물납재산은 어느 것으로 할 것인가에 대한 허가순위임

심판청구번호 국심2000서 0289(2000. 8.31)

○○○시 ○○○구 ○○○동 ○○○ 임야 17,455㎡ 외 1필지(평가액 528,018,000원)를 물납재산으로 한다.

청구인들(○○○외 5인)은 1998.9.15 피상속인 ○○○의 사망에 따라 상속받은 재산에 대하여 1999.3.13 상속세를 신고하면서, 상속세 총납부세액 754,247,565원중 528,018,000원에 대하여는 상속재산인 ○○○시 ○○○구 ○○○동 ○○○ 임야 17,455㎡외 1필지 (평가액 528,018,000원 ; 이하 "쟁점토지"라 한다)로 물납신청하였다. 처분청은 위 물납신청에 대하여 쟁점토지 보다 물납순위가 선순위인 ○○○전자 등의 주식(평가액 272,804,743원 ; 이하 "쟁점주식"이라 한다)이 상속재산에 포함되어 있음에도, 물납순위가 후순위인 쟁점토지로 물납신청하였다 하여 총 물납신청세액 528,018,000원중 쟁점주식의 평가액인 272,804,743원 상당액을 제외한 255,213,257원에 상당하는 부분에 대하여 1999.4.30 물납허가하였다. 청구인들은 이에 불복하여 1999.7.21 이의신청과 1999.10.13 심사청구를 거쳐 2000.1.27 이 건 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 물납제도는 국민의 재산권을 보장하기 위하여 마련된 제도로서 물납에 대한 과세관청의 행위는 기속재량행위이고, 따라서 상속세및증여세법시행령 제74조 에서 규정하고 있는 물납허가요건에 적합하고 관리처분에 문제가 없는 쟁점토지에 대하여 물납을 불허하는 것은 부당하다. 처분청은 물납불허 사유로 같은법시행령 제74조의 규정을 들고 있으나, 동규정은 같은법 제73조 및 같은법시행령 제73조의 규정에 의하여 물납허가 및 물납세액의 범위가 각각 정해진 상태에서 물납재산의 우선순위를 규정한 것으로 동 규정에 의거 물납자체를 불허하는 것은 법조문간의 상충을 야기하는 잘못된 해석이며, 상속개시당시 이미 물납가능 납부세액범위가 확정되어 있고 쟁점토지가 관리처분에 문제가 없음에도 쟁점토지로 물납신청한 528,018,000원 중 쟁점주식의 평가액인 272,804,743원에 상당하는 금액을 물납불허한 처분은 부당하다.
• 나. 처분청 의견 유가증권 및 부동산 가액이 총재산가액의 1/2을 초과하고 그 세액이 1천만원을 넘는 이 건 상속세의 경우 물납의 요건을 갖추었음은 인정되나, 상속세및증여세법시행령 제74조 에서 상장주식의 물납순위는 부동산에 앞서 신청 및 허가하도록 규정하고 있으므로 후순위인 쟁점토지로만 이 건 물납신청한 것은 법령에 따르지 아니한 것이며, 청구인들이 쟁점주식을 처분하였다면 그 금액에 상당하는 부분은 현금으로 납부하여야 할 것이므로 쟁점주식 상당액을 제외한 금액에 대하여만 물납을 허가한 이 건 처분은 잘못이 없다.

• 가. 쟁점 상속재산인 상장유가증권인 쟁점주식을 처분한 후 쟁점주식의 가액에 상당하는 부분에 대하여도 쟁점토지로 물납신청한데 대하여, 쟁점주식의 평가액에 상당하는 금액만큼을 쟁점토지로의 물납을 불허하고 현금으로 납부토록 한 처분의 당부를 가리는데 있다.
• 나. 관련법령 이 건 과세요건 성립당시의 상속세및증여세법 제73조 【물납】에는 『납세지관할세무서장은 상속 또는 증여 받은 재산중 부동산과 유가증권의 가액이 당해 재산가액의 2분의 1을 초과하고 상속세납부세액 또는 증여세납부세액이 1천만원을 초과하는 경우에는 대통령령이 정하는 바에 의하여 납세의무자의 신청을 받아 당해 부동산과 유가증권에 한하여 물납을 허가할 수 있다.』고 규정하면서, 같은법시행령 제71조【관리ㆍ처분이 부적당한 재산의 물납】제1항에는 『세무서장은 제70조 제1항의 규정에 의하여 물납신청을 받은 재산이 관리ㆍ처분상 부적당하다고 인정되는 경우에도 관리ㆍ처분이 가능한 다른 물납 대상재산이 있는 때에는 그 허가를 거부할 수 없으며 물납재산의 변경만을 명할 수 있다.』고 규정하고, 제73조【물납청구의 범위】제1항에는『법 제73조의 규정에 의하여 물납을 청구할 수 있는 납부세액은 당해 상속재산 또는 증여재산인 부동산 및 유가증권의 가액에 대한 상속세납부세액 또는 증여세납부세액을 초과할 수 없다.』고 규정하고 있다. 같은법시행령 제74조【물납에 충당할 수 있는 재산의 범위 등】제1항에는『법 제73조의 규정에 의하여 물납에 충당할 수 있는 부동산 및 유가증권은 다음의 것으로 한다.

2. 국채ㆍ공채ㆍ주권 및 내국법인이 발행한 채권 또는 증권과 기타 총리령이 정하는 유가증권』을 규정하고, 제2항에서『제1항의 규정에 의하여 물납에 충당하는 재산은 세무서장이 인정하는 정당한 사유가 없는 한 다음 각호의 순서에 의하여 신청 및 허가하여야 한다.

2. 제1항 제2호에 규정하는 유가증권(제1호의 재산을 제외한다)으로서 한국증권거래소에 상장된 것

3. 국내에 소재하는 부동산(제5호의 재산을 제외한다)

4. 제1항 제2호에 규정하는 유가증권(제1호의 재산을 제외한다)으로서 한국증권거래소에 상장되지 아니한 것

5. 상속개시일 현재 상속인이 거주하는 주택 및 그 부수토지』를 규정하고 있다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 이 건 사실관계를 본다. (가) 청구인들은 상속재산중 부동산 및 유가증권이 상속재산가액의 1/2을 초과하는 등 상속세및증여세법 제73조 에 규정된 물납신청의 요건을 갖추고 있으며, 청구인들은 1999.3.13 상속세를 신고하면서 총납부세액을 754,247,565원으로 하고 물납신청대상세액을 쟁점토지의 평가액인 528,018,000원으로 하여 물납신청한 사실이 확인되고 이에 대하여는 당사자간에 다툼이 없다. (나) 청구인들은 상속재산에 포함되어 물납신청이 가능한 쟁점주식을 물납신청일(상속세신고일) 이전에 이미 매도처분하여 물납신청 시점에서는 주식으로 보유하고 있지 않은 상태임이 상장주식처분명세표 등에 의하여 확인된다. (다) 처분청은 청구인들이 물납신청한 ○○○시 ○○○구 ○○○동 ○○○ 임야 17,455㎡(평가액 523,650,000원)과 ○○○시 ○○○구 ○○○동 ○○○ 임야 26㎡(평가액 4,368,000원)는 근저당권이 설정된 사실이 없는등 관리처분상 문제가 없는 것으로 판단하고 있음이 처분청의 이 건 상속세검토조서에 의하여 확인된다. (라) 처분청은 청구인들이 상속세및증여세법상 물납순위가 쟁점토지보다 우선인 쟁점주식을 처분하여 현금으로 보유하고 있으므로 이를 현금으로 납부하여야 한다고 하면서 청구인들이 물납신청한 세액인 528,018,000원(쟁점토지)에서 쟁점주식의 평가액에 상당하는 272,804,743원을 공제한 상속세 255,213,257원에 대하여만 1999.4.30 물납허가하였음이 이 건 과세자료에 의하여 확인된다.

(2) 쟁점주식의 평가액에 상당하는 세액에 대하여 물납불허한 처분이 정당한지에 대하여 본다. (가) 상속세 물납에 관한 상속세및증여세법 제73조 는 납세의무자의 상속세 물납신청 및 과세관청의 물납허가에 관한 요건을 정하고 있다. 즉 동 규정은 상속재산중 부동산과 유가증권의 가액이 상속재산가액의 2분의 1을 초과하고 상속세 납부세액이 1천만원을 초과하는 경우에 납세의무자는 현금으로 상속세를 납부하는 대신 부동산과 유가증권으로 상속세를 납부하도록 과세관청에 신청할 수 있으며, 이 경우 과세관청은 대통령이 정하는 바에 따라서 당해 부동산과 유가증권으로 상속세를 납부하는 것을 허가하도록 정하고 있다. (나) 상속세및증여세법시행령 제73조 는 납세의무자가 물납청구할 수 있는 납부세액을 당해 상속재산인 부동산 및 유가증권의 가액에 대한 상속세납부세액을 초과할 수 없음을 원칙으로 하고 예외적으로 세무서장이 이를 초과하여 허가할 수 있도록 하였다. (다) 납세의무자의 상속세 물납충당신청 및 과세청의 물납충당재산의 범위에 대하여는 같은법 시행령 제74조가 정하고 있다. 즉 같은 조 제1항은 물납을 충당할 수 있는 부동산 및 유가증권으로서는 국내에 소재하는 부동산과 국채ㆍ공채ㆍ주권 및 내국법인이 발행한 채권 또는 증권과 총리령이 정하는 유가증권을 들고 있다. 한편 같은 조 제2항은 물납에 충당하는 재산의 순서에 대하여 제1호에서 제5호까지 열거하고 있다. 위와 같이 상속세및증여세법시행령 제74조 는 동 규정이 "물납에 충당할 수 있는 재산의 범위 등"으로 제목을 두고 있는 것에서 보듯이 상속받은 재산 중 물납에 충당할 수 있는 여러 종류의 부동산과 유가증권이 있을 경우 어느 종류의 부동산과 유가증권을 먼저 물납신청 및 허가하여야 하는지를 정하고 있는 규정인데, 상속세및증여세법에서 물납신청기한일을 상속세과세표준 신고기한일로 규정하고 있는 취지에 비추어 볼 때 여러 종류의 물납대상재산에 대한 물납신청 및 허가순위는 상속개시일 현재가 아니라 상속세과세표준 신고당시 상속인이 보유하고 있는 물납대상재산을 기준으로 판단함이 타당하다 할 것이다. (라) 따라서 물납신청기한일 이전에 물납대상이 되는 쟁점주식이 처분되었다면 청구인은 쟁점주식을 법소정의 물납재산으로 신청할 수 없는 것이며, 상속세과세표준 신고기한일 현재 물납에 충당될 재산으로서 부동산만이 있고 당해 부동산이 법소정의 물납요건에 충족된다면 당해 부동산을 물납에 충당하여야 할 것이다. 그러하다면, 청구인들의 물납신청시에 물납요건에 적합한 부동산을 물납신청하였고 그 평가액이 물납청구의 세액을 초과하였다면 당해 부동산으로 물납허가 하여야할 터인데도 처분된 유가증권의 평가액 상당액을 제외하고 물납허가한 당초 처분은 잘못이라 하겠다.

• 라. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다. "별첨" 청 구 인 명 세 성 명 피상속인과의 관계 주 소

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