단체퇴직보험료가 대출의 담보로 제공된 것이라 하여 단체퇴직급여충당금 전입액을 손금불산입한 처분은 부당함
단체퇴직보험료가 대출의 담보로 제공된 것이라 하여 단체퇴직급여충당금 전입액을 손금불산입한 처분은 부당함
심판청구번호 국심2000서 0660(2001. 1.22) “�한 1997.1.1∼12.31 사업연도 법인세 1,445,573,130원의 부과처분은 손금 불산입한 단체퇴직급여충당금 전입액 3,422,116,508원을 손금 산입하여 그 과세표준과 세액을 경정한다.
청구법인은 ○○○시 ○○○구 ○○○동 ○○○에 본점을 두고 기타 금융업을 영위하고 있으며, 1999.1.2 ○○○신용카드 주식회사(이하 "○○○카드"라 한다)를 흡수합병하였는데,
○○○카드는 1997.12.31 청구외 ○○○생명보험 주식회사(이하 "○○○생명보험"이라 한다)에 종업원을 피보험자 및 수익자로 하는 종업원퇴직적립보험 3,428,717,360원(이하 "쟁점단체퇴직보험료"라 한다)을 가입하면서 특별약정을 체결하여 ○○○생명보험이 보험료의 100% 상당액을 청구법인에게 신용대출하되 청구법인이 퇴직금을 청구하면 ○○○생명보험이 지급하는 동 금액을 청구법인은 위 대출금에서 상환하여 항상 종업원퇴직적립보험과 동일하게 유지한다는 내용을 상호합의하였고, ○○○생명보험은 1997.12.30 청구법인에게 쟁점단체퇴직보험료 상당의 3,428,000,000원을 1년 만기로 신용대출(이하 "쟁점대출"이라 한다)한 사실이 있다. 처분청은 청구법인이 쟁점대출을 받았는 바, 쟁점단체퇴직보험료는 동 차입금에 대한 담보로 제공되는 등 법인세법상 손금에 해당하는 보험료로 볼 수 없다고 하여 손금산입한도액 3,422,116,508원을 손금불산입한 후 2000.1.14 청구법인에게 1994사업연도의 법인세 1,445,573,130원을 결정고지하였다. 청구법인은 이에 불복하여 2000.2.14 심판청구를 제기하였다.
2. 청구법인 주장 및 국세청장 의견
- 가. 청구법인 주장 처분청은 청구법인이 1997.12.31 ○○○생명보험에 가입한 쟁점단체퇴직보험료 3,428,717,360원을 청구법인이 1997.12.31 ○○○생명보험으로부터 차입한 쟁점대출금 3,428,000,000원의 담보로 제공한 것으로 보아 손금불산입하였다. 그러나 청구법인이 관련법령에 따라 적법하게 쟁점단체퇴직보험료를 사외에 적립하였고, 쟁점대출은 신용대출일 뿐 아니라 청구법인이 쟁점단체퇴직보험료를 담보로 제공하는 질권설정 계약을 체결하거나 보험증권을 질권설정 목적으로 교부한 사실이 없어 이를 담보로 제공한 사실이 없음에도 처분청이 손금불산입한 처분은 부당하다.
- 나. 처분청 의견 단체퇴직보험료는 퇴직금 지급목적이 전제되어야 함에도 쟁점단체퇴직보험은 청구법인이 퇴직금을 청구하면 ○○○생명보험이 지급하는 동 금액 상당의 쟁점대출금을 청구법인이 상환하기로 상호합의하였는 바, 이는 실질적으로 종업원의 보험금 인출에 제한을 둔 것으로서 종업원의 퇴직금 지급을 위한 별도의 지급준비금 역할을 하지 못하고 있다. 따라서 쟁점단체퇴직보험은 청구법인이 세부담을 줄일 목적으로 단지 단체퇴직보험의 형식적 요건만 구비한 것이므로 처분청이 실질과세원칙에 따라 동 단체퇴직급여충당금 전입액을 손금불산입 하여 법인세를 과세한 처분은 정당하다.
(1) 구 법인세법(1997.12.13 법률 제5418호로 개정되기 전의 것) 제9조【각사업연도의 소득】제1항은 내국법인의 각 사업연도의 소득은 그 사업연도에 속하거나 속하게 될 익금의 총액에서 그 사업연도에 속하거나 속하게 될 손금의 총액을 공제한 금액으로 한다고 규정하고 있으며, 제3항은 제1항에서 "손금"이라 함은 자본 또는 지분의 환급, 잉여금의 처분 및 이 법에서 규정하는 것을 제외하고 그 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손비의 금액을 말한다고 규정하고 있다.
(2) 구 법인세법시행령(1997.12.31 대통령령 제15564호로 전문개정되기 전의 것) 제13조【복리후생비】제1항은 법인이 그 임원 또는 사용인을 위하여 다음 각호에 규정된 비용을 지출한 때에는 이를 손비로 한다고 규정하고 있는데 제4호는 임원 또는 사용인의 퇴직금을 지급하기 위하여 사외에 적립하는 다음 각목의 지출금액. 다만, 신탁업법에 의하여 신탁업의 인가를 받은 금융기관외의 법인의 경우에는 가목의 지출금액에 한한다고 규정하면서 가목에서 임원 또는 사용인의 퇴직을 보험금의 지급사유로 하고, 임원 또는 사용인을 피보험자와 수익자로 하는 보험(이하 "단체퇴직보험"이라 한다)의 보험료를 열거하고 있다.
(3) 위 같은법시행령 제13조 제2항은 제1항 제4호의 규정에 의하여 단체퇴직보험 및 종업원퇴직신탁(이하“단체퇴직보험등”이라 한다)의 보험료 및 부금(이하“보험료등”이라 한다)으로서 손금에 산입하는 금액은 당해 사업연도 종료일 현재 재직하는 임원 또는 사용인의 전원이 퇴직할 경우에 퇴직급여로서 지급되어야 할 금액의 추계액에서 당해 사업연도 종료일 현재의 퇴직급여충당금을 공제한 금액에 상당하는 보험금 및 신탁금(이하 "보험금등" 이라 한다)에 대한 보험료등에서 직전사업연도 종료일까지 지급한 보험료등을 공제한 금액을 초과할 수 없다고 규정하고 있다.
(4) 위 같은법시행령 제13조 제3항은 제1항 제4호의 규정에 의하여 단체퇴직보험등의 보험료 등을 손금에 산입한 법인이 단체퇴직보험등의 보험료등을 수령할 권리를 채무의 담보로 제공한 경우에는 담보로 제공한 보험금등에 대한 보험료등에 상당하는 금액은 담보로 제공한 사업연도의 소득금액 계산상 익금에 산입한다고 규정하고 있다.
(1) 사실관계 (가) 청구법인이 쟁점단체퇴직보험의 가입을 위하여 ○○○생명보험 등 4개 보험사를 비교 검토하면서 1997.12.24 작성한 내부결재 문건과 그 첨부물인 "종업원퇴직적립보험 가입시 손익분석 및 4개사 조건 비교표"를 보면
○○○생명보험으로부터 보험가입시 예치할 보험료 3,424,815,194원을 1년 만기로 차입하여 충당함으로써 1년 후급조건의 차입금리 9.8%와 1년 후급조건의 보험예치금리 9.0%와의 차이인 0.8%에 상당하는 27,398,522원(차입금 이자 335,631,889원 - 예치금 이자 308,233,367원)의 비용이 발생하는 대신, 법인세 유보금액 1,054,843,079원의 운용수익 179,323,323원이 발생하여, 결과적으로 실질적인 보험료 예치없이 보험가입하여 총 151,924,801원의 수익증대를 가져오는 것으로 검토되어 있다. (나) 청구법인은 1997.12.30 ○○○생명보험과 차입금액 3,428,000,000원, 만기가 1998.12.31이고, 차입금리가 9.8%인 차입약정을 체결한 후 1997.12.31 위 보험사와 퇴직보험금을 3,428,717,360원으로 하여 같은 금액의 보험료를 납입하는 내용의 보험계약을 체결하였는데, 동시에 별도의 추가약정서를 작성하고 "청구법인의 퇴직금 지급 청구시 보험회사가 지급하는 동 금액을 청구법인은 대출금에서 상환하여 항상 종업원퇴직적립보험과 동일하게 유지한다"라는 약정을 하였다. (다) 청구법인의 퇴직금 청구에 의하여 ○○○생명보험은 1998.1.17부터 1998.12.22까지 총 38회에 걸쳐 총 2,445,455,809원의 퇴직보험금을 청구법인의 계좌에 입금하였으나 입금 당일 쟁점대출금 중 퇴직금과 동일한 금액의 차입금이 상환되었다.
(2) 판단 (가) 처분청은 법인세 법령상 단체퇴직보험료를 손금산입하는 취지가 법인이 사내에 여러 자산의 형태로 보유하고 있는 기업회계기준상의 퇴직급여충당금 중 일정액을 사외에 적립하도록 하여 불시에 거액의 퇴직금 지급사유가 발생할 경우 퇴직금 지급과 기업의 자금운용이 원할하게 이루어 지도록 하고자 하는 것으로 손금인정되는 단체퇴직보험의 보험료는 임원 또는 사용인의 퇴직금을 지급하기 위하여 적립하는 보험료로서 단체퇴직보험의 보험금을 수령할 권리를 채무의 담보로 제공하지 아니하여야 함에도 쟁점단체퇴직보험료는 보험가입 의도가 퇴직금 지급재원의 적립이 아닌 절세를 통한 수익증대로서 단체퇴직보험료 손금산입제도의 취지에 위배되며, 쟁점대출금 잔액과 쟁점단체퇴직보험료 잔액을 항상 동일하게 유지하기로 약정함으로써 형식적으로는 질권설정 등 민법상 담보성립을 회피하였으나 실질적으로는 담보적 효력이 내재된 특약에 의하여 단체퇴직보험금의 사용을 제한퇴직금 지급재원으로서의 사용을 불가능하게 하였고, 실제로 종업원 등의 퇴직시 퇴직금 지급재원으로 활용되지 못하였을 뿐 아니라 이러한 행위는 거래상대방의 사업활동을 부당하게 구속하는 구속조건부거래로서 공정거래법에도 위배되는 불공정거래에 해당하므로 처분청이 쟁점단체퇴직보험료를 법인세 법령상 손금에 산입하는 보험료로 볼 수 없다고 하여 손금산입한도액 3,422,116,508원을 손금불산입한 처분은 정당하다는 것이다. (나) 살피건대 법인세법은 퇴직금 지급액을 사용인등의 퇴직년도에 일시에 손금으로 계상할 경우 적정한 기간손익을 계산하기 어렵다는 점을 고려하여 법인이 장래 지급하여야 할 퇴직금추계액을 퇴직급여충당금으로 계상한 경우 일정한도 이내의 금액을 손금으로 인정하도록 규정하고 있는 바, 법인이 사용인의 퇴직금을 지급할 목적으로 사외에 적립하는 단체퇴직보험료나 종업원퇴직신탁부금을 복리후생비로서 손금으로 인정하도록 규정하여 퇴직금 지급을 위한 재원조달을 용이하게 하고 있음을 알 수 있다. (다) 전시 단체퇴직보험료등은 위 법인세법시행령에서 규정하는 일정한도까지 손금으로 인정되며 법인이 보험금 수령권을 채무의 담보로 제공한 경우에는 이를 담보에 제공한 사업년도의 익금에 산입하도록 규정하여 단체퇴직보험료등이 종업원등의 퇴직금에 실질적으로 사용되도록 하고 있어 법인세법상 인정되는 손금산입한도 이내의 금액이라면 단체퇴직보험료 등의 손금산입 취지에 따라 법인이 퇴직금 지급을 위하여 사외에 적립한 것으로서 보험금 수령권을 채무담보로 제공하지 아니하는 한 손금으로 인정하는 것이 타당하다 할 것이다. (라) 청구법인이 ○○○생명보험과 체결한 종업원퇴직적립보험계약협약서 및 약관, 추가약정서 등을 보면 종업원의 보험금수령권을 청구법인의 채무를 위한 담보로 제공하였다거나 ○○○생명보험이 동 보험금수령권을 청구법인의 다른 채무와 상계하거나 임의처분할 수 있도록 용인하는 문안이 발견되지 아니하고 있고 약관내용중 보험계약의 해지는 피보험자 즉 종업원의 동의를 요건(약관 제24조)으로 하고 있어 종업원의 권리가 법률상 청구법인의 채무와 분리되어 보호되고 있을 뿐 아니라 보험금수령권을 법인의 채무에 대한 담보로 제공하려면 보험가입시 미리 종업원들로부터 해지동의서를 받아 보험회사가 해약금을 임의 처분할 수 있도록 하여야 하나 청구법인의 경우 이러한 내용을 약정한 바 없는 것으로 확인되고 있어 보험금 등의 수령권을 채무의 담보로 제공한 것으로 볼 수 없다고 하겠다. (마) 처분청은 청구법인이 쟁점대출금 잔액과 쟁점단체퇴직보험료 잔액을 항상 동일하게 유지하기로 약정함으로써 형식적으로는 질권설정 등 민법상 담보성립을 회피하였으나 실질적으로는 담보적 효력이 내재된 특약에 의하여 단체퇴직보험금의 사용을 제한하여 퇴직금 지급재원으로서의 사용을 불가능하게 하였다고 보았다. 그러나 청구법인이 1998.1.17부터 1998.12.22까지 하○○○외 135명의 퇴직보험금을 38회에 걸쳐 총 2,445,455,809원을 청구하여 수령한 사실이 청구법인의 종업원퇴직적립보험금 청구서 등에 의하여 확인되고 있어 쟁점단체퇴직보험료가 퇴직금 지급목적으로 적립된 것이 아닌 것으로 보기도 어렵다 할 것이다. (바) 처분청은 청구법인이 쟁점단체퇴직보험을 가입하면서 ○○○생명보험으로부터 쟁점대출을 받은 것이 독점규제 및 공정거래에 관한 법률 제19조 제1항 (부당한 공동행위의 금지)에 위반된다고 보았으나 이 건 거래와 관련하여 청구법인이 위 법률 위반으로 인한 행정처분을 받은 사실이 확인되지 아니하고, 법인세법상의 손금불산입 여부는 관련 법인세법의 규정에 의하여 판단하여야 하는 것이므로 공정거래에 관한 법률 위반 여부를 쟁점단체퇴직보험료의 손금부인의 근거로 보기는 어렵다 할 것이다. (사) 청구법인이 ○○○생명보험과 자금의 수수없이 형식적인 증서교환만을 한 것으로 볼 수 있는지를 보면 청구법인이 ○○○생명보험에 쟁점단체퇴직보험금을 청구하면 청구외 ○○○은행 주식회사 ○○○지점의 청구법인 계좌(번호 ○○○)에 당해 보험금이 입금되고, 쟁점대출금의 상환은 청구법인이 당좌수표를 발행하여 ○○○생명보험에 입금하였음이 위 청구법인 계좌의 예금 및 신탁거래내역 조회 등에 의하여 확인되는 바, 이 건의 경우 자금의 수수가 없는 형식적인 증서교환으로 볼 수는 없다 할 것이다. (아) 위 사실들을 종합하여 볼 때 청구법인이 ○○○생명보험에 종업원퇴직보험을 가입하면서 쟁점대출을 받은 것은 자금운용수익 획득을 기본속성으로 하는 금융기관의 경제적인 금융거래의 한면으로 볼 수 있고, 보험회사로부터 신용대출을 받아 단체퇴직보험에 가입한 경우에도 손금산입이 용인(국심 83서 2364, 1984,1.26 및 국세청 예규 법인 22601-1941, 1991.10.12도 같은 뜻임)된다는 입장에서 납득될 수 있는 행위로서 이는 청구법인의 자금운용전략으로 볼 수 있다고 하겠다. 또한 단체퇴직보험에 가입한 수익자의 퇴직에 따라 퇴직금을 지급할 때 세법상 단체퇴직보험금으로 먼저 지급하도록 강제하는 규정이 없는 바, 청구법인처럼 실질적으로 내부자금으로 퇴직금을 지급한 경우에도 세무상으로는 보험금에서 이를 지급한 것으로 보고 당해연도말 단체퇴직보험료나 퇴직급여충당금전입액한도액 산출시 기초금액을 수정하면 되는 것으로 이 경우 미수령한 보험금은 계약갱신시에 납입보험료와 같이 취급되어 당기불입보험료로 취급되는 것(국세청 법인 46012-1739, 1996.6.18도 같은 뜻임)이므로 청구법인이 단체퇴직보험금을 수령하여 퇴직금을 지급하지 아니하였다는 것이 손금부인의 근거가 될 수는 없다 할 것이다. 그러하다면 청구법인의 쟁점단체퇴직보험은 사용인의 퇴직금을 지급하기 위하여 사외에 적립한 금액이고, 당해 보험금이 청구법인의 채무에 대한 담보로 제공되지 아니한 것으로 판단되므로 손금 불산입한 단체퇴직급여충당금 전입액 3,422,116,508원을 손금으로 인정하는 것이 타당하다 할 것이다.(국심 99서 2619, 2000.12.19도 같은 뜻임)
- 라. 따라서 이 건 심판청구는 심리결과 청구법인의 주장이 이유 있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.