아파트 신축판매손익을 기업회계기준에 따라

심판청구번호 국심2000서 0954(2000. 7. 7) 특별시 서초구 ○○○동 ○○○에 주소를 두고 건설업을 영위하는 법인으로서 1995.3.22 및 1996.4.6 착공하여 1998년도 완공한 경기도 ○○○시 ○○○지구 및 ○○○지구 아파트의 분양과 관련하여 기업회계기준에 의거 진행기준으로 수입금액 25,245,000,687원 및 공사원가 20,895,223,041원을 계상하여 1996사업연도(1996.1.1∼1996.12.31) 재무제표를 작성한 후 인도기준을 수익인식기준으로 세무조정(위 수입금액의 익금불산입 및 공사원가의 손금불산입)하여 1996사업연도 법인세를 신고하였다. 서울지방국세청장은 청구법인에 대한 세무조사시 위와 같이 한 세무조정내용을 부인하고 수입금액 25,245,000,687원을 익금가산, 공사원가 20,895,223,041원을 손금산입하는 등의 내용으로 1996사업연도 청구법인의 법인세 결정결의서를 작성 처분청에 통보하였으며 처분청은 이에 따라 1999.8.10 청구법인에게 1996사업연도 법인세 1,777,401,420원을 결정고지하였다. 청구법인은 이에 불복하여 1999.10.15 심사청구를 거쳐 2000.3.30 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 국세청장 의견

• 가. 청구법인 주장 익금과 손금의 회계처리에 대하여 일반적으로 공정타당하다고 인정되는 기업회계기준에 의할 수 있도록 법인세법 제17조 (제3항)를 개정한 것은 납세자에게 편의를 제공하여 납세의무의 원활한 이행을 돕는 한편 기업회계와 세무회계방식의 계속성을 유지케하여 사업연도별 공평한 조세부담과 조세회피방지 목적에 그 개정취지가 있다할 것 이여서 동 규정은 재량적 선택규정임에도 이를 강행규정으로 확대 해석하여 이건 법인세 과세시 적용한 것은 조세법률주의에 반하는 부당한 처분이고, 또한, 처분청에서 과세근거로 삼은 법인세법 기본통칙 2-10-4…17 [아파트등을 분양하는 경우의 손익귀속시기]호의 단서규정은 법인세법 제17조 제3항 의 개정취지와 부합시키기 위하여 1997.4.1 개정하였는데 이를 소급하여 1996사업연도의 과세에 적용한 것은 소급과세금지원칙 등에도 위배되어 본 과세처분은 어느 모로 보나 부당하다 할 것이므로 이를 취소하여야 한다.
• 나. 국세청장 의견 1995.1.1 이후 착공한 아파트의 경우, 법인이 일반적으로 공정·타당하다고 인정되는 기업회계기준 또는 관행에 의하여 아파트 신축판매손익을 진행기준으로 회계처리한 경우에는 법인세법 제17조 제3항 단서 및 같은법 시행령 제37조의2 제1항 각호의 규정이 적용되는 경우를 제외하고는 기업회계기준 또는 관행에 따라 익금과 손금을 계상하여야 하는 것이므로 별도의 세무조정을 하지 않는 것(법인 46012-○○○, 1997.9.25 등 다수 같은 취지임)으로서, 이는 아파트 신축판매손익을 기업회계기준에 의하여 진행기준으로 처리하든 법인세법에 의하여 인도기준으로 처리하든 두 방법 중 하나를 선택하여 처리하여야할 뿐 이를 다시 세무조정 등에 의하여 혼용하여서는 아니 된다는 것이라고 보여지므로 동 규정은 강행규정으로 해석하여야 할 것이고, 국세청에서는 법인세법 기본통칙 2-10-4…17호의 단서규정의 개정 전후를 불문하고 진행기준과 인도기준의 두 방법 중 하나를 선택하여 처리하여야 한다는 일관된 입장을 유지하고 있으므로 위 기본통칙을 근거로 과세한 처분이 소급과세원칙에 위배된다는 청구주장 또한 세법해석과 적용에 관하여 오해한 것으로 이를 받아들일 수 없다 하겠다.

• 가. 쟁점 이 건 심판청구는 아파트 신축판매손익을 기업회계기준에 따라 "진행기준"으로 회계처리하였다가 이를 세무조정하여 "인도기준"으로 수익을 인식할 수 있는지 여부에 그 다툼이 있다.
• 나. 관계법령 법인세법 제17조 제1항 에서 『내국법인의 각 사업연도의 익금과 손금의 귀속사업연도는 그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도로 한다』고 규정하고 있고, 같은조 제3항에서 『내국법인이 계속적으로 익금과 손금의 귀속사업연도와 자산·부채의 취득 및 평가에 관하여 일반적으로 공정·타당하다고 인정되는 기업회계기준 또는 관행을 적용하여 온 경우에는 제1항과 제2항의 규정에 불구하고 당해 기업회계기준 또는 관행에 의한다. 다만, 대통령령이 정하는 경우에는 그러하지 아니하다.(1994.12.22 개정)』고 규정하고 있으며, 같은법 시행령 제37조의 2 제1항에서 『법 제17조 제3항 단서에서 "대통령령이 정하는 경우"라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 경우를 말한다.(1994.12.31 개정)

1. 법 및 조세감면규제법에 의한 준비금·충당금 외의 준비금 또는 충당금을 손금으로 계산하는 경우

2. 제1호외에 법(법 제17조를 제외한다) 및 조세감면규제법에서 익금과 손금의 귀속사업연도와 자산·부채의 취득 및 평가에 관하여 기업회계기준 또는 관행과 달리 규정하고 있는 경우

3. 제36조 제1항 제7호의 규정에 의하지 아니하고 장기도급계약에 의한 건설 또는 제조의 손익을 계상하는 경우. 다만, 그 목적물의 건설 또는 제조를 완료한 정도를 계산할 수 없다고 인정되는 경우로서 총리령이 정하는 경우를 제외한다.

4. 제37조의 3·제37조의 4·제38조 및 제38조의 2의 규정에 의하지 아니하고 자산등을 평가하는 경우. 다만, 총리령이 정하는 외화부채등의 평가에 대하여는 그러하지 아니하다.

5. 제19조 제3항에 규정하는 금융기관등의 손익귀속 등 기타 기업회계기준 또는 관행의 적용을 배제할 필요가 있다고 인정되는 경우로서 총리령이 정하는 경우』라고 규정하고 있다. 한편, 1997.4.1 개정된 법인세법 기본통칙 2-10-4…17(아파트 등을 분양하는 경우의 손익귀속시기)에서는 『주택·상가 또는 아파트 신축판매업자가 주택·상가 또는 아파트를 신축하여 판매하는 손익의 귀속사업연도는 그 대금을 청산한 날 또는 소유권이전등기를 한 날 중 먼저 도래한 날(대금을 청산한 날 또는 소유권이전 등기를 한 날 이전에 입주 또는 사용하는 경우에는 입주한 날 또는 사용한 날)이 속하는 사업연도로 한다. 다만, 규칙 제15조의 3에서 규정하는 기업회계기준을 적용하거나 관행을 계속하여 적용하여 온 경우에는 그러하지 아니하다』고 규정하고 있다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 청구법인은 경기도 ○○○시 ○○○지구 및 ○○○지구에서 아래 내역과 같이 아파트를 신축분양하였다. (금액단위: 백만원) 가구수 착공일 분양일 준공일 총분양가 총공사원가

○○○지구

○○○지구 2,348 789 95.3.22 96.4.3 95.4.1 96.4.4 98.1.26 98.3.20 41,265 26,303 34,015 25,277 계 3,037 67,568 59,292

(2) 청구법인이 위 아파트 신축분양과 관련하여 기업회계기준(제37조 제3항)에 따라 진행기준으로 수입금액 25,245,000,687원, 공사원가 20,895,223,041원을 계상하여 1996사업연도 제무제표를 작성한 후 인도기준을 수익인식기준으로 세무조정하여 법인세를 신고한 사실 등에는 다툼이 없다. 살피건대, 처분청에서 청구법인의 세무조정 내용을 부인하고 청구법인에서 결산한 내용대로 1996사업연도에 수입금액 25,245,000,687원을 익금가산, 공사원가 20,895,223,041원을 손금산입하여 이건 법인세를 과세한 처분에 대하여 청구법인은 익금과 손금의 회계처리에 대하여 기업회계기준에 의할 수 있도록 한 법인세법 제17조 제3항 의 개정취지는 납세자 편의제공 및 기업회계와 세무회계 방식의 계속성을 유지케 하여 공평한 조세부담과 조세회피방지에 그 목적이 있다할 것 이여서 동 규정은 재량적 선택규정인데도 이를 강행규정으로 본 것은 부당하고, 1997.4.1 개정된 법인세법 기본통칙 2-10-4…17(아파트 등을 분양하는 경우의 손익 귀속시기)호를 적용하여 1996사업연도분 법인세를 과세한 처분은 소급과세금지원칙 등에 위배된 부당한 처분이므로 이건 과세처분은 취소되어야 한다고 주장하고 있으나, 국세청장이 이미 적시하고 있는 바와 같이 법인세법 제17조 제3항 에서 규정하고 있는 취지는 아파트 등의 신축판매 손익을 기업회계기준에 의한 진행기준으로 처리하든, 또는 법인세법에 의한 인도기준으로 처리하든 당해법인에서 선택하여 처리할 수는 있으나 한번 선택한 방법으로 회계처리한 것을 다시 세무조정을 하여 다른 방법을 선택할 수는 없다는 취지라 할 것이므로 동 규정을 재량적 선택규정으로 볼 수는 없다 하겠고, 문제가 된 법인세법 기본통칙 2-10-4…17호의 경우 단서규정이 1997.4.1 개정되었으나 단서규정 개정전에도 세무관청에서 아파트 신축판매손익에 대하여는 진행기준과 인도기준의 2가지 방법 중 하나를 당해법인에서 선택하여 처리하여야 한다는 일관된 입장으로 과세하였으므로 법인세법 기본통칙 2-10-4…17를 적용하여 과세한 이건 처분이 소급과세금지원칙 등에 위배된다는 청구주장 또한 이를 받아들일 수 없다 하겠다.

• 라. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유없다고 인정되므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의거 주문과 같이 결정한다.