증여재산의 평가

ㅇㅇ세무서장이 2000.6.3 청구인에게 한 1998.12.14 증여분 증여세 49,693,530원의 부과처분은

1. ㅇㅇ시 ㅇㅇ구 ○○○동 ○○○ 소재 부동산(대지 287.9㎡ 및 근린생활시설 등 건물 575.78㎡)에 담보된 임대보증금 채무 150,000,000원과, 가등기(1990.11.9 매매예약대금을 110,000,000원으로 하는 매매예약을 원인으로 하여 경료된 것) 담보채무금 중 조사 확인된 금액을 위 부동산에 대한 청구인 소유지분(1/2)에 따라 각 안분계산하여 증여재산가액에서 이를 공제하여 그 과세표준과 세액을 경정한다.

2. 나머지 청구는 이를 기각합니다.

청구외 ○○○은 ㅇㅇ시 ㅇㅇ구 ○○○동 ○○○ 소재 대지 287.9㎡ 및 그 위 근린생활시설 등 건물 575.78㎡(이하 "쟁점부동산"이라 한다)를 1990.11.24 청구외 ○○○으로부터 매매를 원인으로 취득하여 1998.12.14 청구인과 청구외 ○○○에게 각 2분의 1의 공유자 지분에 의하여 매매를 원인으로 양도한 후 양도당시 실지거래가액과 취득당시 실지거래가액을 각각 335,000,000원과 363,000,000원으로 하여 양도소득세 신고를 필하였다. 처분청은 청구외 ○○○의 위 양도소득세 실사신청에 대하여 신고거래가액이 실지거래가액으로 확인되지 않는다 하여 이를 부인하고 대신 기준시가에 의하여 양도차익을 계산하여 청구외 ○○○에게 1998년 귀속분 양도소득세 32,209,380원을 부과하는 한편 쟁점부동산에 관하여 실제 거래당사자 일방(매수인)이 청구외 ○○○(청구인의 아버지)임에도 당해 소유권이전등기를 자신이 아닌 아들(청구인)과 처(청구외 ○○○) 명의로 경료해 옴으로써 해당 공유자 지분(2분의 1)만큼을 청구인에게 사전상속(증여)한 것으로 보아 2000.6.3 증여재산가액을 271,128,970원(위 등기일 현재 쟁점부동산의 기준시가에 의하여 평가한 재산가액 542,257,940원을 청구인의 공유자지분인 2분의 1로 승하여 계산한 것), 채무공제액을 0으로 하여 청구인에게 1998.12.14 증여분 증여세 49,693,530원을 결정·고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 2000.8.31 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 부친인 청구외 ○○○이 1990.5.4 쟁점부동산을 취득할 당시 자금이 부족하여 백부인 청구외 ○○○으로부터 250백만원을 차입하였으나 쟁점부동산 취득후 하던 사업이 부진하여 위 ○○○의 차입금을 갚지 못한 채 청구외 ○○○에게서 110백만원을 다시 차입하고 그에 대한 담보로 쟁점부동산에 1990.11.7 ○○○을 가등기권리자로 하여 매매예약에 의한 소유권이전청구권가등기를 경료하게 된 관계로 청구외 ○○○에게 채무변제가 불투명해진 상태에서 부득이 쟁점부동산의 소유권을 이전하였으며 그 후 청구외 ○○○으로부터 쟁점부동산을 되찾기 위하여 1997년 12월 위 채무금 중 240백만원, 1998년 10월 나머지 잔액 10백만원을 위 ○○○에게 송금·변제하고 이와 상환하여 1998.12.14 쟁점부동산을 회수해 오면서 어차피 상속될 것임을 감안하여 그 자신이 아닌 외아들(청구인)과 처(청구외 ○○○) 앞으로 명의이전한 것인 바, 쟁점부동산은 청구인의 부(父)인 청구외 ○○○이 청구인에게 증여할 목적으로 취득할 당시 실지 지급한 대금이 250백만원인 만큼 이를 이 건 증여세과세가액으로 하여 과세되어야 하며 설사 위 부동산 대금의 실지 지급액수를 시가로 볼 수 없어 개별공시지가 등으로 평가한 증여재산가액으로 과세하여야 하는 경우라 할지라도 수증자가 인수한 쟁점부동산상 담보채무금액 260백만원(임대보증금채무 150백만원 및 가등기 담보채무 110백만원)은 매매계약서상 해당 승계약정이 나타나 있지 아니하다는 이유만으로 이를 증여재산가액에서 차감하지 아니하고 이 건 증여세 과세가액을 결정한 것은 부당하다.
• 나. 처분청 의견 이 건 거래는 특수관계자인 청구외 ○○○(청구인의 백부)과의 거래이며 1990.11.24 청구외 ○○○이 250백만원에 취득한 쟁점부동산을 8년 후인 1998.12.14 250백만원의 같은 가액으로 거래한 것은 정당한 거래라고 볼 수 없으며 기준시가만도 542,257,940원인 점에 비추어 250백만원에 거래하였다는 청구주장은 이유 없으며 이 건 취득·증여 당시 청구인의 부(父) 청구외 ○○○의 예금인출금액이 250백만원으로 확인된다는 사정만으로 실지거래가액을 250백만원으로 확정하기는 어려워 매매가액이 객관적으로 부당하다고 인정되므로 상속세 및 증여세법 제61조 의 규정에 따라 토지는 개별공시지가로, 건물은 시가표준액으로 증여재산가액을 평가한 당초처분은 정당하며 증여 당시 부동산매매계약서에 담보채무를 인수 승계한다는 약정없이 수증자인 청구인과 청구외 ○○○이 증여받았으므로 증여재산가액 전액을 증여세과세가액으로 결정한 당초처분은 정당하다.

• 가. 쟁 점

(1) 이 건 증여세과세가액을 청구주장 거래가액인 250백만원으로 인정하여 줄 수 있는지 여부(쟁점①)

(2) 이 건 증여세 과세가액을 결정함에 있어 기준시가에 의하여 평가한 증여재산가액 542,257,940원에서 임대보증금채무 및 가등기담보채무 260백만원을 부담부증여로 공제해 줄 수 있는지 여부(쟁점②)

• 나. 관련법령 상속세 및 증여세법 제2조 【증여세 과세대상】 제1항에서 『타인의 증여(증여자의 사망으로 인하여 효력이 발생하는 증여를 제외한다. 이하 같다)로 인하여 증여일 현재 다음 각호의 1에 해당하는 증여재산이 있는 경우에는 그 증여재산에 대하여 이 법이 정하는 바에 의하여 증여세를 부과한다.

1. 타인의 증여에 의하여 재산을 취득하는 자(이하 “수증자”라 한다)가 거주자(본점 또는 주된 사무소의 소재지가 국내에 있는 비영리법인을 포함한다. 이하 이 항과 제53조·제54조 및 제59조에서 같다)인 경우에는 거주자가 증여받은 모든 증여재산(이하 생략)』이라고 규정하고 있으며 같은 법 제47조 【증여세과세가액】제1항에서 『증여세과세가액은 증여일 현재 제31조 내지 제45조의 규정에 의한 증여재산가액의 합계액에서 당해 증여재산에 담보된 채무로서 수증자가 인수한 금액을 차감한 금액으로 한다』고 규정하고 있고, 같은 조 제3항에서 『제1항의 규정을 적용함에 있어서 배우자간 또는 직계존비속간의 부담부증여(제44조의 규정에 의하여 증여로 추정되는 경우를 포함한다)에 대하여는 수증자가 증여자의 채무를 인수한 경우에도 당해 채무액은 수증자에게 채무가 인수되지 아니한 것으로 추정한다. 다만, 당해 채무액이 국가 및 지방자치단체에 대한 채무 등 대통령령이 정하는 바에 의하여 객관적으로 인정되는 경우에는 그러하지 아니하다』라고 규정하고 있으며 같은법 시행령 제36조 【증여세 과세가액에서 공제되는 채무】에서 『법 제47조 제3항 단서에서 “대통령령이 정하는 바에 따라 객관적으로 인정되는 경우”라 함은 제10조 제1항 각호의 1의 규정에 의하여 입증되는 경우를 말한다』고 규정하고 있고 같은법 시행령 제10조 【채무의 입증방법등】제1항에서 『법 제14조 제4항에서 “대통령령이 정하는 방법에 의하여 입증된 것”이라 함은 상속개시당시 피상속인의 채무로서 상속인이 실제로 부담하는 사실이 다음 각호의 1에 의하여 입증되는 것을 말한다.

1. 국가·지방자치단체 및 금융기관에 대한 채무는 당해 기관에 대한 채무임을 확인할 수 있는 서류

2. 제1호 외의 자에 대한 채무는 채무부담계약서, 채권자확인서, 담보설정 및 이자지급에 관한 증빙 등에 의하여 그 사실을 확인할 수 있는 서류』라고 규정하고 있으며 상속세 및 증여세법 제60조 【평가의 원칙 등】제1항에서 『이 법에 의하여 상속세 또는 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 “평가기준일”이라 한다) 현재의 시가에 의한다. 이 경우 제63조 제1항 제1호 가목 및 나목에 규정된 평가방법에 의하여 평가한 가액(제63조 제2항의 규정에 해당하는 경우를 제외한다)은 이를 시가로 본다』라고 규정하고 있고, 같은조 제2항에서 『제1항의 규정에 의한 시가는 불특정다수인사이에 자유로이 거래가 이루어지는 경우에 통상 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용·공매가격 및 감정가격 등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것을 포함한다』라고 규정하고 있으며, 같은조 제3항에서 『제1항의 규정을 적용함에 있어서 시가를 산정하기 어려운 경우에는 당해 재산의 종류·규모·거래상황 등을 감안하여 제61조 내지 제65조에 규정된 방법에 의하여 평가한 가액에 의한다』라고 규정하고 있으며 같은법 시행령 제49조 【평가의 원칙 등】제1항에서 『법 제60조 제2항에서 “수용·공매가격 및 감정가액 등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것”이라 함은 평가기준일 전후 6월(증여재산의 경우에는 3월로 한다)부터 상속세과세표준신고 또는 증여세과세표준신고의 기간중 다음 각호의 1의 규정에 의하여 확인되는 가액을 포함한다.

1. 당해 재산에 대한 매매사실이 있는 경우에는 그 거래가액. 다만, 그 거래가액이 제26조 제4항에 규정된 특수관계에 있는 자와의 거래 등 그 가액이 객관적으로 부당하다고 인정되는 경우를 제외한다(이하 생략)』라고 규정하고 있고 상속세 및 증여세법 제61조 【부동산 등의 평가】제1항에서 『부동산 및 부동산에 관한 권리에 대한 평가는 다음 각호의 1에서 정하는 방법에 의한다.

지가공시 및 토지 등의 평가에 관한 법률에 의한 개별공시지가(이하 “개별공시지가”라 한다). 다만, 개별공시지가가 없는 토지의 가액은 납세지관할세무서장이 인근 유사토지의 개별공시지가를 참작하여 대통령령이 정하는 방법에 의하여 평가한 금액으로 하고, 지가가 급등하는 지역으로서 대통령령이 정하는 지역의 토지에 대하여는 배율방법에 의하여 평가한 가액으로 한다.

대통령령이 정하는 시가표준액에 의한 가액』이라고 규정하고 있다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 쟁점①에 대하여 청구인의 주장은 쟁점부동산을 청구외 ○○○이 자신의 은행계좌에서 인출한 현금 250백만원으로 매수하여 당해 취득등기는 사전상속의 일환으로 자(子)인 청구인과 처(妻)인 청구외 ○○○의 공동명의로 경료하였으니 위 실지 대금의 지급액수를 이 건 증여세 과세가액으로 결정하여야 한다는 내용이므로 그 인정여부를 검토한다. (가) 상속세 및 증여세법 제60조 제1항 에서 증여세가 부과되는 재산의 가액은 증여일 현재의 시가에 의하여 평가하되 시가를 산정하기 어려운 부동산의 경우에는 같은법 제61조의 규정에 의거 개별공시지가 및 시가표준액으로 평가하도록 규정하고 있으며 같은법 시행령 제49조 제1항 제1호에서 당해재산에 대하여 매매사실이 있는 경우에는 그 거래가액으로 하되 그 거래가액이 특수관계에 있는 자와의 거래 등 그 가액이 객관적으로 부당하다고 인정되는 경우는 제외하도록 규정하고 있는 바, (나) 청구인이 쟁점부동산을 그의 부(父)로부터 사전상속(증여)받은 사실이 인정되고 이점에 대하여는 다툼이 없는 이 건의 경우 매수 당시 거래당사자가 서로 특수관계에 있어 시가확인이 곤란한 경우에 해당할 뿐만 아니라 달리 위 주장가액이 객관적인 교환가치를 반영한다고 볼만한 아무런 자료도 찾아보기 어렵다. (다) 그러므로 위와 같은 사정 아래에서는 설사 현실적으로 위 금액이 청구외 ○○○의 은행계좌에서 인출되어 쟁점부동산의 매수대금으로 직접 사용되었다 할지라도 그러한 사실만을 근거로 위 금액 상당액을 이 건 증여세 과세가액으로 인정하기는 어렵고 쟁점부동산 자체를 증여세 과세대상으로 보아야 한다고 판단된다.

(2) 쟁점②에 대하여 (가) 청구인은 예비적청구로서 이 건 증여재산가액(기준시가로 평가한 542,257,940원)에서 쟁점부동산에 담보된 채무금으로서 수증자가 인수한 금액(가등기 담보채무금 110백만원과 임대보증금 반환채무금 150백만원 합계 260백만원)을 차감하여 증여세 과세가액을 결정하여야 한다는 내용의 주장을 하고 있는 바, (나) 구체적인 사안에 있어 특정의 증여재산에 담보된 채무로서 수증자가 인수한 금액으로 증여재산가액의 합계액에서 차감할 대상이 되는지 여부는 당해 담보채무금의 성질 및 그 규모와 증여자와 수증자의 성별, 연령, 소득의 정도나 기타 재산상태 등의 전반적인 사정을 종합하여 판단하여야 할 것이고 따라서 부동산상의 피담보채무금 등과 같이 그 본질적인 기능상 대인성(對人性)보다는 대물성(對物性)이 강하고 그런 만큼 당해 채무액이 승계·인수될 것이 움직일 수 없는 기정사실로 예측 가능하는 등 객관적으로 인정되는 경우에는 당해 채무액은 직계존비속간 부담부증여로서 일일이 수증인이 대위변제를 한 사실 등이 금융자료 등에 의하여 명백하게 확인되지 않는다는 사정만으로 이를 부인할 수 없다는 것이 그 간의 선결정이나 판례의 입장이므로(국심 99경170, 1999.9.20 및 국심 95서1963, 1996.11.11 참조) 이러한 점에 주안하여 검토한다.

1. 가등기 담보채무금 110백만원에 대하여

• 가) 청구인은 그 주장에 대한 입증자료로 등기부등본, 매매예약계약서, 채권존재확인서 및 채무인수승계약정서(청구인과 해당 채권자 청구외 ○○○ 간에 새로 작성된 것)를 제출한 바 이들 서류 기재에 의하면 청구외 ○○○이 청구외 ○○○과의 1990.11.7자 매매예약계약(쟁점부동산의 매매예약대금을 110백만원으로 약정한 것)에 터잡아 1990.11.9 쟁점부동산 위에 소유권이전청구권가등기를 경료하였고 그러한 권리상태는 이 건 심리일 현재까지 유지되고 있는 사실이 확인된다.
• 나) 뿐만아니라 위 등기사항과 관련된 내용을 위 ○○○의 채권존재확인서(○○○이 거래당사자의 지위에서 작성하고 본인의 인감증명서를 첨부한 것)에 의하여 구체적으로 살펴보면 청구외 ○○○에 대한 채권금액 110백만원에 대하여 1990.11.7 매매예약을 체결하였으나 1998.10.3(이 건 소유권이전등기 원인일) 부동산 명의가 청구인에게 이전되어 동 채권액을 청구인으로부터 받기로 하였으며 확인서 작성일 현재(2000.8.16) 동 채권액이 존재하고 있다는 것이고 달리 쟁점부동산을 목적으로 하는 위 가등기에 조세회피 목적이 있다거나 당초 관련 채무금의 사용·수익자가 청구인(수증인)이었다고 볼만한 아무런 자료도 찾아 볼 수 없다.

2. 임대보증금반환채무 150백만원에 대하여 청구인은 그 주장에 대한 입증자료로 쟁점부동산 중 3층 주택부분을 제외한 근린생활시설 지층, 1층 및 2층 각 면적 131.94㎡, 143.52㎡ 및 143.52㎡의 임대용건물에 대하여 각 해당 층별 임대차계약서(임대인을 청구인과 청구외 ○○○으로하여 체결되었으며 사무실 전세보증금이 각 50백만원으로 3건 임대보증금 합계금 150백만원으로 나타나는 것)와 해당 임차인(○○○외 1인)의 인감이 각 첨부된 사실확인서를 제출한 바 그 기재에 의하면 임차기간중인 1998.10.3자로 부동산 명의가 청구외 ○○○으로부터 청구인에게로 이전되었으며 부동산의 명의이전으로 각 임차보증금에 대한 반환 청구대상이 청구인으로 변경된 사실을 확인하고 있고 이 점에 대하여는 달리 반증이 없으며 위 임대보증금은 청구인이 관할세무서에 신고한 부동산임대공급가액명세서의 내용과 부합하는 사실이 확인된다. (다) 청구인은 청구외 ○○○, 청구외 ○○○ 그리고 청구인으로 순차 이루어진 승계 경료 및 절차에 따라 이 건 취득 당시 쟁점부동산과 관련하여 존재한 가등기담보채무금 110백만원과 전세보증금반환채무금 150백만원에 관하여 이를 채무로서 인수한 사람은 고령으로 무직인 부(父) 청구외 ○○○이 아니고 수증인으로서 청구인 자신이라고 주장하기 위하여 그에 대한 기타의 간접자료(정황증거)로 자신의 재직증명서와 근로소득원천징수영수증을 별도로 제출하고 있는 바 그 기재에 의하면 청구인은 이 건 수증일 현재 "○○○주식회사 ○○○그룹" 소속의 "선임연구원"으로 근무하고 그로부터 발생한 급여소득은 49,102,590원(1999년 귀속분의 경우)인 사실이 확인된다. (라) 위 확인사실들의 전 취지를 종합하면 위 가등기는 쟁점부동산이 자금거래에 따른 채무의 이행을 담보할 목적으로 제공되면서 경료된 사실이 등기부 등 공부와 채권존재확인서 기재에 의하여 확인되는 만큼 달리 반증이 없는 한 이른바 담보가등기(가등기담보 등에 관한 법률에 의해 담보권실행의 절차가 보장된 것으로 경매절차에서는 저당권과 동일하게 취급 되는 것)로서 당해 피담보채무금은 부담부증여로 인정하여 이 건 증여재산가액에서 공제하여야 할 것이므로 가등기에 의해 담보된 실제의 채무금액을 조사하여 부담부증여로 공제함이 타당하다고 판단되며 한편, 임대보증금 반환채무금(150백만원)은 쟁점부동산에 담보된 채무로서 청구인이 인수한 사실이 객관적으로 인정될 뿐만아니라 사회통념상 증여자가 추후 증여재산에 담보된 임대보증금을 임차인에게 반환 또는 변제하는 조건으로 증여하였다고 보기 어려운 점 등을 고려할 때 수증자로서 청구인이 이를 인수한 것으로 봄이 타당하다 할 것이므로 이 또한 부담부증여로서 이 건 증여재산가액에서 이를 공제함이 옳다고 판단된다.

• 라. 결 론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호·제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.