자기주식에 무상주 미배정시 기타 주주 배당으로 처분의 당부

○○세무서장이 2000.2.1 청구법인에게 한 1998 사업연도 법인원천분 배당소득세 32,587,500원과 법인세 2,962,500원의 부과처분 및 1999 사업연도 법인원천분 배당소득세 444,127,200원의 부과처분은 이를 취소한다.

청구법인은 ○○시 ○○구 ○○○동 ○○○에 본점을 둔 시멘트․레미콘 등의 제조업체로서, 청구법인은 1998.3.16 재평가적립금을 재원으로 무상증자(1주당 0.05주)하였다가 1999.5.21 주식발행초과금을 재원으로하여 이를 무상증자(1주당 0.5주)하면서, 청구법인이 보유한 자사주식(이하 "자기주식"이라 한다)에는 무상주를 배정하지 아니하였다. 이에 대하여 처분청은 청구법인이 자기주식 미배정분에 대한 주식가액을 청구법인을 제외한 주주들(이하 "기타주주"라 한다)에게 배당한 것으로 보고, 청구법인이 이에 대한 배당소득세 원천징수 및 지급조서 제출의무를 이행하지 아니하였다 하여, 2000.2.1 청구법인에게 1998 사업연도분 배당소득세 32,587,500원과 법인세 2,962,500원 및 1999 사업연도분 배당소득세 444,127,200원을 결정고지하였다. 청구법인은 이에 불복하여 2000.4.28 이 건 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

• 가. 청구법인 주장 ⸁ 청구법인은 1998.3.16 및 1999.5.21 재평가적립금과 주식발행초과금을 자본전입하면서 자기주식 지분에 상당하는 무상주를 기타주주에게 추가 배정한 사실이 없을 뿐 아니라, 자기주식지분에 배정하지 아니한 것은 현행 상법상 자기주식에 대한 제한에 따른 것일 뿐 기타주주에게 이익을 전가할 목적이 없었으므로, 무상증자한 주식가액을 기타주주에게 배당한 것으로 볼 수 없다. ⸂ 청구법인이 보유한 주식중 증권예탁원에 위탁된 주식(이하 "실질주식"이라 한다)에 대하여는 배당소득세의 원천징수 및 지급조서 제출의무가 증권예탁원 또는 증권회사에 있는데도 관련 배당소득세 및 법인세를 청구법인에게 과세한 것은 부당하다.
• 나. 처분청 의견 ⸁ 청구법인의 무상증자시 자기주식을 제외한 기타주주에게만 배정함으로써 자기주식 지분에 대한 무상주만큼 기타주주가 증자전 지분율보다 초과하여 배정받았으므로, 자기주식 미배정분에 대한 주식가액을 기타 주주의 의제배당소득으로 보아 과세한 당초 처분은 정당하다. ⸂ 청구법인이 개인주주의 배당소득에 대한 소득세를 원천징수납부하고 지급조서를 제출하는 것으로 관련 법령에서 규정하고 있으므로, 당초 처분은 정당하다.

• 가. 쟁 점 ⸁ 청구법인이 무상증자시에 자기주식에는 무상주를 배정하지 아니한 데 대하여, 이를 기타주주에게 배당된 것으로 보아 이 건 배당소득세 등을 부과한 처분이 정당한지 여부와 ⸂ 쟁점주식중 실질주식에 대한 배당소득세 원천징수 및 지급조서 제출의무자가 청구법인인지 아니면 증권예탁원 또는 증권회사인지 여부를 가리는데 있다.
• 나. 관련법령 소득세법 (1998.12.28. 법률 제5580호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제17조【배당소득】제1항 제3호는 의제배당이 배당소득에 포함된다고 규정하고 있고, 제2항은 『제1항 제3호의 규정에 의한 의제배당이라 함은 다음 각호의 금액을 말하며 이를 당해 주주·사원 기타 출자자에게 배당한 것으로 본다.』고 하면서, 제2호는 『법인이 잉여금의 전부 또는 일부를 자본 또는 출자의 금액에 전입함으로써 취득하는 주식 또는 출자의 가액. 다만, 상법 제459조 의 규정에 의한 자본준비금(자기주식소각익의 경우에는 소각일부터 2년이 경과한 후 자본에 전입하는 경우에 한한다)과 자산재평가법의 규정에 의하여 재평가적립금을 자본에 전입하는 경우를 제외한다.』고 규정하고 있고, 제5호는 『제2호 단서의 규정에 의한 자본전입을 함에 있어서 법인이 보유한 자기주식 또는 자기출자지분에 대한 주식 또는 출자의 가액을 그 법인이 배정받지 아니함에 따라 다른 주주 또는 출자자가 이를 배정받은 경우 그 주식 또는 출자의 가액』이라고 규정하고 있다. 같은 법 제127조【원천징수의무】제1항 제2호는 국내에서 거주자나 비거주자에게 배당소득금액을 지급하는 자는 그 거주자나 비거주자에 대한 소득세를 원천징수하여야 한다고 규정하고 있고, 제2항은 『제1항의 규정에 의한 원천징수를 하여야 할 자를 대리하거나 그 위임을 받은 자의 행위는 수권 또는 위임의 범위안에서 본인 또는 위임인의 행위로 보아 제1항의 규정을 적용한다.』고 규정하고 있다. 같은 법 제128조【원천징수세액의 납부】는 『원천징수의무자는 원천징수한 소득세를 그 징수일이 속하는 달의 다음달 10일까지 대통령령이 정하는 바에 의하여 원천징수 관할세무서·한국은행 또는 체신관서에 납부하여야 한다. (단서 생략)』고 규정하고 있다. 같은 법 제158조【원천징수납부 불성실가산세】제1항은 『원천징수의무자 또는 제156조에 의하여 원천징수하여야 할 자가 징수하였거나 징수하여야 할 세액을 그 기간내에 납부하지 아니하였거나 미달하여 납부한 때에는 그 납부하지 아니한 세액 또는 미달한 세액의 100분의 10에 상당하는 금액을 징수하여야 할 세액에 가산한 것을 그 세액으로 하여 납부하여야 한다. (단서 생략)』고 규정하고 있다. 같은 법 제164조【지급조서의 제출】제1항 제2호는 제1조의 규정에 의하여 소득세 납세의무가 있는 개인에게 배당소득을 국내에서 지급하는 자(법인을 포함하며, 제127조 제6항의 규정에 의하여 소득금액의 지급을 대리하거나 그 지급을 위임 또는 위탁받은 자를 포함한다)는 대통령령이 정하는 바에 의하여 지급조서를 그 지급일이 속하는 분기 종료일의 다음달 말일까지 원천징수관할세무서장·지방국세청장 또는 국세청장에게 제출하여야 한다고 규정하고 있다. 구 법인세법 (1998.12.28 법률 제5581호로 개정되기 전의 것) 제41조【가산세】제4항은 『납세지 관할세무서장은 제63조 또는 소득세법 제164조 의 규정에 의하여 지급조서를 제출하여야 할 내국법인이 같은 법 같은 조 제1항 및 제3항의 규정에 의한 기한내에 이를 제출하지 아니하였거나 같은조의 규정에 의하여 제출된 지급조서가 대통령령이 정하는 불분명한 경우에 해당하는 때에는 그 제출하지 아니한 분의 지급금액 또는 불분명한 분의 지급금액의 100분의 2에 상당하는 금액을 가산하여 법인세로서 징수하여야 한다.』고 규정하고 있다. 쟁점주식 무상증자시의 상법 제341조 【자기주식의 취득】는 『회사는 다음의 경우 외에는 자기의 계산으로 자기의 주식을 취득하지 못한다.

2. 회사의 합병 또는 다른 회사의 영업 전부의 양수로 인한 때

3. 회사의 권리를 실행함에 있어 그 목적을 달성하기 위하여 필요한 때

4. 단주의 처리를 위하여 필요한 때

5. 주주가 주식매수청구권을 행사한 때』라고 규정하고 있다. 같은 법 제342조【자기주식의 처분】는 『회사는 제341조 제1호의 경우에는 지체없이 주식실효의 절차를 밟아야 하며, 같은 조 제2호 내지 제5호와 제341조의 3 단서의 경우에는 상당한 시기에 주식 또는 질권의 처분을 하여야 한다.』고 규정하고 있다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 청구법인이 재평가적립금 및 주식발행초과금을 자본전입한 내역 및 처분청이 이 건 배당소득세 및 법인세를 부과한 내역 등의 사실관계에 대하여 살펴본다. 청구법인의 1998.2.26자 이사회 회의록과 신주발행 공고(1998.2.27자 ○○○신문) 및 1999.3.12자 이사회 회의록과 신주발생 공고(1999.3.31자 ○○○) 등의 심리자료에 의하면, 청구법인은 재평가적립금을 재원으로 1998.3.16 현재의 주주에 대하여 1주당 0.05주의 무상주를 배정하고 주식발행초과금을 재원으로 1999.5.21 현재의 주주에 대하여 1주당 0.5주의 무상주를 배정하면서, 자기주식 보유분에 대한 무상주는 배정하지 아니한 사실이 확인되며, 이러한 사실은 청구인과 처분청간에 다툼이 없다. 이에 대하여 처분청은 액면가액(5000원)으로 평가한 총 무상주 배정액을 무상주 배정이전의 종전 지분율대로 배정한 경우와 대비하여 기타주주가 추가로 배정받은 주식의 가액(이하 "쟁점차액"이라 한다)을 소득세법 제17조 제2항 제5호 에서 규정하는 기타주주의 의제배당소득에 해당하는 것으로 보아, 청구법인에게 법인원천분 배당소득세 및 지급조서미제출가산세를 부과한 사실이 이 건 소득세 및 법인세 결정결의서 등의 심리자료에 의하여 확인된다.

(2) 재평가적립금 및 주식발행초과금의 자본전입시 의제배당소득에 대한 관련 규정을 살펴본다. 현행 소득세법 제17조 제2항 제2호 및 제5호에 의하면, 재평가적립금 및 자본준비금의 하나인 주식발행초과금을 자본전입하는 경우 의제배당으로 보지 아니하는 것이지만, 자본전입하는 법인이 자기주식에 대한 무상주를 그 법인이 배정받지 아니함에 따라 기타주주가 이를 배정받은 경우에는, 기타주주가 받은 무상주의 액면가액 상당액을 배당소득으로 의제하는 것으로 규정하고 있다. 이는 종전 소득세법(1990.12.31 법률 제4281호로 개정되기 전의 것) 제26조【의제배당】제1항 제1호에서 『다음 각호의 금액은 이를 당해 주주·사원 기타 출자자에게 배당한 것으로 본다.』고 하면서, 그 제2호에 『법인의 잉여금의 전부 또는 일부를 자본 또는 출자에 전입한 경우에 주주·사원 기타 출자자가 받는 주식 또는 지분의 가액. 다만, 상법 제459조 의 규정에 의한 자본준비금과 자산재평가법의 규정에 의한 재평가적립금을 자본에 전입하는 경우는 제외한다.』고 규정하여, 법인이 자기주식을 취득하여 보유하는 상태에서 재평가적립금 및 주식발행초과금 등의 자본준비금을 자본에 전입하여 자기주식 배정분을 증자법인이 배정받지 아니하고 대주주 등에게 배정하는 경우에도 이를 의제배당으로 과세할 수 없게 되었던 것을, 이와같이 세부담없이 대주주등의 보유지분을 증가시키는 사례를 방지하고자 1990.12.31 소득세법 개정시에 의제배당소득의 과세요건을 추가한 것인 바, 1990.12.31 개정되어 1991.1.1 이후 시행된 소득세법 제26조 【의제배당】제1항은 『다음 각호의 금액은 이를 당해 주주·사원 기타 출자자에게 배당한 것으로 본다.』고 하면서, 그 제2호에 『법인이 잉여금의 전부 또는 일부를 자본 또는 출자에 전입한 경우에 주주·사원 기타 출자자가 받는 주식 또는 지분의 가액. 다만, 상법 제459조 제1호 내지 제3호의 규정에 의한 자본준비금(자기주식소각익의 경우에는 소각일부터 2년이 경과한 후 자본에 전입하는 경우에 한한다)과 대통령령이 정하는 법인이 자산재평가법의 규정에 의한 재평가적립금을 자본에 전입하는 경우를 제외한다.』고 하면서, 그 제5호에서 『제2호 단서의 규정에 의한 자본전입을 함에 있어서 법인이 보유한 자기주식 또는 자기출자지분에 대한 주식 또는 지분의 가액을 그 법인이 배정받지 아니함에 따라 다른 주주·사원 기타 출자자가 이를 배정받은 경우 그 주식 또는 지분의 가액』으로 개정된 바 있다.

(3) 자기주식 보유 및 취득에 대한 상법상의 제한 내역에 대하여 살펴본다. 현행 상법은 기업의 자본충실의 원칙에 입각하여, 자기주식의 취득은 실질적으로 출자금의 환급과 같은 효과가 있어 자본감소 및 무능한 경영권의 영속화와 주가조작의 가능성 등이 있음을 이유로, 상법 제341조 에서 주식의 소각목적, 단주 처리 목적 등 부득이한 경우를 제외하고는 자기주식의 취득을 금지하고 있으며, 같은 법 제342조는 예외적으로 취득한 자기주식의 경우에도 상당한 시기에 처분하여야 하는 것으로 규정하고 있다. 따라서, 이 건 재평가적립금 및 주식발행초과금의 무상증자시에 청구법인이 자기주식에 배정할 무상주를 배정하지 아니한 것은 현행 상법상의 자기주식 취득 제한 규정에 따른 것이라는 청구법인 주장은 이유가 있는 것으로 보인다(법심 2301-1386, 1990.2.2 같은뜻).

(4) 쟁점차액을 기타주주의 의제배당소득으로 보아 이 건 소득세 및 법인세를 부과한 처분이 정당한지 여부에 대하여 살펴본다. 먼저, 위에서 살펴본 바와 같이 청구법인이 자기주식에 무상주를 배정하지 아니한 것은 기타주주의 이익분여를 위한 것이라기 보다는, 자기주식 취득에 관한 상법상의 제한으로 인해 당초 청구법인이 설정한 무상주 배정원칙에 따라 무상주를 배정하면서도 자기주식에 대하여만 무상주를 배정하지 아니한 것에 불과한 것으로 보아야 할 것이고, 다음, 처분청은 출자지분비율대로 배정되는 것을 원칙적인 무상주배정으로 보고 쟁점차액을 산정하여 이를 기타주주의 의제배당소득으로 과세하였으나, 위 자기주식 취득에 관한 상법상의 제한으로 인하여 자기주식에 출자비율대로 배정하는 것이 불가능한 점을 고려한다면, 처분청의 이 건 소득세 및 법인세 부과처분은 그 과세표준 산정에 있어서 근거가 미흡한 것으로 판단된다. 한편, 이 건 의제배당의 과세요건을 규정하고 있는 소득세법 제17조 제2항 제5호 는 증자법인이 보유한 자기주식지분에 해당하는 무상주를 그 법인이 배정받지 아니함에 따라 기타주주가 이를 배정받은 경우 배정받은 주식가액을 의제배당소득으로 보는 것으로 규정하고 있는 바, 위 규정이 자기주식 배정분을 대주주등이 배정받는 것을 방지하고자 도입된 점과, 조세법률주의 원칙상 과세요건을 규정하고 있는 조세법규를 해석함에 있어서는 특별한 사정이 없는 한 법문대로 엄격하게 제한하여 해석할 것이고 합리적 사유없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 아니하는 점(대법 97누 20090, 1998.3.27 및 국심 99광 2393, 2000.3.22외 다수 같은 뜻) 등을 고려한다면, 위 소득세법 규정은 자기주식에 배정될 무상주가 있음을 전제로 하여 동 무상주가 특정주주에게 배정되는 경우에 한하여 특정주주에게 배정된 주식의 가액을 의제배당소득으로 과세하여야 하는 규정으로 보아야지, 처분청과 같이 당초 배정원칙대로 무상주배정이 이루어짐에 따라 자기주식에 배정될 무상주가 특정주주에게 배정된 사실없이, 단지 자기주식에 무상주가 배정되지 아니한 사실만을 가지고 기타주주가 간접적으로 지분율이 상승하였다하여 이 건 소득세 및 법인세 등을 부과하는 것은 과세요건의 확장해석 내지 유추해석에 근거한 처분이라 할 것이므로, 이 건 소득세 및 법인세 부과처분은 취소함이 타당할 것으로 판단된다(국심 2000서1263, 2000.11.18 합동회의 같은 뜻).

(5) 쟁점⸁에 대한 심리결과 청구주장이 이유 있는 것으로 판단되므로 동 주장이 이유 없음을 전제로 한 쟁점⸂는 심리의 실익이 없으므로 이에 대한 심리를 생략한다.

• 라. 결 론 이 건 심판청구는 심리결과 청구법인의 주장이 이유 있으므로 국세기본법 제81조 와 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.