쟁점주식의 평가액을 상속개시일 전인 1993. 12. 31 현재의 순자산가치로 평가한 것이 타당한지 여부(경정)

[주 문]

○○○세무서장이 1999. 7. 15 청구인에게 한 1995년 귀속 상속세 78,415,830원의 처분은,

1. 피상속인이 상속개시일 당시 소유한 ○○○○주식회사의 주식 11,840주에 대하여 동 법인의 상속개시일 당시의 순자산가액을 재조사한 1주당 가액으로 상속재산가액을 평가한 후 과세표준과 세액을 경정하고,

2. 나머지 심판청구는 기각한다.

[이 유]

1. 사실 청구인 ○○○, 동 △△△, 동 □□□ 및 동 ◇◇◇(이하 “청구인들”이라 한다)은 1995. 10. 25 사망한 ◎◎◎(이하 “피상속인”이라 한다)의 자로 피상속인으로부터 상속받은 재산에 대하여 상속세를 신고하지 아니하였다. 처분청은 청구인들이 상속받은 경기도 ○○시 ○○면 ○○리 XXX번지 답 516㎡, 동소 XXX번지 전 2,106㎡, 동소 XXX-X번지 답 1,217㎡ 및 △△리 XXX번지 답 2,545㎡(위 4필지를 이하 “쟁점토지”라 한다)외 7필지의 토지 등 총 11필지의 토지를 99,152,950원으로, 피상속인이 상속개시일 현재 보유한 청구외 ○○○○주식회사(이하 “청구외법인”이라 한다)의 주식 11,840주(이하 “쟁점주식”이라 한다)를 액면가인 59,200,000원으로 평가하여 상속재산으로 하고, 상속개시일전 2년 이내에 처분한 경기도 ○○군 □□면 □□리 XXX 및 XXX번지의 토지보상액 169,904,000원(이하 “쟁점1처분재산”이라 한다) 및 □□구 □□동 XXX □동 ○○○○아파트 XXXX동 XXX호의 양도가액 91,000,000원(이하 “쟁점2처분재산”이라 한다) 합계 260,904,000원을 사용처가 불분명한 것으로 보아 상속세 과세가액에 가산하여 1999. 8. 15 청구인들에게 1995년 귀속분 상속세 78,415,830원을 결정고지하였다. 청구인이 1999. 10. 26 이의신청을 거쳐 2000. 2. 14 심사청구한데 대하여, 국세청장은 쟁점토지의 경우 피상속인의 지분이 1/3이므로 타인소유지분 2/3에 해당하는 상속세 평가액 17,068,640원을 상속재산가액에서 제외하고, 쟁점주식에 대하여는 1993. 12. 31 현재 청구외법인의 대차대조표에 의하여 순자산가액을 계산한 후 그 순자산가액에 따른 1주당 순자산가치를 상속개시일 현재의 1주당가액을 평가하여 상속세 과세가액을 산정하여 과세하도록 결정하였다. 청구법인은 이에 불복하여 2000. 8. 3 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 국세청장 의견

• 가. 청구인 주장 〈청구 1〉 쟁점토지는 문중재산으로 임의로 후손들이 처분하지 못하도록 피상속인과 사촌인 청구외 ▽▽▽ 및 ⊙⊙⊙의 명의로 공동 등기한 것에 불과함에도 명의상 피상속인의 지분인 쟁점토지의 1/3을 상속가액에 포함한 것은 부당하다. 〈청구 2〉 청구외법인은 상속개시일 1년전인 1994. 11. 9 부도발생하였고 그후 법인세 신고내역이 없어 1996. 9. 6 직권으로 폐업되었음에도 쟁점주식에 대한 순자산가액을 계산하면서 상속개시일(1994. 10. 25)이 아닌 1993. 12. 31 기준으로 작성된 1993년도분 청구외법인의 대차대조표를 기준으로 평가함은 부당하고, 청구인중 한명인 ○○○이 이미 1990. 1. 15에 대표이사직을 승계하였으므로 비상장법인의 특성상 이미 쟁점법인의 모든 자산이 사실상 이전되었다고 보아야 하는 것이다. 〈청구 3〉 쟁점1처분재산은 원래 상속인의 어머니 청구외 ▣▣▣의 재산이 병석의 남편을 7년간 간호해 오던 청구외 ▣▣▣이 먼저 사망하면서 남편의 치료비용으로 남편 ◎◎◎에게 상속된 것으로, 이후 피상속인이 5년간 장기적으로 병수발을 받다가 사망하여 치료비용으로 사용된 것이므로 이를 공제하여야 한다. 〈청구 4〉 쟁점2처분재산은 명의가 피상속인으로 되어 있으나 당시 쟁점2 처분재산의 입주자격이 무주택자이므로 피상속인의 명의로 된 것이며 실제 피상속인의 사위인 청구외 ◈◈◈의 소유부동산으로, 청구외 ◈◈◈이 출가한 아들 청구외 □◇□의 거주를 위해 취득한 주택으로 실제 청구외 □◇□이 거주한 사실이 확인되며, 1994. 6. 15 쟁점2처분재산을 청구외 △◇△에게 매도한 양도대금도 청구외 ◈◈◈이 수령하였음이 확인되므로 피상속인의 상속재산에서 제외하여야 한다.
• 나. 국세청장 의견 〈청구1에 대하여〉 청구인은 쟁점토지가 조상의 묘지관리 등을 위하여 마련한 전답을 임의로 팔지 못하도록 연명으로 등기한 것으로서 종중재산이라고 주장하나 이를 증명할 만한 명백한 입증자료를 제시하고 있지 못할 뿐 아니라 일부필지에는 1989. 3. 10 등기명의자의 사망으로 상속 등기가 이루어진 점과 현재까지 종중으로 환원 등기를 하지 아니한 점으로 보아 종중재산으로 인정하기는 어렵다 할 것이다. 〈청구2에 대하여〉 청구외법인은 1994. 11. 9 부도발생하였고 1994년도 법인세과세표준신고 및 과세내역이 확인되지 아니하는 것으로 보아 부도후 폐업한 것으로 판단되고, 이러한 정황을 감안한다면 상속개시일 현재 순자산가액은 1993. 12. 31 시점과 비교하여 변동되었다고 볼 만한 특별한 사유도 없으며, 또한 상속개시일 현재 자산 및 부채를 확인할 수 있는 장부 등 근거자료의 제시가 없으므로 1993. 12. 31 현재의 자산 및 부채를 근거로 순자산가치에 의하여 쟁점주식을 평가하는 것이 합리적이라고 판단된다. 〈청구3에 대하여〉 청구인은 위 보상금액의 사용처에 대한 입증자료를 제시하지 아니하고 있고, 위 보상가액 수령일자가 상속개시 1개월 전인 점으로 감안하면 치료비 등에 사용하였다는 청구인의 주장은 받아들이기 어렵고 달리 피상속인이 사용하였을 만한 채무 등 사용처가 확인되지 아니하고 있어 처분청이 쟁점처분1재산을 상속재산에 산입한 데에는 잘못이 없는 것으로 판단된다. 〈청구4에 대하여〉 청구인은 쟁점2처분재산의 매도사실확인서 및 청구외 ◈◈◈이 보관하였다고 주장하는 제세공과금 영수증을 제시하고, 청구외 ○□○의 아들 청구외 □◇□이 쟁점2처분재산에 거주하였다는 사실 등을 근거로 쟁점2처분재산이 청구외 ◈◈◈의 재산이라고 주장하고 있으나, 종합토지세를 실제 납부한 사람이 청구외 ◈◈◈인지 여부가 불분명하고 청구인의 제시한 종합토지세 영수증을 보면 위 종합토지세가 피상속인의 주소지 인근 지점인 ◎◎역지점에서 수납된 점에 비추어 오히려 피상속인이 이를 납부한 것으로 보이고, 청구인이 제시하는 매매사실확인서는 거래당사자간에 작성된 확인서로서 객관적인 증빙서류로 보기는 어려우며, 청구외 ◈◈◈의 아들 청구외 □◇□이 쟁점2처분재산에 거주하였다 하더라도 동 사실이 명의신탁을 입증할 만한 사실로 보기는 어려우므로 쟁점2처분재산을 피상속인의 상속재산에 산입한 처분에 달리 잘못이 없다 할 것이다.

3. 쟁점 및 판단

• 가. 쟁점

(1) 쟁점토지가 문중재산인지 여부,

(2) 쟁점주식의 평가액을 상속개시일 전인 1993. 12. 31 현재의 순자산가치로 평가한 것이 타당한지 여부

(3) 쟁점1처분재산의 양도가액이 피상속인의 치료비에 사용되었는지 여부 및

(4) 쟁점2처분재산이 피상속인의 이름으로 명의신탁되었던 자산인지 여부를 가리는 데 있다.

• 나. 관련법령 구상속세법 제2조【상속세 과세물건의 범위】 ① 피상속인이 국내에 주소를 둔 때에는 상속재산의 전부에 대하여 상속세를 부과한다. 같은법 제7조의 2【상속세 과세가액 산입】 ① 상속개시일전 2년 이내에 피상속인이 상속재산을 처분한 경우 그 금액이 재산종류별로 계산하여 1억원 이상으로서 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 것 중 대통령령이 정하는 경우에는 이를 제4조의 과세가액에 산입한다. 같은법 제9조【상속재산의 가액평가】 ① 상속재산의 가액 및 상속재산의 가액 중에서 공제할 공과 또는 채무는 상속개시 당시의 현황에 의한다.

② 제1항의 규정에 의한 상속개시 당시의 현황에 의한 상속재산의 가액은 그 당시의 시가에 의하되, 시가를 산정하기 어려울 때는 당해 상속재산의 종류·규모·거래상황 등을 참작하여 대통령령이 정하는 방법에 의한다. 구상속세법시행령 제3조【상속세 과세가액에 산입되는 재산 또는 채무의 범위】 ① 법 제7조의 2 제1항 및 제2항에서 “대통령령이 정하는 경우”라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 경우를 말한다. 다만, 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 것의 금액이 재산을 처분하거나 채무를 부담하고 받은 금액의 100분의 20에 미달하는 경우를 제외한다.

1. 피상속인이 재산을 처분하거나 채무를 부담하고 받은 금전 등을 지출한 상대방이 거래의 증빙서류 등으로써 확인되는 경우

2. 거래상대방이 금전 등의 수수사실을 인정하거나 거래상대방의 재산상태 등으로 보아 금전 등의 수수사실이 인정되는 경우

3. 거래상대방이 피상속인과 특수관계에 있는 자로서 사회통념상 지출사실이 인정되는 경우

4. 피상속인이 재산을 처분하거나 채무를 부담하고 받은 금전 등으로 취득한 다른 재산이 확인되는 경우 같은법시행령 제5조【상속재산의 평가방법】 ⑥ 유가증권의 평가는 다음 각호에 의한다.

1. 주식과 출자지분의 평가

• 나. 증권거래소에 상장되지 아니한 주식과 출자지분은 다음의 각호에 의한다.

(1) 사업개시전의 법인, 사업개시후 3년 미만의 법인과 휴업·폐업 또는 청산중에 있는 법인의 주식에 대하여는 다음 산식에 의하여 계산한 가액 당해 법인의 순자산가액 1주당 가액 = ──────────── 발행주식총수

• 다. 나목의 순자산가액은 상속개시일 현재의 재산을 이 영이 정하는 바에 의하여 평가한 가액에서 부채를 공제한 것으로 하되, 그 평가는 재무부령이 정하는 공신력 있는 감정기관의 시가감정서에 의할 수 있다.
• 다. 사실관계 및 판단 〈쟁점1에 대하여〉 청구인은 쟁점토지가 문중재산이라 하면서 1965. 1. 12∼1965. 6. 30 기간동안 피상속인과 피상속인의 사촌 청구외 ▽▽▽ 및 청구외 ⊙⊙⊙이 공동 등기한 것은 그 처분을 제한하기 위한 것이었다고 주장하고 있으나, 쟁점토지의 등기부 등본을 보면, 쟁점토지중 청구외 ▽▽▽의 지분에 대하여 1989. 3. 10 청구외 ☆○☆이 상속을 원인으로 취득한 점, 쟁점토지 중 일부필지에 대하여 ▽▽▽세무서와 ☆☆군이 1997. 10. 30과 1998. 4. 20 각각 압류하였으나 청구외 ☆○☆과 청구인들이 문중재산을 이유로 압류가 부당하다는 민원을 제기한 사실이 확인되지 않는 점 등에 비추어 쟁점토지가 문중재산이라고 보기는 어렵다 하겠으며, 청구인들이 달리 쟁점토지가 문중재산이라고 판단할 만한 명백한 입증자료를 제시하지 아니하고 있는 바 청구인들의 주장을 받아들이기는 어렵다 할 것이다. 〈쟁점2에 대하여〉 청구외법인은 1994년 3월에 청구외법인의 1993. 1. 1∼1993. 12. 31 귀속 법인세 과세표준신고를 하였고, 이후 1994. 11. 9 부도가 발생하였으며, 1996. 9. 30 처분청에서 직권폐업하였음이 관련증빙자료에 의거 확인되는바, 청구외법인이 1994. 1. 1∼1994. 12. 31 귀속 법인세 과세표준신고를 하지 않은 정황 등으로 보아 청구외법인은 위 부도발생시점에서 실질적으로 폐업한 것으로 판단되고, 국세청의 심사결정에 따른 처분청의 경정내역을 보면, 1993. 12. 31자 재무제표를 기준으로 한 청구외법인의 재산가액은 2,573,204,935원이고, 부채액은 2,096,812,962원으로 순자산가액은 476,391,973원이며, 동 순자산가액을 청구외법인의 총발행주식수인 148,798주로 나누어 청구외법인의 1주당 가액을 3,201원으로 평가한 것으로 확인된다. 살피건대, 폐업한 법인의 주식을 평가하는 경우 구상속세법시행령 제5조 제6항 제1호에 의거 당해 법인의 1주당 순자산가액으로 상속재산을 평가하는 것이 타당하나, 상속재산의 가액은 구상속세법 제9조에 의거 상속개시당시의 현황에 의하여 평가하여야 하는 바, 이 건의 경우 국세청장은 상속개시일인 1995. 10. 25 보다 약 1년 10개월전인 1993. 12. 31 자 재무제표를 기준으로 청구외법인의 순자산가액을 평가하도록 하였으나, 상속개시 약 1년전인 1994. 11. 9 청구외법인에 부도가 발생하였음을 고려할 때 1993. 12. 31 기준 청구외법인의 자산과 부채가 상속개시시점까지 약 1년 10개월 동안 그 가치의 변동이 없었다고 보기는 어려우므로 처분청이 동 변동상황을 재조사하여 상속개시시점에서의 청구외법인의 순자산가액을 기준으로 쟁점주식을 평가함이 타당하다 할 것이다. 〈쟁점3에 대하여〉 청구인들은 쟁점1처분재산의 보상금이 실질적으로 피상속인의 치료비에 사용되었다고 주장하고 있는 바, 이에 대하여 살펴본다.

(1) 청구인들이 피상속인의 간병인이라고 주장하는 청구외 □◎□이 2000년 1월 작성한 확인서를 보면, 청구외 □◎□은 1983. 8.∼1995. 7. 기간동안 피상속인을 간병하였고 동 기간동안의 피상속인의 치료비 등으로 간병비용 156,000,000원 및 약품값 216,000,000원 등이 사용된 것으로 확인하고 있으나, 동 확인서외에는 청구인들이 피상속인의 치료비에 대한 다른 입증자료를 제시하지 못하고 있다.

(2) 처분청의 과세자료를 보면 쟁점2처분재산의 보상이 상속개시일인 1995. 10. 25 보다 한 달 정도 앞선 1995. 9. 15에 이루어졌다는 점으로 보아 쟁점2처분재산이 피상속인의 치료비에 직접적으로 사용되었다고 보기 어렵고, 청구인들은 쟁점2처분재산이 피상속인의 치료비와 관련있음을 입증할만한 치료비 채무변제 등 쟁점2처분재산의 사용처에 대하여도 자료를 제시하지 못하고 있다.

(3) 따라서 쟁점2처분재산의 보상금이 피상속인의 치료비에 직접 사용되었다고 보기는 어려우며 청구인들이 동 보상금으로 피상속인의 치료비에 대한 채무변제에 사용되었다고 보기도 어려우므로 동 보상금을 상속재산가액에 산입한 처분청의 처분에 달리 잘못이 없다 할 것이다. 〈쟁점4에 대하여〉 청구인들은 쟁점2처분재산에 입주할 수 있는 자격이 무주택자로 한정되어 있어 피상속인의 명의를 빌려 임대계약을 체결하였고, 이후 쟁점2처분재산의 소유권을 취득하였으며, 청구외 ◈◈◈의 아들 청구외 □◇□이 거주한 사실이 확인되는 등 쟁점2처분재산이 청구외 ◈◈◈의 소유임이 명확하므로 쟁점2처분재산의 양도가액을 상속재산가액에서 제외하여야 한다고 주장하고 있는 바, 이에 대하여 살펴본다.

(1) 쟁점2처분재산은 1988년 서울특별시가 무주택자를 위하여 건립한 임대아파트로서 1988. 10. 31 피상속인의 명의로 임대계약을 체결하였으며 5년후인 1994. 6. 4 피상속인의 명의로 소유권이전 등기한 후 1994. 6. 15 청구외 △◇△에게 양도한 사실이 관련증빙서류에 의해 확인되는 바, 피상속인의 DB자료를 보면 피상속인이 무주택자임이 확인된다.

(2) 청구인들이 제출한 1994. 2. 15 발행 △△구·☆☆구·◎◎◎구의 전화번호부를 보면, 청구외 □◇□의 전화번호부상 거주지가 쟁점2처분재산의 소재지인 서울특별시 □□구 □□동 XXX번지로 나타나고 있다.

(3) 청구외 ◈◈◈이 1999. 11. 21 작성한 확인서 및 청구외 △◇△가 1999. 11. 30 작성한 확인서를 보면, 쟁점2처분자산이 실제 청구외 ◈◈◈의 자산이며 동 자산을 청구외 △◇△에게 양도하고 대금을 수령한 사람도 ○□○이었음이 나타나고 있다.

(4) 청구인들은 쟁점2처분자산의 양도대금이 90,000,000원으로 고액임에도 불구하고 양도대금의 수령자 및 동 양도대금의 사용처에 대하여 이를 입증하지 못하고 있다.

(5) 종합하건대, 피상속인이 무주택자라는 사실과 청구외 □◇□이 쟁점2처분재산의 소재지에 거주한 사실이 확인되고 거래당사자가 사실확인서를 제출하고 있으나,쟁점2처분재산을 청구외 △◇△에게 양도하고 수령한 양도대금 90,000,000원을 청구외 ◈◈◈이 수령하였다는 사실을 입증하지 못하고 있고 달리 쟁점2처분자산의 실제 소유자가 청구외 ○□○이라는 사실을 입증할 만한 다른 증빙자료도 제시하지 못하고 있으므로 쟁점2처분재산이 피상속인에게 명의신탁된 자산이라고 보기는 어렵다고 하겠는 바, 쟁점2처분재산의 양도대금을 상속재산에 산입하여 상속세를 부과한 처분청의 처분에 달리 잘못이 없다 할 것이다.

• 라. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유있는 것으로 인정되므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호 및 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.