의제취득일 이전에 환지예정지로 지정되어 환지처분된 토지를 양도한 경우 환지전면적인지 환지예정면적인지 여부(기각)

[참조결정] 국심1998서2705 /

[주 문] 심판청구를 기각합니다.

[이 유]

1. 사 실 청구인은 1974.12.18 서울시 송파구 OO동 OOOOOO 등 5필지 답 1,479㎡(이하 “종전토지”라 한다)를 취득하여 토지구획정리사업의 시행에 따라 1983.8.8 환지예정지(OOOOO, OOOOO)로 511.8㎡가 지정되고 1988.12.22 서울특별시 송파구 OO동 OOOO, 같은동 OOOO 소재 대지 459.6㎡(이하 “쟁점토지”라 한다)로 환지처분된 후, 지상건물 1,256.64㎡를 신축하여 1997.2.26 양도하고 쟁점토지에 대하여 취득시기를 의제취득일인 1985.1.1로 하고 취득가액은 종전토지(1,479㎡)에 취득당시의 단위당 기준시가를 적용하여 계산한 가액을 기준으로 양도차익을 산정하여 자산양도차익예정신고를 하였다. 처분청은 청구인이 신고한 쟁점토지의 취득가액을 부인하고, 쟁점토지의 양도에 대하여 종전토지의 의제취득일인 1985.1.1를 취득시기로 하고 환지예정지 권리면적(511.8㎡)에 의제취득일 현재의 단위당 기준시가를 적용하여 계산한 가액을 취득가액으로 하여 2000.3.1 청구인에게 1997년도분 양도소득세 149,337,420원을 결정고지하였다 청구인은 이에 불복하여 2000.4.17 이의신청을 거쳐 2000.6.30 이 건 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

• 가. 청구인 주장 청구인은 쟁점토지를 1974.12.8 취득하여 이 토지가 1983.8.8 환지예정지로 지정되었고 1988.12.22 환지확정되어 1997.2.26 양도하면서 예정신고시 취득가액 계산을 소득세법시행규칙 제77조 제1항 제1호의 계산식에 의거 종전토지면적에 취득당시의 기준시가로 정당하게 자진신고납부하였음에도, 쟁점토지 양도일 이후인 1997.4.23 개정된 소득세법 시행규칙에 의거 처분청이 환지권리면적에 취득당시 단위당 기준시가를 적용하여 쟁점토지의 취득가액을 계산하여 과세한 것은 국세기본법의 소급과세원칙을 벗어난 것으로 부당하다.
• 나. 처분청 의견 청구인은 쟁점토지의 경우 1983.8.8 환지예정지로 지정된 지역으로 양도시점이 1997.2.26이므로 1997.4.23 개정된 소득세법 시행규칙 제77조의 적용대상이 아니라 개정전의 규정을 적용하여 취득가액을 산정하여야 한다고 주장하나, 1997.4.23 개정된 소득세법시행규칙 제77조의 모법은 ‘양도자산의 취득시기에 관한 의제’ 규정으로서 전면 개정된 소득세법 부칙(법률 제4803호, 1994.12.22)에서 이법은 1996.1.1부터 시행한다고 되어 있고, 1995.12.29 개정 소득세법 부칙 제8조에서 1997.1.1 이후 양도분부터 1984.12.31이전에 취득한 것은 1985.1.1에 취득한 것으로 보도록 규정하고 있는 바, 청구인은 그 의제취득일 이전에 환지예정지로 지정된 쟁점토지를 양도한 것이므로 처분청이 전시 소득세법시행규칙 제77조 제1항 단서의 규정에 따라 제2호 나목에서 정한 환지예정면적에 단위당 기준시가를 곱하여 환산한 가액을 취득가액으로 하여 양도차익을 계산한 후 과세함은 달리 잘못이 없다.

3. 쟁점 및 판단

• 가. 쟁 점 이 건의 쟁점은 의제취득일 이전에 환지예정지로 지정되어 환지처분된 쟁점토지를 양도한 경우, 그 취득가액을 산정함에 있어 기준이 되는 면적이 환지전면적(종전면적)인지 환지예정면적인지 여부를 가리는 데 있다.
• 나. 관련법령 소득세법 시행규칙(1996.3.30 총리령 제562호로 개정된 것) 제77조 제1항에서 『양도 또는 취득가액을 기준시가에 의하는 경우 토지구획정리사업법 또는 농어촌정비법 등에 의한 환지지구내 토지의 양도 또는 취득가액의 계산은 다음 각호의 산식에 의한다. 다만, 1976년 12월 31일 이전에 취득한 토지로서 취득일 전후를 불문하고 1976년 12월 31일 이전에 환지예정지로 지정된 토지의 경우에는 제2호의 산식에 의한다.

1. 종전의 토지소유자가 환지예정지구내의 토지 또는 환지처분된 토지를 양도하는 경우

• 가. 양도가액: 환지예정(교부)면적×양도당시의 단위당 기준시가
• 나. 취득가액: 종전토지의면적×취득당시의 단위당 기준시가

2. 환지예정지구내의 토지를 취득한 자가 당해 토지를 양도한 경우

• 가. 양도가액: 환지예정(교부)면적×양도당시의 단위당 기준시가
• 나. 취득가액: 환지예정면적×취득당시의 단위당 기준시가』라고 규정하고 있으며, 같은법 시행규칙(1997.4.23 총리령 제631호로 개정된 것) 제77조 제1항 단서에서 “1984년 12월 31일 이전에 취득한 토지로서 취득일 전후를 불문하고 1984년 12월 31일 이전에 환지예정지로 지정된 토지의 경우에는 제2호의 산식에 의한다”고 규정하고, 이 규칙 부칙 제5조에서 1997.4.23 이후 양도분부터 적용토록 규정하고 있으며, 소득세법 부칙(1994.12.22 법률 제4803호로 전면개정된 것) 제8조에 의하면 “제94조 제1호에 규정하는 자산으로서 1984년 1월 1일 이전에 취득한 것은 1985년 1월 1일에 취득한 것으로 본다”고 규정하고, 동 규정은 1997.1.1 이후 양도분부터 적용토록 부칙(1995.12.29 법률 제5031호로 개정된 것) 제8조 제3항에서 규정하고 있고, 같은법 시행령 제167조 제1항에 의하면 『법률 제4803호 소득세법개정법률 부칙 제8조에서 정하는 날(이하‘의제취득일’이라 한다) 현재의 취득가액은 다음 각호의 가액 중 많은 것으로 한다.

1. 의제취득일 현재의 시가(시가를 알 수 없는 때에는 의제취득일 현재의 기준시가)

2. 생략 』라고 규정하고 있다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인은 1974.12.18 종전토지를 취득하였고, 종전토지 소재지가 토지구획정리사업의 시행에 따라 1983.8.8(서울시 공고 제436호) 환지예정지로 511.8㎡가 지정되고 1988.12.22(서울시 공고 제995호) 쟁점토지로 환지처분된 사실과 1991.10.10 쟁점토지상에 건물을 신축하여 1997.2.26 쟁점부동산(쟁점토지, 건물)을 양도한 사실에는 처분청과 청구인간에 다툼이 없다

(2) 쟁점토지의 취득가액 산정시 기준이 되는 면적이 환지전면적(종전면적 1,479㎡)인지 환지예정면적(511.8㎡)인지에 대하여 다툼이 있으므로 이에 대하여 살펴본다. 소득세법 시행규칙 제77조(1996.3.30 개정되기전의 시행규칙 제16조에 해당함) 제1항 단서규정이 1994.4.19 신설되었는 바, 그 신설이유가 소득세법 부칙(1988.12.26 개정된 것) 제16조의 의제취득일(1976.12.31 이전에 취득한 토지 또는 건물은 1977.1.1에 취득한 것으로 봄)과 동법시행령(1988.12.31 개정된 것) 부칙 제9조에서 규정하고 있는 의제취득일 이전에 취득한 자산의 취득가액은 의제취득일 현재의 시가(또는 기준시가)에 의한다는 규정에 부합되도록 하기 위하여 신설한 것으로 판단되는데, 1995.12.29 법률 제5031호로 개정된 소득세법에 따르면 의제취득일을 1977.1.1에서 1985.1.1로 개정(1994.12.22 개정된 법률 제4803호 부칙 제8조)하고 그 적용시기를 1997.1.1 이후 양도분부터 적용한다고 개정(1995.12.29 개정된 법률 제5031호 부칙 제8조 제3항)됨에 따라 동법시행규칙 제77조 제1항 단서 규정도 이에 맞추어 1997.4.23 개정(1984년 12월 31일 이전에 취득한 토지로서 취득일 전후를 불문하고 1984년 12월 31일 이전에 환지예정지로 지정된 토지의 경우에는 제2호의 산식에 의한다고 개정함)하면서 1997.4.23 이후 양도분부터 적용(1997.4.23 개정된 총리령 제631호 제5조)하도록 규정하였다. 따라서 쟁점토지와 같이 1984.12.31 이전에 환지예정지로 지정된 토지가 1997.1.1～1997.4.22 사이에 양도(쟁점토지 양도일은 1997.2.26임)된 경우에 그 취득가액 계산을 어떻게 할 것인지를 살펴본다. 쟁점토지는 1997.2.26 양도되었으므로 1997.4.23 개정된 시행규칙 제77조 제1항 단서를 적용할 수 없고, 1997.4.23 개정되기전의 시행규칙 제77조 제1항 단서를 적용하여야 하나 그 단서에서는 1976.12.31 이전에 취득한 토지로서 1976.12.31 이전에 환지예정지로 지정된 토지의 경우에는 제2호의 산식(환지예정면적×취득당시의 단위당 기준시가)에 의한다고 규정하고 있으나, 상위법인 소득세법 부칙(1995.12.29 제5031호로 개정) 제8조에서 이미 1997.1.1 이후 양도분부터는 1984.12.31 이전에 취득한 토지는 1985.1.1 취득한 것으로 본다고 의제하고 있고, 동 시행령(1994.12.31 대통령령 제14467호로 개정된 것) 제167조에서 의제취득일 현재의 취득가액은 의제취득일 현재의 시가(또는 기준시가)로 한다고 규정하고 있으므로 상위 법령의 취지에 따라 시행규칙 제77조 제1항 단서(1997.4.23 개정되기 전의 것)의 1976.12.31은 1984.12.31로 봄이 상당하다 할 것이다.(국심98서2705, 1999.2.24 같은 뜻) 그렇다면 쟁점토지는 1984.12.31 이전에 취득한 토지로서 1984.12.31 이전에 환지예정지로 지정된 토지에 해당하여 소득세법 시행규칙(1997.4.23 개정전의 것) 제77조 제1항 제2호 나목에서 규정한 “환지예정면적×취득당시의 단위당 기준시가”에 따라 쟁점토지의 취득가액을 계산하여야 할 것이다. 그러므로 처분청이 환지예정면적을 기준으로 쟁점토지의 취득가액을 계산하였음에는 달리 잘못이 없다고 할 것이다.

• 라. 따라서 이 건 심판청구는 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.