[요지] 특수관계법인에 대한 ‘공사미수금 회수지연분’ 및 ‘주식매입선급금’O 본계약을 체결하여 주식매입선급금과 상계처리한 금액에 대하여는 주식매입과 관련된 선급금으로 보아 인정이자계산 및 관련 지급이자의 손금불산입대상에서 제외하여 그 과세표준과 세액을 경정해야 함
[요지] 특수관계법인에 대한 ‘공사미수금 회수지연분’ 및 ‘주식매입선급금’O 본계약을 체결하여 주식매입선급금과 상계처리한 금액에 대하여는 주식매입과 관련된 선급금으로 보아 인정이자계산 및 관련 지급이자의 손금불산입대상에서 제외하여 그 과세표준과 세액을 경정해야 함
[주 문]
1. OOO세무서장이 2000.8.2 청구법인에게 아래와 같이 한 1996사업연도～1999사업연도 법인세 O,OOO,OOO,OOO원의 부과처분은 (OO O O) 각 사업연도의 소득금액을 계산함에 있어 1998.10.7～1999.10.31 기간의 주식매입선급금 OO,OOO,OOO,OOO원 O OO,OOO,OOO,OOO원의 금액에 대하여는 이를 인정이자계산 및 관련 지급이자의 손금불산입대상에서 제외하여 그 과세표준과 세액을 경정한다.
2. 나머지 심판청구는 이를 기각합니다.
[이 유]
1. 처분개요 청구법인은 OOOO시 O구 OOO OOO에 본점을 두고 건설업을 영위하는 법인으로 특수관계자인 청구외 OOOO주식회사(이하 “청구외법인”이라 한다)로부터 1990.6월 수주받은 경주시 OOOO단지내의 OOO 건설공사(이하 “쟁점공사”라 한다)와 관련하여 발생한 공사대금 O 회수하지 못한 O,OOO,OOO,OOO원(이하 “쟁점공사미수금”이라 한다)을 1996사업연도～1999사업연도의 공사미수금으로 계상하였고, 또한 청구법인은 청구외법인이 소유하고 있는 청구외 OOOO주식 회사의 발행주식 48만주(비상장주식으로 이하 “쟁점주식”이라 한다)를 매입하는 것으로 1998.10월 가계약을 체결하고 미리 지급한 OO,OOO,OOO,OOO원(이하 “쟁점주식매입선급금”이라 한다)을 1998사업연도 및 1999사업연도의 선급금으로 계상하였다. 처분청은 쟁점공사미수금의 경우 1994년 이후 현재까지 회수하지 못한 장기미수채권으로 그 실질에 있어서는 특수관계자에게 자금을 대여한 것이라고 보아 법인세법상 부당행위계산부인규정에 의거 인정이자를 익금산입하고, 또한 쟁점주식매입선급금의 경우도 특수관계자에게 자금을 대여한 것으로 보아 부당행위계산부인하여 인정이자를 익금산입하고 업무무관 가지급금으로 관련지급이자를 손금불산입하여 2000.8.2 청구법인에게 다음과 같이 1996사업연도～1999사업연도의 법인세 O,OOO,OOO,OOO원을 부과처분하였다. (OO O O) 청구법인은 이에 불복하여 2000.10.30 심판청구를 제기하였다.
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 처분청은 쟁점공사미수금을 부당행위계산 부인대상으로 보았으나, 청구법인은 1989.6월 청구외법인으로부터 쟁점공사를 수주받아 공사를 수행하면서 1993년말까지는 공사대금을 정상적으로 회수하였고 1994년 이후부터는 청구외법인의 영업부진에 따른 지급능력 부족과 쟁점공사와 관련한 신라시대의 고증확보 어려움 등으로 공사기간 연장 및 설계변경에 따른 공사도급금액의 증가로 공사대금을 회수하지 못한 것이고, 쟁점공사미수금의 회수방안의 일환으로 청구법인의 임원을 청구외법인의 비상임감사로 선임하여 재무관리를 하는 한편, 1998.10월에는 청구외법인이 소유하고 있는 OOOO주식회사의 발행주식 48만주를 공사미수금에 대한 채권담보목적으로 인수한 사실까지 있으며, 청구법인과 특수관계가 없는 자가 발주한 다른 공사에서도 발주자의 지급능력부족 등으로 현재까지 공사대금을 회수하지 못한 경우가 많다. 이와 같은 부득이한 사유로 인한 쟁점공사미수금의 회수지연은 일반적인 상관행에서 벗어나지 않는 것으로 볼 수 있으므로 이에 대하여 부당행위계산 부인규정을 적용하여 인정이자를 계산하여 과세한 것은 부당하다.
(2) 처분청은 청구법인이 쟁점주식매입과 관련하여 청구외법인에게 지급한 OO,OOO,OOO,OOO원을 특수관계자에 대한 자금대여로 보았으나, 청구법인은 쟁점주식을 매입하기로 1998.10월 가계약을 체결하고, 1999.1월 추가선급금지급에 관한 약정을 하였으며, 2001.3.5 이사회 회의시 쟁점주식을 쟁점공사 미수금과 상계하는 방법으로 매입하기로 결의하는 한편, 2001.3.9 쟁점주식에 대하여 쟁점공사미수금 회수방안의 일환으로 질권을 설정하였으며, 2002.3.26 쟁점주식 48만주O 30만주에 대하여 청구법인 명의로 개서한 사실이 있는 바, 이와 같이 청구법인이 청구외법인에게 지급한 OO,OOO,OOO,OOO원은 쟁점주식매입과 관련된 선급금 성격인데도 이를 특수관계자에 대한 자금대여로 보아 과세한 것은 잘못이다.
(1) 쟁점공사를 발주한 청구외법인은 사업시작 초기부터 쟁점공사를 수행할 만한 자금능력이 없었던 것으로 보이고, 청구법인이 쟁점공사를 수행하면서 지급받지 못한 공사대금이 누적되는데도 계속적으로 공사를 하였고, 그동안 쟁점공사미수금의 조기회수를 위한 적극적인 조치가 없었던 점등으로 미루어 볼 때, 쟁점공사와 관련된 공사대금회수지연은 자금지원의 목적이 있었던 것으로 인정되므로 이에 대하여 인정이자를 계산한 것은 정당하다.
(2) 청구법인은 청구외법인에게 지급한 OO,OOO,OOO,OOO원이 쟁점주식매입과 관련한 선급금이라는 주장이나, 1998.10.1 쟁점주식매매와 관련한 가계약을 체결한 후 2000.6.30 조사일 현재까지도 본계약을 체결한 사실이나 주식거래가액 등이 결정된 사실이 없으며, 또한 청구법인이 쟁점주식을 인수하여 보관하면서 질권을 설정한 것은 쟁점공사미수금의 회수목적 등으로 보이는 바, 이와 같이 쟁점주식매입선급금은 주식의 매매목적으로 지급한 것으로 보기보다는 특수관계자에 대한 자금지원 성격으로 보아야 할 것이므로 이에 대하여 인정이자 등을 계산하여 과세한 것은 정당하다.
3. 심리 및 판단
① 청구법인이 특수관계자인 청구외법인으로부터 수주받은 건설공사와 관련하여 발생된 쟁점공사미수금에 대하여 부당행위계산부인규정에 의거 인정이자를 계산한 처분의 당부
② 청구외법인이 소유하고 있는 OOOO주식회사 발행주식의 매입과 관련하여 청구법인이 지급한 금액을 특수관계자에 대한 자금의 대여로 보아 부당행위계산을 부인하여 인정이자를 계산하고 업무무관 가지급금으로 지급이자를 손금불산입한 처분의 당부
(1) 부당행위계산부인 관련규정 법인세법 제20조 【부당행위계산의 부인】 정부는 대통령령이 정하는 바에 의하여 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령이 정하는 특수관계 있는 자와의 거래에 있어서 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산에 불구하고 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 있다. 법인세법시행령 제46조 【법인의 부당한 행위 또는 계산】 ① 법 제20조에서 특수관계 있는 자 라 함은 다음 각호의 관계 있는 자를 말한다.
1. 출자자(소액주주를 제외한다. 이하 같다)와 그 친족
② 법 제20조에서 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우 라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 경우를 말한다.
7. 출자자 등에게 금전·기타 자산 또는 용역을 무상 또는 낮은 이율·요율이나 임대료로 대부 또는 제공한 때
9. 기타 출자자 등에게 법인의 이익을 분여하였다고 인정되는 것이 있을 때 제47조 【인정이자 등의 계산】 ① 출자자 등에게 무상 또는 재정경제부령이 정하는 당좌대월이자율(이하 당좌대월이자율 이라 한다)보다 낮은 이율로 금전을 대여한 경우에는 당좌대월이자율에 의하여 계산한 이자상당액 또는 이자상당액과의 차액을 익금에 산입한다.
② 출자자등에게 금전을 대여한 경우 당좌대월이자율보다 높은 이자율의 차입금이 있는 때에는 제1항의 규정에 불구하고 그 차입금의 범위안에서 당해 이자율에 의하여 계산한 이자상당액 또는 그 이자상당액과의 차액을 익금에 산입한다. 다만, 특수관계 있는 자(법인 또는 사업을 영위하는 개인에 한한다)에게 금전을 대여한 경우로서 상환기한을 정하여 당좌대월이자율로 이자를 수수하기로 약정한 때에 당해 대여금에 대한 인정이자를 계산함에 있어서는 그 당좌대월이자율을 차입금의 이자율로 본다.
(2) 업무무관 가지급금 관련규정 법인세법 제18조의 3 【지급이자의 손금불산입】 ① 다음 각호의 1에 해당하는 자산을 취득하거나 보유하고 있는 내국법인에 대하여는 각 사업연도에 지급한 차입금의 이자O 대통령령이 정하는 바에 의하여 계산한 금액(차입금 O 당해 자산가액에 상당하는 금액의 이자를 한도로 한다)은 각 사업연도의 소득금액계산상 이를 손금에 산입하지 아니한다.
3. 제20조의 규정에 의한 특수관계에 있는 자에게 업무와 관련 없이 지급한 가지급금 등으로서 대통령령이 정하는 것 법인세법 시행령 제43조의 2 【지급이자의 손금불산입】 ② 법 제18조의 3 제1항 제2호의 규정에 의한 업무와 관련없는 자산 및 동항 제3호의 규정에 의한 업무와 관련 없이 지급한 가지급금 등의 범위는 다음과 같다.
2. 법 제18조의 3 제1항 제3호의 규정에 의한 업무와 관련 없는 가지급금 등은 명칭여하에 불구하고 당해 법인의 업무와 관련이 없는 자금의 대여액(제19조 제3항 각호의 1에 해당하는 법인의 경우 주된 수익사업으로 볼 수 없는 자금의 대여액을 포함한다). 다만, 재정경제부령이 정하는 금액을 제외한다.
④ 법 제18조의 3 제1항에서 대통령령이 정하는 바에 의하여 계산한 금액 이라 함은 다음의 산식에 의하여 계산한 금액을 말한다. 지급이자×제1항 및 제2항의 자산가액의 합계액(총차입금을 한도로 한다)/총차입금
(1) 쟁점①에 대하여 (가) 청구법인과 청구외법인의 관계를 보면, 청구법인이 청구외법인에 100% 출자함으로써 양 법인은 법인세법상 특수관계 있는 자에 해당한다. (나) 쟁점공사는 당초 1990.6.15 청구법인이 청구외법인으로부터 OO,OOO,OOO,OOO원에 도급받아 1991.12.31 준공예정이었으나 그 후 설계변경 등으로 인한 양 당사자간의 8차에 걸친 계약내용의 변경으로 1999.9.29 현재 공사도급금액이 OO,OOO,OOO,OOO원으로 증가되었고, 현재까지의 공사진행율은 50% 정도에 이르고 있음이 공사도급계약서 등에 의해 확인된다. (다) 청구법인이 쟁점공사와 관련하여 청구외법인에게 공사대금을 청구하여 지급받은 내역을 장부 및 증빙서류에 의해 확인하여 보면 다음과 같다. (OO O O) 위와 같이 청구법인은 쟁점공사의 기성고에 대한 공사대금을 1990.10.24～1998.12.31 기간동안 11회에 걸쳐 총 O,OOO,OOO,OOO원을 청구하여 1993.9.25까지 총 O,OOO,OOO,OOO원을 지급받고 나머지 O,OOO,OOO,OOO원은 1993.9.26 이후 현재까지 그 전액이 미수상태로 남아 있으며, 또한 이와 같은 공사미수금이 1993.12월 이후 누적되고 있는데도 계속적으로 공사를 수행한 것으로 나타나고 있다. (라) 청구법인은 쟁점공사미수금을 회수하지 못한 이유가 청구외법인의 영업부진에 의한 자금사정 악화와 설계변경 등으로 인한 공사금액이 증가한 때문이었고, 또한 공사미수금의 회수를 위해 청구외법인이 소유한 쟁점주식(OOOO주식회사 발행주식 48만주)에 대하여 질권설정까지 하였다는 주장이나, 동 공사미수금이 있는 상태에서도 청구법인은 1998.3.20～1999.4.16 기간동안 13회에 걸쳐 청구외법인에게 O,OOO,OOO,OOO원(1998.12.31 및 1999.10.31 쟁점주식매입선급금의 일부로 대체됨) 상당의 자금을 별도로 대여한 사실이 있고, 현재까지 쟁점주식을 처분하거나 상계처리하는 방법으로 쟁점공사미수금을 회수한 사실이 없을 뿐만 아니라 그밖에 공사미수금의 회수를 위한 적극적인 노력도 없었던 점 등을 감안할 때 이 건 공사미수금의 회수지연은 정당한 사유에 기인된 경우로 보기 어렵다. (마) 위 사실을 종합하여 보면, 청구법인이 특수관계자인 청구외법인으로부터 쟁점공사를 도급받아 공사수행을 하면서 정당한 이유도 없이 공사대금의 대부분을 장기간 회수하지 아니한 것으로 확인되어 이는 청구법인이 공사대금을 정상적으로 회수하였을 경우에 비하면 그 기간의 이익을 청구외법인에게 분여한 것과 같아서 청구법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되므로, 처분청이 쟁점공사미수금에 대하여 부당행위계산부인규정에 의해 인정이자를 계산하여 과세한 것은 달리 잘못이 없다고 판단된다.
(2) 쟁점②에 대하여 (가) 청구법인이 쟁점주식을 청구외법인으로부터 매입한 경위 등을 보면, 청구법인은 쟁점주식의 발행자인 OOOO주식회사에 대한 경영권을 확보하고, 또한 앞의 쟁점①에서 살펴본 쟁점공사미수금의 회수 및 담보를 위해 1998.10.1 쟁점주식 48만주를 매입하는 가계약을 체결하면서 주식가액은 청구법인과 청구외법인이 추후 합의하여 결정하는 것으로 하고 주식매입선급금을 지급하는 것으로 약정하였다. 청구법인은 위와 같은 쟁점주식의 매입에 관한 가계약을 체결한 후 1998.10.7～1999.10.31 기간동안 15회에 걸쳐 OO,OOO,OOO,OOO원에 상당하는 금액을 청구외법인에게 지급하고 이를 주식매입선급금으로 회계처리하는 한편, 2001.3.9 쟁점주식에 대하여 질권설정을 하였으며, 2002.3.26에는 쟁점주식매매와 관련한 본계약을 체결하면서 매매대상주식은 당초 48만주에서 30만주로 하고, 주당 거래가액을 OO,OOO원으로 합의하여 총 매매대금 OO,OOO,OOO,OOO원을 쟁점주식매입선급금과 상계처리함으로써 쟁점주식O 30만주를 2002.3.26 취득한 사실이 쟁점주식매매에 관한 계약서 및 주권 배서내용 등에 의해 확인된다. (나) 청구법인이 쟁점주식을 취득하는 과정에서 1998.10.1 가계약을 체결한 후 2002.3.26 본계약을 체결할 때까지 장기간이 소요된 이유를 살펴본다. 쟁점주식을 발행한 OOOO주식회사는 내국 및 외국법인의 합작투자법인으로서 청구법인이 쟁점주식을 취득하기 이전의 주주구성은 다음과 같다. 청구법인은 OOOO주식회사의 외국인 투자지분을 인수하기 위해 쟁점주식의 가계약체결이전인 1996.11월부터 일본국의 OOOO OOO 주식회사의 소유지분에 대한 매매협상을 시작하여 동 주식에 대한 가치평가 등의 문제로 계약성립 및 이행이 이루어지지 못하다가 1999.3.31 OO지방법원의 화해결정(98가합 75580)에 따라 1주당 29,588원으로 거래한 사실이 위 법원의 화해조서에 의해 확인되며, 또한 2000.9월부터는 청구법인이 미국의 OOOO OOOOO의 소유지분에 대한 인수협상에 들어가 주식의 평가 및 가격결정 문제로 계속 협의하여 2002.3.8 1주당 OO,OOO원 정도에 거래하기로 협의하였음이 OOOO OOOOO의 주식매각협의 관련서류에 나타나고 있다. 위와 같이 쟁점주식이 비상장주식이어서 그 가격결정에 어려움이 있고, 청구법인이 청구외법인으로부터 쟁점주식을 매입하기로 가계약을 체결한 이후 외국인 소유지분의 인수협상이 진행O 이었던 관계로 청구법인으로서는 쟁점주식의 거래가액을 결정함에 있어서 이들 외국법인과의 협상가격 등을 감안하지 않을 수 없는 상황에 있었기 때문에 본 계약체결이 늦어진 것으로 인정된다. (다) 청구법인은 당초 가계약 체결내용과 같이 쟁점주식 48만주를 청구외법인으로부터 매입할 예정이었으나, 청구외법인이 본계약 체결과정에서 기준시가 평가액이 1주당 OO,OOO원 정도인 주식을 OO,OOO원에 매도하기는 곤란하다고 이의를 제기하여 그 O 30만주에 대해서만 거래하기로 합의한 것이고, 이와 같은 거래량의 축소로 인하여 그 거래대금(OO,OOO,OOO,OOO원)이 쟁점①에서 본 쟁점공사미수금 및 쟁점주식매입선급금에 미치지 못하여 쟁점주식매입선급금 O 일부금액만을 동 거래대금으로 상계처리한 것임이 청구법인이 제시한 쟁점주식거래관련 증빙서류에 의해 확인된다. (라) 위 사실을 종합하여 보면, 이 건의 경우 청구법인이 쟁점주식을 청구외법인으로부터 매입하면서 그 가격을 결정하기 이전에 여러차례에 걸쳐 주식매입선급금 명목으로 OO,OOO,OOO,OOO원을 지급한 것은 일응 자금지원목적이 있었다고 볼 수 있는 측면이 있으나, 1998.10.1 쟁점주식의 매입에 관한 가계약을 체결한 후 동 주식의 외국인 소유지분에 대한 인수가격협상 등의 문제로 본계약 체결이 지연된 사정이 있었으며, 또한 쟁점주식O 30만주에 대해서는 2002.3.26 본계약을 체결하여 주식매입선급금과 상계처리하고 동 주식의 명의를 청구법인으로 개서한 사실이 있는 점 등을 감안할 때, 동 30만주에 해당하는 OO,OOO,OOO,OOO원은 이를 단순히 특수관계자에 대한 자금지원으로 보기보다는 주식매입과 관련된 선급금으로 보는 것이 합당한 것으로 판단되므로 동 금액 상당액은 인정이자계산 및 관련 지급이자의 손금불산입대상에서 제외함이 타당하다 하겠다.
4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부는 이유없고, 일부는 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호·제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.