차계약서에는 보증금 10,000,000원에 월세 350,000원으로 기재되어 있으나 또다른 계약서에는 월세없이 보증금 10,000,000원으로 기재되어 있으며, 인우보증 이외에는 대금지급 사실을 입증할 만한 객관적인 증빙의 제시가 없다. (라) 위의 사실관계를 종합해 볼 때, 피상속인이 임대하였다는 건물에는 피상속인과 청구인 ○○○가 목욕탕과 이발소를 운영한 반면 임차인인 청구외 ○○○은 다른 장소에서 목욕탕을 운영하면서 위 임대건물에는 허가받은 사실이나 사업자등록을 한 사실이 확인되지 아니하고, 내용이 다른 계약서가 여러 개 작성되어 있을 뿐만 아니라 임차인인 청구외 ○○○이 진술을 번복하고 있으며, 쟁점임대보증금 수수에 관한 객관적인 입증자료의 제시가 없으므로 청구인들의 주장은 받아들이기 어렵다고 판단된다.

• 라. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.