토지를 특수관계법인에 임대한 바, 인접.유사지역내 토지임대사례가 없어 국유재산법 규정의 '사용료율과 평가방법'을 원용하여 무상임대토지의 개별공시지가액의 5%로 하는 것이 타당하다고 본 사례
토지를 특수관계법인에 임대한 바, 인접.유사지역내 토지임대사례가 없어 국유재산법 규정의 '사용료율과 평가방법'을 원용하여 무상임대토지의 개별공시지가액의 5%로 하는 것이 타당하다고 본 사례
심판청구번호 국심2000서 0084(2000. 7. 6) 주 문 심판청구를 기각합니다.
청구인과 청구외 ○○○는 ○○○시 ○○○구 ○○○동 ○○○ 대지 1,147㎡(이하 "쟁점토지"라 한다)와 같은 곳 ○○○ 대지 245㎡를 공동소유하고 있으며 그 지상의 건물(재래식 시장인 ○○○시장)은 청구인과 청구외 ○○○, 청구외 ○○○시장(주) 등 3인 소유로 되어 있고, 각 층별 임대현황 및 소유권 관계는 아래와 같다. 아 래 층 별 용 도 면 적 소 유 권 지하1층 시 장 988.17㎡
○○○시장(주) 소유 ⇒ "쟁점건물" 지상1층 금융업소 1,078.68㎡
○○○, ○○○ 각1/2 ⇒ 쟁점외 건물 지상2층 " " 예 식 장 미 용 원 일반음식점 701.43㎡ 34.34㎡ 326.71㎡ " 지상3층 사 무 소 68.73㎡ " 합 계 3,198.06㎡ 처분청은 위 지상 1∼3층 및 지하층 건물중 지하층(이하 "쟁점건물"이라 한다)을 청구인이 대표이사로 재직하고 있는 ○○○시장(주)에 무상으로 임대한 데 대하여 부당행위계산부인하여 1993∼1998년 임대료로 총 157,508,190원을 계상하여 총수입금액에 산입하고, 추계방법에 의하여 소득금액을 계산하여 특수관계자인 청구인에게 1993∼1997귀속 종합소득세 57,181,040원(1993귀속 4,238,280원, 1994귀속 9,496,290원, 1995귀속 8,609,520원, 1996귀속 12,422,400원, 1997귀속 22,414,540원)을 과세하였다. 국세청장은 1999.12.11 심사청구 결정에서 이 건 무상임대토지에 대한 적정임대료는 국유재산법시행령 제26조 규정에 의한 국유재산임대료 징수방법을 원용하여 무상임대토지의 개별공시지가액의 5%로 하는 것이 타당하다고 결정하였다. 청구인은 이에 불복하여 1999.7.16 심사청구를 거쳐 2000.1.7 이 건 심판청구를 제기하였다.
(1) 처분청은 청구인이 특수관계 있는 법인인 ○○○시장(주)에 청구인 소유의 토지를 무상으로 대여한 것으로 보아 소득세법에 의하여 부당행위 계산부인하여 과세하였으나 실제 이 건물의 지하부분은 전소유자가 1976.6.11에 ○○○시장(주)에 매매로 양도한 것이고, 이 양도로써 토지상에 법정지상권이 설정되어 별도의 지료에 대한 약정이 없는 한 토지소유자는 지료를 받을 수 없게 되는 것이며, 그 법정지상권은 승계되므로 소득세법상 부당행위 계산부인 대상이 될 수 없음에도 마치 청구인이 지료를 받을 권리가 있는데도 이를 포기하여 특수관계있는 법인에게 이익을 분여한 것으로 보아 과세한 처분은 위법부당하다.
(2) 이 건의 경우 ○○○시장(주)가 지하건물을 임대하고 받은 실제임대료가 확인되고, 그 임대료는 실제 토지와 건물을 포괄하여 임대하고 받은 것이므로 그 가액을 기준으로 다음 산식에 의하여 청구인지분에 해당하는 토지임대료를 계산하는 것이 정상적인 임대료 계산방법이다. 실제{}임대료 × { 963-5토지{}공시지가액+964-1토지{}공시지가액} over { 963-5토지{}공시지가액+964-1토지{}공시지가액+건물가액{}합계액} × { 963-5토지{}공시지가액} over { 963-5토지{}공시지가액+964-1토지{}공시지가액} × 청구인{}지분율 × { 지하실{}건물가액} over { 건물가액{}합계액} = {}청구인지분{}토지임대료{}수입액
(1) 이 건 무상임대토지가 부당행위계산부인대상인지 여부와
(2) 부당행위계산부인대상이라고 할 경우 적정임대료 산정을 어떤 방법으로 할 것인지를 가리는 데 있다.
2. 당해 거주자의 종업원 또는 그 종업원과 생계를 같이하는 친족
3. 당해 거주자의 종업원 외의 자로서 당해 거주자의 금전 기타 자산에 의하여 생계를 유지하는 자와 이들과 생계를 같이 하는 친족 4∼6호(생략)」라고 규정하고, 제2항 본문에서 법 제41조에서 "조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때"라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 때를 말한다고 규정하면서, 제2호에서 특수관계자에게 금전 기타 자산 또는 용역을 무상 또는 낮은 이율로 대부하거나 제공한 때를 열거하고 있다.
(1) 사실관계 (가) 지하층 상가건물을 前소유자가 1997.6.11 ○○○시장(주)에 매매에 의해 양도하여 지상권이 성립되었고 이는 당사자간에 별도의 지료약정이 없는 한 부당행위계산부인 대상이 될 수 없다는 청구주장의 당부에 대하여 살펴본다. 소득세법 제55조 의 부당행위계산부인규정은 실질과세원칙을 보충하여 공평과세를 실현하고자 하는 데 그 입법취지가 있으므로 부당행위계산은 일정한 특수관계자 사이의 일정한 거래가 사회통념이나 관습에 비추어 볼 때 합리적인 경제인이 취할 정상적인 거래로 볼 수 없어 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되면 족한 것이며 당사자에게 조세회피의 목적이 있거나 경제적 손실이 있어야 하는 것은 아니라 할 것이다(대법원 판례 91누7637, 1992.1.21, 같은 뜻임). 청구인은 실제 이 건 건물(지상3층, 지하1층, 1969.2.4 준공)의 지하부분을 전소유자가 1976.6.11에 ○○○시장(주)에 양도한 것이고, 이 양도로써 이 건 토지에는 법정지상권이 설정되어 별도의 지료에 대한 약정이 없는 한 토지소유자는 지료를 받을 수 없게 되는 것이고, 그 법정지상권은 승계되므로 소득세법상 부당행위 계산부인 대상이 될 수 없다는 주장이다. 이 건의 경우 민법 제366조 의 규정을 보면 법정지상권이 설정되어 있는 경우에 있어서 지료는 당사자의 합의에 의하여 산정하고 당사자간의 합의가 없는 경우 당사자의 청구에 의하여 법원이 지료를 정하는 것으로 되어 있어 부당행위계산부인대상이 아니라는 청구인 주장은 타당하지 아니하고, 또한 청구인의 父인 청구외 ○○○(亡) 등이 1976.6.11 쟁점건물중 지하건물부분을 양도할 당시 토지소유주와 ○○○시장(주)의 대표이사를 ○○○(亡)이 겸하고 있어 지하건물의 지상권에 대한 지료약정을 하지 아니한 것이므로 이는 특수관계자간의 비정상적인 거래로 부당행위계산부인대상이라고 할 것이고 이에 터잡아 이건 역시 과세대상이 아니라는 청구인 주장은 이유가 없다고 판단된다.(국심 99서915, 1999.12.30 같은 뜻임) (나) 무상임대토지의 개별공시지가에 의한 금액의 5%를 적정임대료로 볼 수 있는지 여부에 대하여 본다. 국세청장은 1999.12.11 심사청구결정에서 처분청의 과세처분은 잘못되었으므로 이 건 적정임대료계산은 국유재산법시행령 제26조 규정에 의한 임대료 계산(예: 1997년) 방법을 원용하여 아래와 같이 산정해야 한다고 하였다. 아 래 (단위: 천원) 연도별 지번별 토 지 지하건물과세시가표준액 건물전체과세시가표준액 3)부당행위 토지의 적정 임대료(원) 면적 공시 지가 가 액 지하 면적(㎡) 단가 가 액 1)토지점유 안 분 전체면적 단가 가 액 2)토지점유 안 분 97년도 계 1,392 3,452,160 988.17 129,450 3,198.06 418,946 53,334,224
○○○ 1,147 2,480 2,844,560 988.17 131 129,450 106,666 3,198.06 131 418,946 345,209 43,947,094
○○○ 245 2,480 607,600 988.17 131 129,450 22,784 3,198.06 131 418,946 73,737 9,387,130 (단위: 원) 연도별 부당행위토지의 적 정 임 대 료 지분 수입금액 표준소득율 소득금액 1997년 43,947,094 1/2 21,973,547 77% 16,919,631 청구인은 위 처분에 불복하면서 ○○○시장(주)가 지하건물을 임대하고 받은 실제임대료가 확인되고, 그 임대료는 실제 그 토지와 건물을 포괄하여 임대하고 받은 것이므로 그 가액을 기준으로 다음산식에 의하여 청구인지분에 해당하는 토지임대료를 계산해야 한다고 주장하고 있다. 실제{}임대료 × { 963-5토지{}공시지가액+964-1토지{}공시지가액} over { 963-5토지{}공시지가액+964-1토지{}공시지가액+건물가액{}합계액} × { 963-5토지{}공시지가액} over { 963-5토지{}공시지가액+964-1토지{}공시지가액} × 청구인{}지분율 × { 지하실{}건물가액} over { 건물가액{}합계액} = {}청구인지분{}토지임대료{}수입액 이 건은 실제 받은 임대료가 있는데도 국유재산법시행령 제26조 규정을 원용하여 총임대가능면적(공유면적, 공가면적 포함)에 대한 개별공시지가에 의한 환산임대료(5%)를 기준으로 부당행위계산부인대상금액을 계산하는 것이 적법타당한지 여부와 실제 받은 임대료에는 토지와 건물이 포함되어 포괄 임대된 것이므로 실제 임대료를 토지·건물의 공시지가 점유비로 안분계산한 후 부당행위계산대상면적에 대한 배분금액을 다시 안분하여 이를 부인액으로 할 것인지 등에 대하여 다툼이 있다. 토지소유자와 건물소유자가 각각 다른 경우 건물소유자는 통상 토지소유자와 건물사용등에 관한 임대차계약등을 체결하는 것이 일반적이고, 설사 이 건의 경우와 같이 토지소유자와 그 지상의 건물(지하부분)소유자가 특수관계에 있어 임대차계약등을 체결한 사실이 없었다 하더라도 건물소유자는 토지소유자로부터 토지사용에 관한 명시적 또는 묵시적인 승인하에 건물을 그 임차인에게 임대한 것으로 보아야 할 것이며, 또한 건물소유자와 토지소유자가 다른 경우 건물임차인은 건물임차권의 범위내에서 건물에 대하여만 사용수익권이 있으며 이 경우 건물소유자는 건물임차인으로 하여금 건물을 사용 수익하게 할 적극적인 의무가 있고 건물소유자와 건물임차인은 채권·채무관계가 성립되는 반면에 토지소유자는 건물임차인이 건물을 사용 수익할 권리에 따른 토지를 사용하게 할 단순한 수인의무만 있을 뿐이고 건물임차인은 어디까지나 건물소유자의 건물소유권에 대하여만 임차하였지 토지를 사용 수익할 수 있는 토지 임차권까지 부여받고 있는 것은 아니라고 할 것이므로(국심 92서3331, 92.12.9 합동회의 같은 뜻임), 쟁점건물의 임대료는 건물만의 임대료로 봄이 타당하며, 청구인이 주장하는 바와 같이 토지·건물의 개별공시지가로 안분계산할 것은 아니라고 판단된다.(국심 97경2658, 98.3.24 같은 뜻임) 관련법령 및 위 사실관계를 종합해 볼 때 이 건은 청구인 등이 소유하는 쟁점토지를 청구인이 대표이사로 있는 ○○○시장주식회사에 무상으로 임대한 것인 바, 쟁점토지의 임대수입금액을 계산함에 있어 임대료에 상당하는 소득금액의 추계방법은 거주자가 그와 특수관계에 있지 아니한 자와의 정상적인 거래를 하는 경우에 형성되는 가격을 기준으로 하여 산정하여야 하며, 이와 같은 임대실례가 없다면 당해 토지의 지목, 위치, 주위환경, 이용상황, 사용범위 등 제반여건을 고려하고 부동산의 가격을 형성하는 지역 및 개별요인, 인접 및 유사지역 내의 유사물건에 대한 적정거래가능가격을 조사검토하는 등의 합리적인 방법으로 산정한 가격을 기준으로 해야 할 것이다. 인접 및 유사지역내의 토지임대사례가 없어 제반 가격산정요인을 세밀히 조사하고, 국유재산법과 지방재정법상의 사용료율 및 시중은행의 금리수준과 국공채이율 등을 고려하여 부동산시가에 연간기대수익률 5%를 적용, 적산하여 그 토지의 각 연도별 임대료를 산정하였다면 이는 합리성과 타당성을 갖춘 것이어서 이를 기준으로 거주자의 각 해당년도 소득금액을 계산한 처분청의 이 건 임대수입금액 추계에는 달리 잘못이 없다고 판단된다(국심 96서2213, 1996.12.11: 대법원판례 91누7637, 1992.1.21, 같은 뜻임).
- 라. 결 론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유없다고 인정되므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의거 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.