과거 3년간 지급한 을근급여를 순손익에서 차감하는 경우 영업권가액이 부수로 산정되므로 영업권이 무상이전된 바 없으므로 과세처분은 부당함
과거 3년간 지급한 을근급여를 순손익에서 차감하는 경우 영업권가액이 부수로 산정되므로 영업권이 무상이전된 바 없으므로 과세처분은 부당함
ㅇㅇㅇ세무서장이 1999.4.7 청구법인에게 한 1998년 2기 부가가치세 57,430,220원의 부과처분은 이를 취소하고, 1998.4.1∼1998.9.30 사업연도분 법인세 171,801,900원의 부과처분은, 청구법인의 ○○○지점에 실질적으로 귀속된 1996.4.1∼1997.3.30 사업연도와 1997.4.1∼1998.3.30 사업연도 및 1998.4.1∼1998.9.30 사업연도 해당분 순손익에 근거하여 영업권가액을 재계산하여 그 과세표준과 세액을 경정한다.
청구법인은 ㅇㅇㅇ국에 본점을 둔 외국법인으로서, 청구법인 ○○○지점(이하 "○○○지점"이라 한다)을 1993.5.21 설립하여 기계도매업 및 써비스 오파업을 영위하다가 1998.9.30 이를 폐쇄하고, ○○○지점의 집기비품과 직원 및 국내외 거래처 등을 청구법인이 전액 출자한 청구외 ○○○(주)(이하 "청구외법인"이라 한다)에 양도하였다. 이에 대하여 처분청은 청구법인이 특수관계자인 청구외법인에게 사업을 포괄적으로 양도하면서 영업권을 무상으로 양도한 것으로 보아 부당행위계산부인규정을 적용하여, 처분청이 평가한 영업권 가액 441,770,926원(이하 "쟁점영업권가액"이라 한다)을 청구법인의 소득금액 계산시 익금에 산입함과 동시에 동 가액을 청구법인의 부가가치세 매출 과세표준에 가산하여, 1999.4.7 청구법인에게 1998.4.1∼1998.9.30사업연도(이하 "1998사업연도"라 한다) 법인세 171,801,900원과 1998년 2기 부가가치세 57,430,220원을 결정고지하였다. 청구법인은 이에 불복하여 1999.7.3 이의신청 및 1999.11.26 심사청구를 거쳐 2000.9.18 이 건 심판청구를 제기하였다.
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
① ○○○지점을 폐쇄하면서 ○○○지점이 가지고 있던 자산을 개별적으로 청구외법인이 양수하였으며, 직원 또한 개별적으로 ○○○지점을 퇴사하여 희망에 따라 청구외법인에 재취업하였을 뿐 아니라, ○○○지점의 폐쇄후에도 영업관련 노하우 및 한국․해외 거래처와의 계약관계 등은 청구법인의 본사(이하 "본점법인")가 유지하였으므로, ○○○지점의 사업이 포괄적으로 청구외법인에 양도된 것이 아니다.
② ○○○지점의 활동은 본점법인이 수행하는 전체 사업활동의 극히 일부분이며, ○○○지점의 이익은 본점법인이 수행하고 있는 전체 사업활동과 본점법인이 가지고 있는 사업상의 노하우가 뒷받침될 경우에만 달성될 수 있으므로, ○○○지점의 활동만으로는 초과이익으로 인정할만한 영업권이 존재하지 않는다.
③ 세법상 영업권은 유상으로 취득한 경우에만 인정되고 있는 바, ○○○지점의 활동에 영업권을 인정할 만한 것이 있다고 하더라도 청구외법인이 동 영업권에 대한 대가를 지불하지 아니한 이 건의 경우에는 영업권이 존재한다고 볼 수 없다.
④ 상속세법의 영업권 평가의 규정은 어디까지나 영업권이라는 자산이 존재할 때 그것의 가치를 평가하는 원칙을 규정한 것이지, 동 평가방법에 의하여 영업권 가액이 陽數로 산출된다고 하여 영업권이 존재한다고 하는 것은 본말이 전도된 것이다.
⑤ 청구법인의 각 사업연도 소득을 기준으로 순손익액을 계산하는 경우 청구법인의 세무상 순이익에서 사외유출을 차감한 금액의 누적액으로 자기자본을 계산하여야 한다. 즉, 각 사업연도 소득을 기준으로 계산시 사외유출이나, 실제 ○○○지점의 과세소득중 본점법인으로 송금되지 아니한 부분은 자기자본에서 차감하여야 한다. ⸆ 영업권 평가시에는 기업의 수익에서 비용을 차감하여 순손익액을 산정하는 것인 바, 여기서 비용이라는 것은 세무상 인정되는 비용뿐만 아니라 세무상 손금부인액도 영업권평가시에는 비용으로 인정되어야 하는 것이므로, 전적으로 청구인의 ○○○지점을 위해 근무한 외국인주재원에 대한 급여는 실질적으로 지점의 경비에 해당하므로, 을근으로 신고한 급여이더라도 영업권 평가시에는 ○○○지점의 경비로 보아 차감항목이 되어야 한다. ⸇ 영업권가액 평가시 양도되는 기업의 초과수익력을 기준으로 평가하는 것인 바, 구 한·일 조세조약에 의거 총괄주의 과세원칙에 따라 신고한 청구법인이 신고한 ○○○지점의 각 사업연도 소득을 영업권 평가에 사용하는 것은 부당하므로, 실제 ○○○지점에 귀속되는 수익과 비용을 기준으로 하여 영업권가액을 산정하여야 한다(국세청 국업 46500-201, 1999.12.20 같은 뜻).
① ○○○지점은 1993년부터 국내에서 도매업(무역), 써비스업(오파)을 영위하여 오던 중, 1998.10.1부터 청구법인이 전액 출자한 청구외법인에게 ○○○지점 소유의 모든 집기비품, 자산, 종사직원, 영업상의 비밀 및 수익의 원천인 거래처, 거래처의 영업과 관련한 기초 영업화일 등 유형무형의 자산 전체를 양도하고 폐업하였으므로, ○○○지점의 모든 사업이 청구외법인에게 포괄적으로 양도된 것이다.
② 청구법인은 본점법인 및 한국기업과 관련한 국내외 매출선 물색, 신용상태의 파악 및 거래의 중개, 알선 등 본점법인과 관계없이 독자적인 사업활동을 수행하였으므로, ○○○지점의 활동만으로 한국내 영업노하우 등 영업활동 수행에 따른 영업권이 발생된 것으로 보아야 한다.
③ 유상으로 이전되는 경우에만 계산된다는 의미는 영업권을 양수한 업체측의 회계처리를 의미하는 것이고, 법인세법 제20조 의 부당행위계산의 부인 조항에 비추어 볼 때 무상이전시에도 적정 영업권가액을 평가하여 양도자의 익금에 산입하여야 한다.
④ 앞에서 본 바와 같이 ○○○지점의 영업권이 존재하므로 특수관계자에게 무상이전된 영업권가액을 상속세및증여세법의 규정에 따라 평가하는 것은 정당하다.
⑤ ○○○지점을 독립법인으로 가정한다 하더라도 배당으로 사외에 유출되었을 수도 있고 부채가 많아 자기자본이 負數가 될 수도 있으므로, 사외유출을 제외한 순손익의 누적치를 자본으로 계산하여야 한다는 청구법인의 주장은 논리에만 치우친 이론에 지나지 아니한다. ⸆ 외국법인 주재원에 대한 급여를 본점에서 지불하는 경우에도 이를 ○○○지점의 경비로 처리하여 갑근세를 징수하면 ○○○지점에서의 경비로 보는 것이지만, 청구법인은 이를 계속적으로 본점법인의 급여로 하여 을근으로 제세를 납부하여 왔으므로, 이 건 영업권 평가시에 이를 ○○○지점의 비용으로 인정할 수는 없다. ⸇ 총괄주의의 원칙에 의한 과세는 한·일 양국간의 조세협약시 과세소득의 산출과 관련하여 가장 합리적인 방법으로 합의한 방법인 바, 구 한·일 조세조약에 의거하여 청구법인이 신고한 ○○○지점의 소득을 기준으로 하여 상속세및증여세법에서 정한 산식에 따라 영업권가액을 산정한 당초 처분은 정당하다.
9. 기타 출자자등에게 법인의 이익을 분여하였다고 인정되는 것이 있을 때』라고 규정하고 있다. 부가가치세법 제1조 【과세대상】제1항은 『부가가치세는 다음 각호의 거래에 대하여 부과한다.
2. 재화의 수입』이라고 규정하고 있고, 제2항은 『제1항에서 재화라 함은 재산적 가치가 있는 모든 유체물과 무체물을 말한다.』고 규정하고 있으며, 같은 법 시행령 제1조【재화의 범위】제2항은 『법 제1조 제2항에 규정하는 무체물에는 동력·열 기타 관리할 수 있는 자연력 및 권리등으로서 재산적 가치가 있는 유체물 이외의 모든 것을 포함한다.』라고 규정하고 있다. 같은 법 제6조【재화의 공급】제6항은 『재화를 담보로서 제공하는 것과 사업을 양도하는 것은 재화의 공급으로 보지 아니한다.』고 규정하고 있으며, 같은 법 시행령 제17조【담보제공과 사업양도】제2항은 『법 제6조 제6항에 규정하는 사업의 양도는 사업장별로 그 사업에 관한 모든 권리(미수금에 관한 것을 제외한다)와 의무(미지급금에 관한 것을 제외한다)를 포괄적으로 승계시키는 것으로 한다.』고 규정하고 있다. 상속세및증여세법 제64조 【무체재산권 등의 평가】제2항은 『제1항외의 공업소유권 등 기타 무체재산권의 평가는 당해 재산의 취득을 위하여 소요된 가액 또는 장래의 경제적 이익 등을 감안하여 대통령령이 정하는 방법에 의하여 평가한다.』고 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제56조【1주당 최근 3년간의 순손익액의 계산방법】제1항은 『제54조 제1항의 규정에 의한 1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액은 다음 각호의 1에 해당하는 가액으로 한다. 이 경우 그 가액이 “0”이하인 경우에는 “0”으로 한다.』고 하면서, 그 제1호에서『 다음의 산식에 의하여 계산한 가액 1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액 = [(상속개시전 1년이 되는 사업연도의 1주당 순손익액×3)＋(상속개시전 2년이 되는 사업연도의 1주당 순손익액×2)＋(상속개시전 3년이 되는 사업연도의 1주당 순손익액×1)]×1/6』이라고 규정하고 있으며, 제3항은 『제1항 제1호의 규정에 의한 순손익액은 법인세법 제9조 의 규정에 의한 각 사업연도소득에 제1호의 규정에 의한 금액을 가산한 금액에서 제2호의 규정에 의한 금액을 차감한 금액에 의한다.』고 하면서, 제1호는『 법인세법 제15조 제1항 제8호·제10호 및 제11호의 규정에 의한 금액 및 기타 총리령이 정하는 금액』이라고 규정하고 있으며, 제2호는 『다음 각목의 규정에 의한 금액
○○○지점이 가지고 있던 자산을 개별적으로 청구외법인에게 양도한 사실과 개별 희망에 따라 직원등이 청구외법인에게 재취업한 사실 등을 이유로 하여 사업의 포괄 양도가 없었다는 청구법인의 주장은 이 건 영업권 과세를 면하고자 사실과 달리 주장한 것으로 판단된다. 다만, 부가가치세법 제6조 제6항 에서 사업의 양도는 재화의 공급으로 보지 아니한다고 규정하고 있는 바, ○○○지점과 청구외법인간에 사업의 포괄양도가 있었던 것으로 인정되는 이 건의 경우 재화의 일종인 영업권에 대하여 과세한 이 건 부가가치세는 과세근거가 없는 위법한 처분이라 하겠다. 다음, 이 건 영업권의 계산방법이 정당한지 여부에 대하여 살펴본다. 처분청은 영업권 발생시점인 1998.9.30을 기준으로 하여 청구법인이 구 한·일 조세조약상의 총괄주의 원칙에 따라 신고한 과거 3년간의 ○○○지점 각 사업연도 소득에서 세무조정상 기타사외유출 처리된 세무조정항목과 법인세 등을 차감하여 이를 순손익액으로 하고, ○○○지점 대차대조표상 순자산평가액으로 자기자본을 계산(가액이 負數로 산정되어 零으로 계산)하여, 순손익액의 가중평균액의 50% 가액에 영업권의 지속년수(5년)를 곱하여 쟁점영업권가액을 산정하였으나, 총괄주의 원칙은 과세소득 파악의 편의상 소득원천지국에서 발생한 소득을 모두 합산과세하는 조세정책상의 원칙에 불과한 것이어서, 이 건 ○○○지점이 지니는 영업권 평가시에 그대로 적용될 수 있는 원칙이라고 볼 수는 없는 것이다. 일반적으로 영업권이라 함은 그 기업의 전통, 사회적 신용, 입지조건, 특수한 제조기술 또는 거래관계의 존재 등 영업상의 기능 내지 특성으로 인하여 동종의 사업을 영위하는 다른 기업의 통상수익보다 높은 수익을 올릴 수 있는 초과수익력이라는 무형의 재산적 가치를 말하는 것이고(대법원 95누 18697, 1997.5.28 같은 뜻), 영업권의 양도가 발생한 것으로 인정되는 경우에 있어서 영업권의 평가는 이를 양수한 청구외법인의 수익력 향상에 기여한 ○○○지점의 무형재산가치를 계량화하여야 할 것이므로,
○○○지점의 초과수익력인 영업권을 평가함에 있어서는 ○○○지점에 실질적으로 귀속되는 순손익액으로 상속세및증여세법시행령 제59조 제2항 에 서 규정하는 최근 3년간의 순손익액을 산정함이 타당한 것으로 판단된다(재정경제부 국조46017-61, 1999.12.11 같은 뜻임). 그러하다면, 청구법인이 구 한·일조세조약상의 총괄주의에 의거하여 신고한 각 사업연도소득에 근거하여 상속세및증여세법시행령 제59조 제2항 의 순손익액을 산정하고 이 건 영업권을 계산한 처분은 부당하므로, 이를 ○○○지점에 실질적으로 귀속되는 순손익을 재계산하여 영업권가액을 평가하여야 할 것이며, ○○○지점과 실질적으로 관련된 소득으로 순손익액을 재계산함에 있어서는 상속세및증여세법시행령 제56조 제2호 에서 규정하는 금액은 물론 이 건 지점장의 을근급여와 같이 ○○○지점의 영업과 실제 밀접하게 관련된 것으로 봄이 상당한 비용은 청구법인의 각 사업연도 수입금액 계산상 이를 손금으로 계상하지 아니한 경우에도 순손익에서 이를 차감하여야 할 것이다. 한편, 이 건 영업권가액을 재계산하여야 하는 것으로 인정되는 바, 영업권가액 평가와 관련한 나머지 청구주장은 심리의 실익이 없으므로 이에 대한 심리를 생략한다.
- 라. 결 론 이 건 심판청구는 심리결과 청구법인 주장이 일부 이유있으므로 국세기본법 제81조 와 제65조 제1항 제2호 및 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.