건물 실지양도가액을 부인하고 분양원가를 시가로 과세한 처분의 당부

○○○ 세무서장이 1999.10.11 청구인에게 한 1998년제2기 부 가가치세 123,568,090원과 1998년 귀속 종합소득세 545,726,500 원의 부과처분은, 부가가치세 과세표준을 5,174,530,526원에서 1,029,734,091원을 차감하고 종합소득세 소득금액은 1,086,574,048원에서 1,411,250,999원을 차감하여 각각 과세표 준과 세액을 경정합니다.

청구인은 서울특별시 ○○○구 ○○○동 ○○○ 지하 6층, 지상 24층 대지 2,198m 2, 건물 29,820m 2 주상복합건물(이하 "쟁점건물"이라 한다)을 신축하여 분양하면서 쟁점건물의 지하 1층 대지 110.1m 2, 건물 993.06m 2 (용도는 목욕탕이며 이하 "쟁점건물부분"이라 한다)을 1998.12.10 청구인의 아내 ○○○, 동생 ○○○(2인 합계 65% 지분공유) 및 청구외 ○○○(35% 지분소유)에게 730,400,000원(부가가치세 포함시 8억원이며 이하 "실지양도가액"이라 한다)에 분양하였고, 처분청은 청구인이 특수관계자 등에게 통상 거래되는 시가에 현저히 미달하는 가액으로 양도하였다고 보아 쟁점건물부분의 시가를 분양원가인 2,392,906,146원(이하 "분양원가"라 한다)으로 보고 동 가액과 실지양도가액과의 차이인 1,662,506,146원 중 ○○○와 ○○○의 지분 해당액인 1,080,628,994원을 청구인의 소득에 합산하고, 분양원가 중 ○○○의 지분가액 837,517,152원에서 30%를 차감한 586,262,006원에서 실지양도가액중 ○○○ 지분 해당액 255,640,000원을 차감한 가액인 330,622,006원을 비지정기부금으로 보아 청구인의 소득금액 산정시 이를 필요경비에 산입하지 않고 계산하여 1999.10.11 청구인에게 1998년도 귀속 종합소득세 545,726,500원과 1998년 제2기분 부가가치세 123,568,090원을 각각 결정고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 1999.12.12 심사청구를 거쳐 2000.5.22 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 쟁점건물을 신축하여 분양했던 1998년 당시 IMF 경기위축 등으로 분양률이 극히 저조하여 막대한 손해 발생이 예상되자 건축비 회수를 우려한 수급업체인 ○○○개발주식회사(이하 "○○○개발"이라 한다)의 요청에 따라 청구인이 ○○○개발을 우선 수익자로 하면서 ○○○신탁주식회사(이하 "○○○신탁"이라 한다)에게 쟁점건물 및 부속토지를 신탁함에 따라 ○○○개발과 ○○○신탁에서 분양과 관련된 사항을 전담하였고 청구인은 모든 계약에서 배제되어 있어 분양 상대방이나 분양가격을 임의로 결정하거나 양도할 지위에 있지 못하였으며, ○○○감정평가사무소가 감정한 쟁점건물부분의 감정가액은 사우나 시설비 121천만원을 포함하여 총 22억원으로 나타나고 있어 동 시설비를 제외한 평가가액은 9억9천만원으로 실지양도가액과 유사하게 나타나고 있으며, 처분청이 시가로 본 분양원가는 주상복합용도로 건축된 쟁점건물의 층별 특성을 반영하지 않은 것으로서 통상 내부시설이나 고급 마감자재가 필요한 아파트, 오피스텔에 비해 골조만 되어있는 쟁점건물 부분은 건축비용이 현저히 적게 소요되는 것이 현실이나 원가계산에는 이러한 점을 모두 반영할 수 없어 건물면적에 따라 일률적으로 배분하였고 그 결과 쟁점건물부분의 분양원가는 시가보다 현저히 높게 나타난 것이며 따라서 쟁점건물부분은 실거래가액인 8억원(부가가치세 포함)이 적정시세이나 처분청이 이를 시세보다 현저히 낮다고 보아 대신 과다계상된 분양원가를 시가로 보아 과세한 처분은 부당하다.
• 나. 처분청 의견 청구인은 쟁점건물과 토지를 ○○○신탁에 신탁하였으므로 계약에서 배제되었다고 주장하나 이 건 부동산의 양도의 법적 효력은 청구인에게 귀속되고, 신탁계약서상 청구인이 분양원가보다 훨씬 낮은 가액으로 양도하도록 ○○○신탁에 신탁해준 바 없으며, 청구인이 분양 당시 특별히 낮은 가액으로 분양해야할 급박한 사정이 있지 아니한 상태에서 쟁점건물부분을 제외한 다른 층의 경우 분양원가대비 평균 이익률이 10.3%로 나타나고 있어 쟁점건물부분이 손해가 난 것과 대조되고, 아울러 쟁점건물부분에 대한 ○○○감정평가사무소의 평가가액은 ○○○의 지분 35%에 대해서만 평가한 가액으로서 전체를 대상으로 평가하는 경우 약 28억원으로 추정되는 바, 결국 청구인은 특수관계자에게 청구인의 이익을 분여하기 위하여 분양원가에도 미치지 못하는 가액으로 양도한 것으로 판단되므로 당초 처분은 정당하다.

• 가. 쟁 점 처분청이 쟁점건물부분의 실지양도가액 8억원이 통상 거래되는 가액에 현저히 미달하는 것으로 보고 분양원가를 시가로 보아 과세한 처분의 당부를 가리는 데 있다.
• 나. 관계법령 소득세법 제34조 〔기부금의 필요경비불산입〕 제1항에는 "사회복지·문화·예술·교육·종교·자선 등 공익성을 감안하여 대통령령이 정하는 기부금(이하 '지정기부금'이라 한다) 중 다음 각호의 금액의 합계액을 초과하는 금액과 지정기부금 외의 기부금은 사업자의 소득금액의 계산에 있어서 이를 당해 연도의 필요경비에 산입하지 아니한다. "라고 규정하고 있고, 같은 법 제41조〔부당행위계산〕제1항에서는 "납세지 관할세무서장 또는 지방국세청장은 부동산임대소득·사업소득·일시재산소득·기타소득 또는 산림소득이 있는 거주자의 행위 또는 계산이 그 거주자와 특수관계 있는 자와의 거래로 인하여 당해 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때에는 그 거주자의 행위 또는 계산에 관계없이 당해 연도의 소득금액을 계산할 수 있다."라고 하고 있으며, 제2항에서 "제1항의 규정에 의한 특수관계 있는 자의 범위 기타 부당행위계산에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다."라고 규정하고 있고, 같은 법 제80조〔결정과 경정〕제2항에 "납세지 관할세무서장 또는 지방국세청장은 제70조 내지 제72조 또는 제74조의 규정에 의한 과세표준확정신고를 한 자가 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 당해 연도의 과세표준과 세액을 경정한다."라고 하면서 제1호에서 "신고내용에 탈루 또는 오류가 있는 때"라고 규정하고 있다. 같은 법 시행령 제98조〔부당행위계산의 부인〕제1항에서 "법 제41조 및 법 제101조에서 '특수관계 있는 자'라 함은 다음 각호의 1의 관계에 있는 자를 말한다."라고 하면서 제1호에서 "당해 거주자의 친족"이라고 하고 있고, 제2항에서 "법 제41조에서 '조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때'라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 때를 말한다."라고 하면서 제1호에서 "특수관계 있는 자로부터 시가보다 높은 가격으로 자산을 매입하거나 특수관계 있는 자에게 시가보다 낮은 가격으로 자산을 양도한 때"라고 하고 있으며, 같은 법 시행령 제79조〔기부금의 범위〕제1항에서는 "법 제34조의 규정에 의한 기부금은 다음 각호의 1에 해당하는 금액을 포함하는 것으로 한다."라고 하면서 제1호에서 "사업자가 제98조 제1항의 규정에 의한 특수관계있는 자가 아닌 자에게 사업과 직접 관계없이 무상으로 지출하는 재산적 증여가액"이라고 하고 제2호에서 "제98조 제1항에 규정하는 특수관계있는 자가 아닌 자에게 정당한 사유없이 자산을 정상가액보다 낮은 가액으로 양도하거나 정상가액보다 높은 가액으로 매입함으로써 그 차액 중 실질적으로 증여한 것으로 인정되는 금액, 이 경우 정상가액은 시가에서 시가의 100분의 30을 가감한 범위내의 가액으로 한다."라고 규정하고 있다. 한편, 부가가치세법 제13조 〔과세표준〕제1항에서는 "재화 또는 용역의 공급에 대한 부가가치세의 과세표준은 다음 각호의 가액의 합계액(이하 '공급가액'이라 한다)으로 한다. 다만, 부가가치세는 포함하지 아니한다." 라고 하면서 제3호에서 "부당하게 낮은 대가를 받거나 대가를 받지 아니하는 경우에는 자기가 공급한 재화 또는 용역의 시가"라고 규정하고 있고, 같은 법 제21조〔경정〕제1항에서는 "사업장 관할세무서장·사업장 관할지방국세청장 또는 국세청장은 사업자가 다음 각호의 1에 해당하는 경우에 한하여 그 과세기간에 대한 부가가치세의 과세표준과 납부세액 또는 환급세액을 조사에 의하여 경정한다. "라고 하면서 제2호에서 "확정신고의 내용에 오류 또는 탈루가 있는 때"라고 하고 있으며, 제2항에서 "사업장 관할세무서장·사업장 관할지방국세청장 또는 국세청장은 제1항의 규정에 의하여 각 과세기간에 대한 과세표준과 납부세액 또는 환급세액을 경정하는 경우에는 세금계산서·장부기타의 증빙을 근거로 하여 경정하여야 한다.(단서생략)"라고 규정하고 있다. 또한 같은 법 시행령 제50조〔시가의 기준〕제1항에서는 "법 제13조 제1항 각호에 규정하는 시가는 사업자와 특수관계있는 자(소득세법 시행령 제98조 제1항 각호 또는 법인세법 시행령 제46조 제1항 각호에 규정된 자를 말한다. 이하 같다)외의 자와의 정상적인 거래에 있어서 형성되는 가격으로 한다."라고 규정하고 있다.
• 다. 사실관계 및 판단

(1) 사우나 시설을 제외한 쟁점건물부분 양도가액은 ○○○개발에서 우리원에 제출한 매매계약서, 처분청 조사자료, ○○○신탁의 ○○○은행 계좌〔계좌번호: ○○○〕입금내역, ○○○개발의 당시 분양담당자 ○○○(현재 ○○○개발 특수사업팀 차장)의 확인내용 등을 종합해 보면 부가가치세를 포함하여 8억원으로 확인되고, 사우나 시설비용은 청구인이 제출한 시공계약서, 입금표, 설계내역서, 세금계산서 등을 통해 볼 때 ○○○엔지니어링과 Four Site ○○○주식회사에서 각각 638백만원, 572백만원의 합계 총 12억1천만원으로 확인되며 이에 대해서는 청구인과 처분청간 다툼 없다.

(2) 청구인은 쟁점건물과 부속토지를 신탁하였으므로 쟁점건물부분을 시가보다 낮은 가액으로 양도할 지위에 있지 못하였다고 주장하고 있어 이를 살펴보면, 청구인은 1995.5.20 토지매입을 완료하고 ○○○개발을 도급자로 선정하여 쟁점건물을 착공하였으나 청구인이 분양을 대행하기 위해 설립한 개인사업체인 ○○○산업개발이 적자로 경영이 악화되자 건축비 회수를 우려한 ○○○개발의 요청에 의해 청구인은 1996.11.18 쟁점건물과 부속토지를 ○○○신탁에 신탁하면서 ○○○개발을 우선 수익자로 설정하였고, 신탁계약의 내용을 보면 청구인이 쟁점건물 및 부속토지를 ○○○신탁에 신탁하여 건설을 완료하며 완공후에는 쟁점건물을 분양하는 분양형 토지신탁이었음이 신탁계약서, 쟁점건물 등기부 등에 의해 확인된다. 신탁부동산의 처분·관리 운용방법에 대해서는 신탁계약서 제8조에 나타나 있는 데 분양(처분)은 사업계획에서 정한 분양금액과 조건으로 할 수 있도록 되어 있고 사업계획서에는 청구인은 분양 업무를 ○○○개발에 위임하고 분양후 총 수입금에서 사업비를 차감한 금액을 청구인의 귀속으로 하도록 되어있다. 또한 신탁계약 당사자들은 쟁점건물이 완공될 무렵인 1998.9.14 신탁계약 내용을 변경하였는 바, 그 주요내용을 보면 청구인은 수익자로서의 권리 및 의무를 ○○○개발에 양도하여 수익자를 청구인에서 ○○○개발로 변경하고 향후 발생하는 모든 계약의 주체는 ○○○신탁과 ○○○개발이 되며 청구인은 모든 계약에서 배제되고 ○○○신탁과 ○○○개발간 체결하지 아니한 일체의 계약서는 무효로 하고 청구인은 이에 동의하는 것으로 되어 있다. 이와 관련하여 쟁점건물 분양담당자 ○○○은 분양 당시 청구인은 법적으로 분양이나 처분과 관련한 권리를 사실상 ○○○신탁과 ○○○개발에 완전히 넘긴 상태였고 IMF로 경기위축이 심화되어 회사 경영환경이 악화되는 가운데 쟁점건물의 분양률이 준공시점까지도 50%에 미치지 못해 적지 않은 손해를 입게된 회사로서는 사정상 청구인에게 분양과 관련하여 어떤 혜택도 줄 수 없었다고 진술하고 있다. 상기 신탁계약서 내용과 ○○○의 진술내용을 종합해 보면 비록 분양의 효력은 결과적으로 청구인에게 귀속되는 것으로 인정된다고 하더라도 청구인이 쟁점건물부분의 분양과 관련하여 어떠한 권한이나 영향력을 행사한 것으로 보이지 않는다.

(3) 한편, 쟁점건물부분에 대한 감정평가 내용에 대하여 다툼이 있어 이를 살펴보면, 청구인과 청구외 ○○○은 쟁점건물부분을 담보로 ○○○상호신용금고 등 금융기관으로부터 대출을 받기 위해 1998년과 1999년 중 총 3회에 걸쳐 쟁점건물부분에 대한 감정평가를 실시하였는 바 그 결과는 아래 표와 같다. < 쟁점건물부분에 대한 감정평가 결과 > 감 정 기 관 평가시점 평가가액 평당가액 (시설제외) 채무자 (평가의뢰인) 전체 시설제외 * 한 국 감 정 원 98.11.20 27억 14억9천만원 312만원

○○○

○○○감정평가사사무소 98.12. 3 22억 9억9천만원 208만원

○○○

○○○감정평가법인

99. 2.26 23억 10억9천만원 229만원

○○○ 실지양도가액 98.10.10

• 8억원 167만원

• 분 양 원 가 98년신고 23억9천만원 499만원

• * 사우나 시설비로 차감한 가액은 투입비용인 12억원1천만원임 처분청은 한국감정원 평가의 경우 사우나 시설이 제외된 상태에서 이루어졌다고 주장하나 한국감정원의 이 건 평가담당자인 ○○○을 접촉한 결과 그는 비록 감정평가서에는 사우나 시설비의 포함 여부가 명시적으로 나타나 있지 않으나 평가 당시 사우나 시설을 포함하여 작성되었고 이러한 사실은 감정평가서〔동부-1796-09〕내용 중 구분건물 평가요항표 제4호 내용에서 사우나로 이용중이라고 기록되어있는 것으로도 확인 가능하다고 진술하고 있어 한국감정원 평가가액 27억원에는 사우나 시설비가 포함되어 있는 것으로 인정된다. 또한 처분청은 ○○○감정평가사사무소가 감정평가한 가액 22억원은 채무자인 ○○○의 지분 35%만을 대상으로 한 것이라고 주장하고 있으나 조사자가 ○○○감정평가사사무소에 조회한 결과 감정평가시에는 채무자(평가외뢰인)의 소유지분을 감안하지 않고 전체물건을 대상으로 평가한 것임을 확인하였고 이는 ○○○감정평가사사무소의 평가가액 22억원이 ○○○감정평가법인에서 평가한 가액 23억원과 유사한 사실에 의해서도 뒷받침되고 있다. 따라서 사우나 시설을 제외한 쟁점건물부분의 순수 평가가액은 한국감정원이 14억9천만원, ○○○감정평가사사무소가 9억9천만원, ○○○감정평가법인이 10억9천만원에 상당하는 금액으로 보이고 이들 가액은 실지양도가액 8억원(부가가치세 포함)에 비해 약 2억원∼7억원 높게 나타나고 있으나 처분청이 시가로 본 분양원가에 비해서는 약 9억원∼14억원 낮은 것으로 확인되고 있다.

(4) 처분청은 쟁점건물내의 다른층의 경우는 분양에 따라 이익이 발생하여 분양이익률(〔분양가액-분양원가〕/분양가액×100)이 10.3%로 나타나고 있으나 쟁점건물부분은 손해가 발생하였으므로 분양가액이 시가에 현저히 미달한다고 보았고 청구인은 이러한 결과가 원가계산산정 방법상의 문제에 기인한 것이며 실제 투입된 원가는 이에 크게 미치지 못한다고 주장하고 있어 이를 살펴본다. 처분청 조사에 따르면 1998년 10월 준공 당시까지 대금이 완납된 분양실적은 총 61건(오피스텔 37건, 아파트 24건)으로 평균 분양이익룰은 10.3%로 나타난 반면 쟁점건물부분은 분양에 따라 약 17억원의 손해가 발생된 것으로 되어있다. < 쟁점건물의 건축물별 분양이익률 비교 > (백만원) 사우나(a) 오피스텔(b) 아파트(c) b+c a+b+c 분양가액(A) 703 3,891 9,824 13,714 14,445 분양원가(B) 2,393 4,097 8,206 12,303 14,696 차이(A-B) △1,690 △ 206 1,618 1,411 △251 분양이익률 (A-B)/A △240.4% △ 5.3% 16.5% 10.3% △1.7% 위 치 지하1층 4층∼8층 9층∼24층 4층∼24층

• 비 고 손해 37건 전부 손해 24건 전부 이익 이익 손해 * 1∼3층 상가는 분양실적 없음 이와 관련하여 청구인이 쟁점건물 신축과 관련하여 처분청에 신고한 원가계산 내역을 조사한 결과 당시 원가계산은 층별 특성을 반영하지 않고 단순히 면적에 비례하여 평당 4,965천원으로 계산한 것으로 아래표와 같이 확인되었다. < 청구인이 처분청에 신고한 원가계산 내역 > (천원) 위 치 평당원가 계산산정 면적(평) 원가총액 아 파 트 9∼24층 4,965 4,523 22,455,917 오 피 스 텔 4∼8층 4,965 2,606 12,936,517 상 가 1∼3층 4,965 1,411 7,005,615 쟁점건물부분 지 하 4,965 481 2,388,165 전 체

• 4,965 9,021 44,786,248 기분양 62건

• 4,965 2,956 14,672,041 그런데 통상 입주 즉시 생활할 수 있도록 건축되는 아파트(쟁점건물의 경우 67평형, 71평형이 대부분)의 경우 벽지나 전등 등 각종 마감재에 일정 비용이 투입되므로 골조공사만 된 상태에서 인도된 지하 쟁점건물부분에 비해 원가가 상대적으로 많이 투입되는 점을 감안하면 처분청이 시가로 삼은 분양원가는 쟁점건물부분의 경우 실제 투입된 원가보다 과다 계상된 반면 오피스텔이나 아파트의 경우는 실제 투입된 원가보다 과소 계상된 것으로 인정되는 바, 이러한 사실은 1998년 당시 부동산 경기가 크게 위축되었음에도 불구하고 쟁점건물의 기 분양된 아파트 24동이 예외없이 전부 이익을 낸 점에 의해서도 뒷받침되고 있다. 따라서 처분청이 시가라고 본 쟁점건물부분의 분양원가 2,392,906,146원은 쟁점건물의 층별 특성을 감안하지 않고 면적에 따라 일정하게 배분한 원가계산 방법에 기인하여 실제보다 과다하게 계상된 것이라고 인정된다.

(5) 그 밖에 실지양도가액이 당시 통상 거래되는 시가에 해당하는 지의 여부와 관련하여 당시 분양 담당자였던 ○○○은 쟁점건물부분을 고가에 매각코자 서울·경기지역 주변 대형사우나 운영자에게 매각을 타진하였으나 대부분 사우나 시설공사 완성조건으로 15억원 정도의 저가를 제시하였다고 하였는데 당시 IMF 등 경제위기로 분양률이 저조하여 손해를 입은 회사로서는 사우나 시설 등 추가설비는 생각할 수 없었고 자금난 해소를 위해 조기분양이 불가피한 상태였으며 이에 사우나 시설을 부담하겠다는 ○○○ 측의 제안을 받아들여 8억원에 매도한 것이라고 하고, 당시 회사의 경영여건이나 부동산 경기 등을 감안하면 청구인은 비록 쟁점건물의 지주로서 회사와 사업상 관계를 맺고 있었으나 분양과 관련해서는 어떤 혜택도 줄 여유가 없었다고 진술하고 있다. 아울러 그는 아파트의 경우 3차례에 걸쳐 1998년 당시 분양된 가액의 47%까지, 상가는 본래 매각추진 가액의 62%까지 대폭 할인하여 분양할 수밖에 없었다고 하면서 쟁점건물부분 양도가액 8억원은 당시 상황으로 보아 적정가액이었음을 진술하고 있는데, 상기 진술내용의 구체성이나 당시 정황 등을 종합해 볼 때 신빙성 있다고 보인다.

(6) 통상 부동산의 양도가액이 시가에 해당되는지의 여부는 제반증빙, 계약 당사자, 부동산 경기, 건전한 사회통념 내지 상 관습을 기준으로 판정해야하는 바, 비록 쟁점건물부분은 특수관계자인 청구인의 아내와 동생이 ○○○과 함께 공동으로 양수하였으나 신탁계약 내용상 양도 당시 청구인이 법적으로나 실질적으로 영향력을 행사할 수 없었고, 사우나 시설비를 제외한 쟁점건물부분에 대한 감정평가 가액이 실지양도가액에 비해 다소 높게 나타나고 있으나 이는 양도당시 IMF 경제상황, 부동산경기 위축, 쟁점건물의 저조한 분양률 등 특수한 사정에 기인한 것으로 보이며, 처분청이 시가로 본 분양원가는 실제 투입비보다 과다하게 계상된 것으로 확인되고, 쟁점건물부분 분양 담당자가 실지양도가액을 정상가액이라고 진술하고 있는 이 건의 경우 쟁점건물부문의 실지양도가액 8억원(부가가치세 포함)은 분양당시 통상 거래되는 시가라고 인정되므로 처분청이 이를 부인하고 분양원가를 시가로 보아 과세한 처분은 잘못이라고 판단된다.

• 라. 결 론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있다고 인정되므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의거 주문과 같이 결정한다.