상속을 포기한 경우에도 상속세납부의무가 있는지 여부

○○세무서장이 2000.4.6 청구인들에게 한 1998년 상속분 상 속세 421,688,130원(○○○ 301,609,530원, ○○○ 68,417,660원, ○○○ 51,660,940원)의 부과처분은 이를 취 소한다.

청구인들은 1998.4.22 사망한 ○○○(이하 "피상속인"이라 한다)의 선순위 상속자인 배우자와 자(子)들(이하 "청구인"이라 한다)로서 피상속인이 사망하기 전 3월 이내에 피상속인으로부터 증여받은 재산이 있었고 그 이후 상속이 개시되었으나 상속포기신고를 하여 1998.7.13 서울가정법원에서 상속포기신고수리 판결을 받고 상속세과세표준신고를 하지 않았던 바, 처분청은 후순위 상속자이며 피상속인의 부(父)인 청구외 ○○○이 상속받은 상속재산가액과 청구인이 상속개시전 증여받은 재산가액을 합산하여 상속세액을 계산하였고 이를 증여 또는 상속받은 재산의 비율에 따라 2000.4.6 청구외 ○○○과 청구인에게 1998년 귀속 상속세 3,308,292,100원을 결정고지하자, 청구인은 이에 불복하여 2000.4.24 이 건 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장

(1) 청구인은 1998.7.8 민법 제1019조 제1항에 따라 상속포기신고를 서울가정법원에 하였고, 1998.7.13 상속포기신고수리 판결을 받았으므로, 상속세및증여세법상 상속인 또는 수유자에게만 상속세납세의무를 지우도록 규정되어있는 것과 민법 제1042조에 상속포기는 상속개시된 때에 소급하여 포기한 것으로 보게 되어있는 것에 의하여 청구인은 상속세납부의무가 없기 때문에 청구인에게 부과된 상속세는 부당하다.

(2) 설령 청구인에게 상속세납부의무가 있다고 하더라도 피상속인은 청구외 ○○○건설(주)의 은행차입금 등에 대해 청구외 ○○○, 청구외 ○○○, 청구외 ○○○ 및 청구외 ○○○종합건설(주), 청구외 ○○○산업개발(주), 청구외 ○○○요업(주)와 연대보증한 금액 85,585,275,933원 중 피상속인 보증 지분에 해당하는 금액 12,226,467,990원(이하 "쟁점연대보증금"이라 한다)이 있으므로 이를 상속채무로 인정하여 상속세 과세표준을 계산하여야 할 것인 바, 이를 상속재산에서 차감하면 상속세를 과세할 수 있는 상속세과세가액이 없으므로 청구인에게 부과된 상속세는 취소되어야 한다.

• 나. 처분청 의견

(1) 청구인이 상속을 포기하였다 하더라도 상속개시일 현재에는 상속인의 지위에 있었고 상속세및증여세법의 관련규정에 의해 청구인이 증여받은 재산가액이 상속세과세가액에 가산되어 상속세가 과세되므로, 상속개시일 전에 증여받은 재산과 상속재산을 합산하여 결정된 상속세에 대해 상속인 각자의 증여받은 재산 또는 상속재산 비율에 따라 상속세를 납부할 의무가 있는 것이며 당초 처분은 정당하다.

(2) 쟁점연대보증금의 주채무자인 청구외 ○○○건설(주)는 정상적인 영업활동을 계속하고 있으며, 채무상환 1차년도인 1999년에 상환대상 채무액 3,250,844,833원을 전액 상환하였고, 앞으로도 청구외 ○○○건설(주)가 당해 법인의 모든 채무액을 상환할 것으로 보이므로 쟁점연대보증금은 상속세및증여세법상 상속재산에서 차감하는 상속채무가 아닌 것으로 판단된다.

• 가. 쟁 점

(1) 주위적청구로서 상속개시전 5년 이내에 증여받은 재산이 있는 상속인들이 재산상속을 포기한 경우에도 상속세 납부의무가 있는 지 여부와

(2) 예비적 청구로 청구인에게 상속세납부의무가 있다면 피상속인의 쟁점연대보증채무가 상속재산에서 공제하여야 할 채무인지 여부를 가리는 데 있다.

• 나. 관련법령

(1) 구 상속세및증여세법 제3조 (상속세 납부의무)

① 상속인 또는 유증을 받는 자(사망으로 인하여 효력이 발생하는 증여에 의하여 재산을 취득하는 자를 포함하며, 이하 “수유자”라 한다)는 이 법에 의하여 부과된 상속세에 대하여 상속재산 중 각자가 받았거나 받을 재산의 비율에 따라 상속세를 납부할 의무가 있다. 다만, 수유자가 영리법인인 경우에는 당해 영리법인이 납부할 상속세를 면제한다.

② 생략

③ 제1항의 규정에 의한 상속재산에는 제13조의 규정에 의하여 상속재산에 가산하는 증여재산중 상속인 또는 수유자가 받은 증여재산을 포함한다.

④ 제1항의 규정에 의한 상속세는 상속인 또는 수유자 각자가 받았거나 받을 재산을 한도로 연대하여 납부할 의무를 진다.

(2) 같은 법 제13조 (상속세과세가액)

① 상속세과세가액은 상속재산의 가액에 다음 각호에 규정하는 재산가액을 가산한 금액에서 제14조의 규정에 의한 것을 차감한 금액으로 한다.

1. 상속개시일전 5년 이내에 피상속인이 상속인에게 증여한 재산가액

② 생략.

③ 제46조에 규정된 증여재산의 가액은 제1항의 규정에 의하여 상속세과세가액에 가산하는 증여재산가액에 포함하지 아니한다.

(3) 같은 법 제14조 (상속재산의 가액에서 차감하는 공과금 등)

① 거주자의 사망으로 인하여 상속이 개시되는 경우에는 상속개시일 현재 피상속인이나 상속재산에 관련된 다음 각호의 가액 또는 비용은 상속재산의 가액에서 차감한다.

1. ∼ 2호 생략.

3. 채무(상속개시일전 5년 이내에 피상속인이 상속인에게 진 증여채무와 상속개시일전 3년 이내에 피상속인이 상속인이 아닌 자에게 진 증여채무를 제외한다. 이하 이 조에서 같다)

② ∼ ③항 생략.

④ 제1항 및 제2항의 규정에 의하여 상속재산의 가액에서 차감하는 채무의 금액은 대통령령이 정하는 방법에 의하여 입증된 것이어야 한다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 먼저 주위적청구에 대해 살펴본다. (가) 청구인이 1998.7.13 적법하게 상속을 포기한 사실과 상속재산가액 평가 및 증여재산가액 평가에 대하여 처분청과 청구인간에 다툼이 없으며, 이 건 부과처분한 내용을 보면 피상속인의 상속재산가액 8,109,750,768원과 청구인에게 피상속인이 상속개시일 전 5년 이내에 증여한 5,107,172,934원과 상속개시일 전 처분재산 600,635,962원을 합하고 금융기관채무와 배우자상속공제 등 3,263,863,240원을 차감하여 상속세과세가액 10,553,696,424원을 산출하였고, 그에 의해 상속세 3,308,292,100원을 계산하여 상속재산 및 증여재산 비율에 따라 청구외 ○○○에게 2,886,603,960원을 청구인에게 421,688,130원을 결정고지한 것을 알 수 있다. (나) 전시한 상속세및증여세법에서 상속세 납부의무를 부담하는 자는 "상속인 또는 유증에 있어서의 수유자, 사인증여에 있어서의 수증자”로 규정하고 있으나 이에 대하여 명백하게 개념을 정의한 규정이 별도로 없으므로, "상속인, 수유자, 수증자"의 개념에 관하여는 민법이 규정하는 개념을 기초로 하여 판단하여야 할 것인 바, 상속인이 민법 제1041조의 적법한 절차에 따라 상속을 포기하였다면 같은법 제1042조 『상속의 포기는 상속개시된 때에 소급하여 그 효력이 있다』의 규정에 의하여 상속개시당시에도 상속인이 아닌 것으로 해석하여야 하고 따라서 상속세및증여세법상 상속세 납부의무를 부담하는 자에 해당하지 않는 것으로 보아야 할 것이다. (다) 또한, 상속을 포기한 자들이 상속개시일 전 5년 이내에 피상속인으로부터 증여받은 재산이 있고, 전시 상속세및증여세법에서 5년이내에 상속인 등에게 증여한 재산을 상속세과세가액에 포함시키도록 한 규정이 있으므로 비록 상속을 포기하였지만 증여받은 재산의 상속세의 과세에 대하여는 별도의 규정에 의하여 상속세 납부의무가 있는 것으로도 볼 수 있으나, 상속개시이전에 상속인 등이 증여받은 재산을 상속세과세가액에 포함하도록 한 위 규정은 상속세 납부의무가 있는 자에 대한 관계에 있어서 상속세과세가액 산정의 원칙을 밝히고 있는 규정에 불과할 뿐이므로, 과세의 요건 및 집행에 관한 세법의 규정에 관하여는 이를 엄격하게 해석·적용하여야 하는 조세법률주의의 원칙상 위 규정을 근거로 막바로 적법하게 상속을 포기한 상속인들의 상속세 납부의무의 근거가 될 수는 없는 것으로 해석되고 있으므로(같은 뜻 대법원97누5022, 1998.6.23), 상속을 포기한 자들이 상속개시전 5년이내에 피상속인에게 증여받은 재산이 있다고 하여도 상속세 납부의무는 없는 것으로 보인다. (라) 위의 내용을 종합해보면 상속을 포기한 청구인은 상속개시당시부터 상속인의 지위에 있지 않은 것으로 보이고 따라서 청구인이 상속개시전 5년이내에 증여받은 재산가액이 상속세과세가액에 산입된다 하더라도 이 건 상속세 부과처분은 상속세납부의무가 없는 자에 대하여 이루어 진 처분으로 부당하다는 청구인의 주장은 이유있는 것으로 판단된다.

(2) 다음 상속을 포기한 청구인에게 상속세 납부의무가 있는 경우에 피상속인의 쟁점연대보증채무를 상속재산가액에서 공제하여야 한다는 예비적청구는 주위적청구에 대한 판단에서 상속을 포기한 청구인은 상속세 납부의무가 없는 것으로 보았으므로 심리의 실익이 없어 심리 제외한다.

• 라. 결 론 이 건 심판청구는 국세심판관합동회의의 심리결과 청구주장이 이유있다고 판단되므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.