법인세를 면제받은 외화표시채권이자에 대하여 외국납부세액공제를 배제한 처분의 당부

심판청구번호 국심2000서 0350(2000. 7.18) 시 ○○구 ○○○동 ○○○에 주소를 두고 금융업(은행)을 영위하는 법인이다. 청구법인은 1994.1.1∼1994.12.31 사업연도 법인세과세표준을 신고하면서 청구법인의 국외지점이 지급받은 내국법인 발행 외화표시채권의 이자상당액 2,378,938,550원(이하 "쟁점외화표시채권이자"라 한다)에 대하여 법인세법(1994.12.22 법률 제4803호로 개정되기 전의 것) 제24조의 3의 규정을 적용하여 동 이자소득에 대한 외국납부세액공제액을 2,510,019,071원으로 하여 신고납부하였다. 그 후 청구법인은 싱가폴지점의 외국납부세액이 확정됨에 따라 1999.5.13 외국납부세액공제액을 3,032,380,755원으로 증액하여 그 차액 522,361,680원을 환급청구하였다. 처분청은 청구법인이 증액신고한 외국납부세액공제액 3,032,380,755원 중에는 조세감면규제법 제94조의 규정에 의한 법인세 면제세액 58,855,210원이 포함되어 있고, 동 면제세액은 법인세법 제24조 의 3의 규정에 의한 외국납부세액공제대상이 아니라고 하여 1999.6.18 청구법인에게 1994.1.1∼1994.12.31 사업연도분 외국납부세액 58,855,210원의 공제를 배제하고 그 차액 463,506,470원만을 환급통보하였다. 청구법인은 이에 불복하여 1999.9.10 심사청구 및 2000.2.10 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

• 가. 청구법인 주장 조세감면규제법 제94조의 규정에 의하여 외화표시채권이자에 대한 법인세를 면제하는 것과 법인세법 제24조 의 3의 규정에 의하여 외국납부세액을 공제하는 것은 각각 별도의 입법목적을 가지고 제정된 것이다. 따라서 외화표시채권이자에 대한 조세감면규제법상의 조세감면은 조세정책상 외화자금조달의 원활한 지원을 위하여 법인세를 면제하는 것이고, 법인세법상 외국납부세액공제는 국제간의 이중과세를 조정하기 위한 제도라고 할 것이다. 그러므로 외화표시채권에 대한 이자소득에 대하여 법인세를 면제받고 동 이자소득에 상당하는 외국납부세액을 세액공제받는 것은 이중공제에 해당하지 아니하며, 외국납부세액공제와 외화표시채권이자에 대한 법인세 감면이 동시에 발생한 경우 외국납부세액공제를 배제한다는 법적규정이 없는데도 단지 유권해석에 의하여 외화표시채권이자에 대하여 법인세를 감면받았다 하여 동 이자소득에 상당하는 외국납부세액공제를 배제한 처분은 부당하다.
• 나. 처분청 의견 내국법인의 국외사업장 등에서 발생하는 국외원천소득에 대하여는 외국 및 우리나라에서 이중으로 법인세를 과세하게 되는데 외국납부세액공제는 이러한 이중과세의 부담을 경감시키기 위하여 일정한 금액을 한도로 외국에서 납부한 법인세를 우리나라의 법인세액에서 공제하여 주는 제도이다. 내국법인이 발행한 외화표시 채권을 청구법인과 같은 내국은행의 국외지점이 인수하여 수취하는 이자소득(국외원천소득)이 조세감면규제법 제94에 의하여 법인세가 면제되는 경우, 우리나라의 법인세의 납부할 세액계산에 있어서 이미 공제되어 외국에서 과세된 법인세와의 이중과세문제가 발생할 소지가 없으므로, 이러한 경우는 법인세법 제24조 의 3에서 규정하는 외국납부세액의 공제대상이 아니라 할 것이다(재정경제원 국조 46017-134, 1997.7.31, 같은 뜻임). 한편, 청구법인의 국외지점이 지급받은 쟁점외화표시채권이자에 대하여 청구법인이 조세감면규제법 제94조의 규정에 의하여 법인세 면제신고를 하여 국외원천소득에 대한 법인세가 이미 면제된 이 건의 경우, 여기에 다시 법인세법 제24조 의 3의 규정을 적용하여 외국납부세액공제를 할 수 없다 할 것이므로, 외국납부세액공제를 배제한 처분은 달리 잘못이 없다.

• 가. 쟁점 쟁점외화표시채권이자에 대하여 조세감면규제법 제94조에 의거 법인세를 면제받은 경우, 동 이자소득에 대하여 법인세법 제24조 의 3의 규정에 의한 외국납부세액을 공제를 배제한 처분의 당부
• 나. 관련법령

(1) 조세감면규제법(1994.12.22 법률 제4806호로 개정되기 전의 것) 제94조【국제금융거래에 따른 이자소득 등에 대한 법인세등 면제】제1항 제1호에 의하면, 『국가·지방자치단체 또는 내국법인이 발행하는 외화표시채권의 이자 및 수수료의 소득을 지급받는 자에 대하여는 소득세 또는 법인세를 면제한다』고 규정하고 있다. 한편, 같은 법 제22조(1994.12.22 삭제된 것) 【외국납부세액의 손금산입등】제1항에서는, 『내국인은 소득세법 제48조 제1호 또는 법인세법 제16조 제3호 의 규정에 불구하고 소득세법 제76조 제1항 의 규정에 의한 외국소득세액 전액 또는 법인세법 제24조 의 3 제1항의 규정에 의한 외국법인세액 전액을 각 과세연도의 소득금액계산에 있어서 손금에 산입할 수 있다. 이 경우 소득세법 제76조 또는 법인세법 제24조 의 3의 규정에 의한 세액공제는 이를 적용하지 아니한다』고 규정하고 있다.

(2) 법인세법(1994.12.22 법률 제4803호로 개정되기 전의 것) 제24조의3【외국납부세액에 대한 세액공제】제1항에 의하면, 『내국법인의 각사업연도의 과세표준금액에 국외원천소득이 포함되어 있는 경우에 그 외국원천소득에 대하여 대통령령이 정하는 외국법인세액을 납부하였거나 납부할 것이 있는 때에는 제22조의 규정에 의하여 산출한 당해 사업연도의 법인세액에 국외원천소득이 당해 사업연도의 과세표준금액에서 차지하는 비율을 곱하여 산출한 금액을 한도로 외국법인세액을 당해 사업연도의 법인세액에서 공제한다』고 규정하고 있다. 한편, 위 법인세법 제24조 의 3 제1항의 규정은 1994.12.22 개정규정에서, 『내국법인의 각 사업연도의 과세표준금액에 국외원천소득이 포함되어 있는 경우에 그 국외원천소득에 대하여 대통령령이 정하는 외국법인세액을 납부하였거나 납부할 것이 있는 때에는 제16조 제3호의 규정에 불구하고 다음 각호의 방법중 하나를 선택하여 적용받을 수 있다.

1. 제22조의 규정에 의하여 산출한 당해 사업연도의 법인세액에 국외원천소득이 당해 사업연도의 과세표준금액에서 차지하는 비율을 곱하여 산출한 금액을 한도(이하 이 조에서 "공제한도"라 한다)로 외국법인세액을 당해 사업연도의 법인세액에서 공제하는 방법

2. 국외원천소득에 대하여 납부하였거나 납부할 외국법인세액을 각 사업연도의 소득금액계산에 있어서 손금에 산입하는 방법』이라고 규정하고 있다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 청구법인의 1994.1.1∼1994.12.31 사업연도 법인세과세표준 신고서 및 경정청구서에 의하면, 청구법인은 청구법인의 국외지점이 지급받은 내국법인 발행 쟁점외화표시채권이자에 대하여 법인세법 제24조 의 3의 규정을 적용하여 이자소득에 대한 외국납부세액공제액 2,510,019,071원을 신고한 후, 청구법인의 싱가폴지점의 외국납부세액이 확정됨에 따라 외국납부세액공제액을 3,032,380,755원으로 증액하여 그 차액 522,361,684원을 환급청구하였다.

(2) 처분청의 과세자료에 의하면, 처분청은 청구법인이 증액신고한 외국납부세액공제액 3,032,380,755원 중에는 조세감면규제법 제94조의 규정에 의하여 법인세를 면제받은 세액 58,855,210원이 포함되어 있고, 동 면제세액은 법인세법 제24조 의 3의 규정에 의한 외국납부세액공제대상이 아니라 하여 1994.1.1∼1994.12.31 사업연도분 외국납부세액 58,855,210원의 공제를 배제하고 그 차액 463,506,470원만을 환급통보하였다.

(3) 조세감면규제법 제94조의 규정에 의한 법인세 감면제도와 법인세법 제24조 의 3의 규정에 의한 외국납부세액 공제제도를 비교하여 보면, 위 조세감면규제법에 의한 법인세 감면은 외화조달의 원활화를 위한 조세지원을 목적으로 내국법인이 발행하는 외화표시채권의 이자 등 감면소득이 과세표준에 차지하는 비율을 산출세액에 곱하여 산정된 금액 전액을 공제하는 제도이며, 위 법인세법에 의한 외국납부세액 공제제도는 국제간의 이중과세조정을 목적으로 국외원천소득이 과세표준에 포함된 경우 동 국외원천소득이 과세표준에 차지하는 비율을 산출세액에 곱하여 산정된 금액을 공제하는 세액공제방식 또는 외국납부세액 전액을 손금산입하는 방식으로 공제하는 제도이다. 여기에서 내국법인 발행 외화표시채권의 이자소득 중 내국법인의 국외지점이 지급받은 이자소득의 경우는 조세감면규제법에 의한 법인세면제와 법인세법에 의한 외국납부세액공제를 각각 적용하게 되면 동일소득에 대하여 이중공제를 하게 되는 불합리한 결과가 일어난다 할 것이다.

(4) 내국법인의 국외사업장 등에서 발생하는 국외원천소득에 대하여는 외국 및 우리나라에서 이중으로 법인세를 과세하게 되는데 외국납부세액공제는 이러한 이중과세의 부담을 경감시키기 위하여 일정한 금액을 한도로 외국에서 납부한 법인세를 우리나라의 법인세액에서 공제하여 주는 제도이다. 내국법인이 발행한 외화표시채권을 청구법인과 같은 내국은행의 국외지점이 인수하여 수취하는 이자소득(국외원천소득)이 조세감면규제법 제94조에 의하여 법인세가 면제되는 경우 우리나라의 법인세의 납부할 세액계산에 있어서 이미 공제되어 외국에서 과세된 법인세와의 이중과세문제가 발생할 소지가 없으므로, 이러한 경우는 법인세법 제24조 의 3에서 규정하는 외국납부세액의 공제대상이 아니라 할 것이다(국심 98서2085, 1999.2.5외 다수, 같은 뜻임). 이 건의 경우 청구법인이 증액신고한 외국납부세액공제액 3,012,380,755원 중에는 조세감면규제법 제94조의 규정에 의한 법인세 면제세액 58,855,210원이 포함되어 있고, 동 면제세액은 법인세법 제24조 의 3의 규정에 의한 외국납부세액공제대상이 아니라고 판단된다.

• 라. 결론 따라서 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장은 이유없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.