임대보증금의 채무인정 여부

심판청구번호 국심2000서 0837(2000.12.31) 이 청구인의 부(父) ○○○(이하 "피상속인"이라 한다)가 1996.6.13 사망하였으나 상속세신고를 하지 아니하여 피상속인 소유인 ○○○시 ○○○구 ○○○동 ○○○ 대 186㎡(이하 "쟁점토지"라 한다)를 기준시가로 평가하여 상속재산가액에 산입하고 청구인 소유인 쟁점토지상의 3층 건물 390.35㎡(이하 "쟁점건물"이라 한다)의 임대보증금 20백만원중 기준시가로 안분계산한 토지부분 임대보증금 16,352,186원을 채무로 공제하여 1999.3.2 청구인에게 1996연도분 상속세 41,744,340원을 과세하였다. 청구인은 이에 불복하여 1999.6.1 이의신청과 1999.10.9 심사청구를 거쳐 2000.3.7 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 처분청은 임차인은 건물소유자의 건물 소유권에 대해서만 임차하였지 토지를 사용 수익할 수 있는 토지임차권까지 부여받은 것은 아니므로 임대보증금 채무는 건물만의 임대보증금으로 보는 것이 타당하다고 결정하였다. 그러나, 이 건의 경우 토지는 피상속인 소유로 건물은 상속인 소유로 되어 있으나 임차인과 계약당사자는 토지의 소유자인 피상속인으로 되어 있고 피상속인이 보증금과 월세를 관리하여 임대보증금이 피상속인에게 귀속되었음이 분명하므로 임대보증금(120백만원)을 토지부분으로 안분계산한 98,820,000원을 채무로 공제하여야 한다.
• 나. 국세청장 의견 건물소유자는 어디까지나 건물소유권에 대하여만 임차하였지 토지를 사용 수익할 수 있는 토지임차권까지 부여받고 있는 것은 아니라고 할 것이어서 이건 토지상 건물의 임대보증금은 건물만의 임대보증금으로 봄이 타당하다 할 것이다. 따라서, 청구인소유의 건물에 대한 임대보증금중 일부가 피상속인에게 실제로 귀속된 사실에 대한 구체적인 입증없이 토지와 건물가액으로 안분계산한 피상속인 소유의 토지분에 귀속되는 임대보증금을 공제하여 달라는 청구주장은 이유 없다고 판단된다.

• 가. 쟁점 아버지 소유 토지위에 아들이 건물을 신축하여 임대한 경우 임대보증금을 기준시가로 안분계산하여 토지부분에 상당하는 임대보증금을 채무로 인정할 수 있는지 여부를 가리는 데 있다.
• 나. 관계법령

(1) 구 상속세법(1996.12.30 법률 제5193호로 개정되기 전의 것) 제4조 【상속세 과세가액】 ① 제2조 제1항의 규정에 해당하는 경우에는 상속세를 부과할 상속재산가액에 상속개시전 5년 이내에 피상속인이 상속인에게 증여한 재산의 가액과 상속개시전 3년 이내에 피상속인이 상속인 이외의 자에게 증여한 재산의 가액을 가산한 금액에서 다음 각호의 금액을 공제한 금액을 상속세 과세가액으로 한다.

2. 피상속인의 장례비용(장례비용이 500만원 미만인 경우에는 500만원으로 한다)

3. 채무(상속개시전 5년 이내에 피상속인이 상속인에게 진 증여채무와 상속개시전 3년 이내에 피상속인이 상속인 이외의 자에게 진 증여채무를 제외한다)

③ 제1항 및 제2항의 규정에 의하여 상속재산가액에서 공제할 채무금액은 대통령령이 정하는 방법에 의하여 입증된 것이어야 한다. 제7조의 2【상속세 과세가액 산입】 ① 상속개시일전 2년 이내에 피상속인이 상속재산을 처분한 경우 그 금액이 재산종류별로 계산하여 1억원 이상으로서 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 것 중 대통령령이 정하는 경우에는 이를 제4조의 과세가액에 산입한다.

② 피상속인이 다음 각호의 1에 해당하는 채무를 부담하는 경우 그 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 것 중 대통령령이 정하는 경우에는 이를 제4조의 규정에 의한 과세가액에 산입한다.

1. 상속개시일전 2년 이내에 피상속인이 부담한 채무의 합계액이 1억원 이상인 경우

2. 피상속인이 국가, 지방자치단체, 대통령령이 정하는 금융기관외

(2) 구 상속세법시행령(1996.12.31 대통령령 제15193호로 개정되기 전의 것) 제3조【상속세 과세가액에 산입되는 재산 또는 채무의 범위】 ① 법 제7조의 2 제1항 및 제2항에서 “대통령령이 정하는 경우”라 함은 다음 각호의 1에 해당하지 아니하는 경우를 말한다. 다만, 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 것의 금액이 재산을 처분하거나 채무를 부담하고 받은 금액의 100분의 20(재산을 처분하거나 채무를 부담하고 받은 금액이 10억원을 초과하는 경우 그 초과하는 금액에 대하여는 100분의 5)에 미달하는 경우를 제외한다.

1. 피상속인이 재산을 처분하거나 채무를 부담하고 받은 금전등을 지출한 거래상대방(이하 “거래상대방”이라 한다)이 거래의 증빙서류 등으로써 확인되는 경우

2. 거래상대방이 금전 등의 수수사실을 인정하거나 거래상대방의 재산상태 등으로 보아 금전 등의 수수사실이 인정되는 경우

3. 거래상대방이 피상속인과 특수관계에 있는 자로서 사회통념상 지출사실이 인정되는 경우

4. 피상속인이 재산을 처분하거나 채무를 부담하고 받은 금전 등으로 취득한 다른 재산이 확인되는 경우

5. 피상속인의 성별·연령·직업·경력·소득 및 재산상태 등으로 보아 지출사실이 인정되는 경우

• 다. 심리 및 판단 청구인은 쟁점건물의 임대보증금 120백만원 전액이 피상속인에게 귀속되었으므로 임대보증금 120백만원을 기준시가로 안분계산한 토지부분 임대보증금을 채무로 공제하여야 한다고 주장하고 있어 이에 대하여 본다.

(1) 청구인은 피상속인 ○○○가 1967.10.4 취득한 쟁점토지를 1996.6.13 협의분할에 의한 상속을 원인으로 취득하였고, 1988.11.23 쟁점토지상에 쟁점건물을 신축하여 소유권보존 등기한 사실이 등기부등본에 나타난다.

(2) 처분청은 상속개시이후 청구인이 상속세신고를 하지 아니한데 대하여 쟁점토지를 기준시가로 평가하여 상속재산가액에 산입하고 부가가치세 신고서상에 나타나 있는 청구인소유인 쟁점건물의 임대보증금 20백만원중 기준시가로 안분계산한 토지부분 임대보증금 16,352,186원을 채무로 공제하여 이건 과세한 사실이 처분청의 결정결의서에 나타난다.

(3) 청구인은 쟁점건물 임대보증금 120백만원(지하 및 2층 각각 60백만원)이 피상속인에게 귀속되었다고 피상속인이 임대인으로 되어 있는 임대차계약서를 제시하고 있으나, 청구인명의로 부동산임대업 사업자등록(○○○)을 하고 청구인이 임대보증금을 20백만원으로 하여 부가가치세 신고를 하였으며 임대보증금이 피상속인에게 귀속되었다고 인정할 만한 금융자료등 객관적인 증빙의 제시가 없어 임대보증금이 120백만원이고 모두 피상속인에게 귀속되었다는 청구주장은 받아들이기 어렵다고 인정된다.

(4) 또한 청구인은 기준시가로 안분계산한 토지부분에 상당하는 임대보증금을 채무로 공제하여야 한다고 주장하고 있으나, 아버지 소유토지 지상에 아들이 건물을 건축하여 임대한 경우 건물임대자가 건물소유자인 아들이고 임대차계약상 특약사항이 없으며 달리 특별한 사정이 없는 한 임대보증금의 귀속 및 반환의무는 당연히 건물소유자인 아들에게 귀속되는 것으로 보아야 하고, 상속세 과세가액에서 공제되는 피상속인의 채무는 상속개시 당시 피상속인이 부담하여야 할 확정된 채무를 말하는 것이므로 피상속인 소유토지상에 건축된 상속인 소유건물의 임대보증금의 일부를 피상속인의 채무로서 공제할 수 없다고 판단된다(국심 97서2583, 1998.4.1 같은 뜻임). 그러나 이 건의 경우 위와 같이 계산할 경우 처분청이 상속세 과세시 채무로 인정한 쟁점건물임대보증금 16,352,182원을 채무로 공제받지 못하게 되어 오히려 청구인에게 불이익하게 되므로 불이익변경금지원칙에 의하여 청구주장을 기각하는 것이 타당하다고 할 것이다.

• 라. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구인의 주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.