[요지] 상속재산가액에 가산한 ‘상속개시전 증여재산가액’을 상속세 과세가액에서 공제한 후의 금액을 ‘공제적용의 한도’로 함은 정당함
[요지] 상속재산가액에 가산한 ‘상속개시전 증여재산가액’을 상속세 과세가액에서 공제한 후의 금액을 ‘공제적용의 한도’로 함은 정당함
[주 문] 심판청구를 기각한다.
[이 유]
1. 사실 피상속인 ○○○이 1999. 1. 28 사망함에 따라 처분청이 상속재산을 조사한 바, 부동산 61,266,760원과 현금(예금) 4,826,130원 합계 66,092,890원의 상속재산 및 경상남도 ○○시 ○○면 ○○○리 XXX 전 844㎡(이하 “쟁점토지”라 한다)를 1997. 12. 14 별지 청구인들(상속인 ☆☆☆, ◎◎◎, ◇◇◇)에게 사전증여한 사실을 적출하고, 그 증여재산가액 91,152,000원을 상속세 과세가액에 가산하는 한편, 위 사전상속(증여)재산에 대하여 상속세 및 증여세법 제24조에 의거 상속세 공제금액대상에서 제외하여 2000. 9. 15 청구인들에게 1999년도분 상속세 10,136,400원을 고지하였다 청구인은 이에 불복하여 2000. 11. 3 이 건 심판청구를 제기하였다.
2. 청구인 주장 및 처분청 의견
(1) 청구인은 피상속인의 망부 ○○○이 처(청구인의 친모)가 1992년 사망하자 1995년 2월에 청구외 □□□과 사실상 재혼하였으나 혼인신고를 하지 아니하고 있던 중 청구외 □□□이 쟁점토지를 자기(□□□) 명의로 등기하여 줄 것을 요구하자 망부 ○○○은 1997. 12. 4 쟁점토지를 청구인들에게 증여하고 증여세를 완납한 바 있으며, 그 후 1998. 6. 15 위 □□□이 사망한 후 1999. 1. 28 ○○○이 사망하자 상속재산으로 66,092,890원을 남겼는 바,
(2) 피상속인이 쟁점토지를 증여하지 아니하고 그대로 상속하였더라면 상속재산가액(152,244,890원)은 공제금액(기초공제 2억, 자녀공제 1억2천만원 합계 3억2천만원)에 미달하여 상속세 과세대상이 되지 아니함에도 처분청은 쟁점토지를 사전상속하였기 때문에 상속세 및 증여세법 제13조 및 제24조에 의하여 공제대상에서 제외하였으나, 위 법 조문은 분할증여를 통해 누진적 상속세회피목적을 방지하기 위한 것이 입법취지이며 조세회피목적이 없는 본 건에 징벌적 규정인 전시 규정을 적용하여 이 건 과세한 것은 위헌(헌재 89헌바 38, 1989. 7. 21 같은 뜻)이며
(3) 상속세법 제24조에 의하여 청구인들에게 상속세 공제한도를 제한하고 상속세 10,136,400원을 부과한 것은 ① 청구인들에게 증여한 행위를 상속세 회피목적이 있는 것으로 본 것으로서, 이는 조세법률주의와 과잉금지의 원칙에 위배되고, ② 실제의 증거도 없이 개연성만으로 사전증여에 대하여 징벌을 가함으로써 죄형법정주의에 위배되고, ③ 이에 따라 세금공제혜택을 제한함으로써 납세자의 재산권을 침해하였고, ④ 고액상속인과 소액상속인을 구별하는 단서규정을 누락시킴으로써 소액상속인에게 현저하게 불리하게 되어 조세정의, 형평성의 원칙에도 위배되므로, 위 처분은 취소되어야 한다.
3. 쟁점 및 판단
(1) 상속세 및 증여세법 제13조(상속세 과세가액) ① 상속세 과세가액은 상속재산의 가액에 다음 각호에 규정하는 재산가액을 가산한 금액에서 제14조의 규정에 의한 것을 차감한 금액으로 한다. (1996. 12. 30 개정)
1. 상속개시일전 10년 이내에 피상속인이 상속인에게 증여한 재산가액 (1998. 12. 28 개정)
2. 상속개시일전 5년 이내에 피상속인이 상속인이 아닌 자에게 증여한 재산가액 (1998. 12. 28 개정)
② 제1항 제1호 및 제2호의 규정을 적용함에 있어서 비거주자의 사망으로 인하여 상속이 개시되는 경우에는 국내에 있는 재산을 증여한 경우에만 이를 가산한다. (1996. 12. 30 개정)
(2) 상속세 및 증여세법 제24조(공제적용의 한도) 제18조 내지 제23조의 규정에 의하여 공제할 금액은 상속세 과세가액에서 상속인이 아닌 자에게 유증 등을 한 재산의 가액과 제13조의 규정에 의하여 상속세 과세가액에 가산한 증여재산가액(배우자로부터 증여받은 경우에는 그 증여재산가액에서 제53조 제1항의 규정에 의하여 공제받은 금액을 차감한 가액)을 차감한 잔액에 상당하는 금액을 초과하지 못한다. (1998. 12. 28 개정)
(1) 상속세 및 증여세법 제13조 제1항 1호에서 “상속개시일전 10년 이내에 피상속인이 상속인에게 증여한 재산가액은 상속재산가액에 가산하도록”되어 있고
(2) 같은법 제24조(공제적용의 한도)에서 같은법 제18조 내지 제23조의 규정에 의한 공제금액은 위 법 제13조의 규정에 의하여 상속세 과세가액에 가산한 증여재산가액을 차감한 잔액에 상당하는 금액을 초과하지 못하도록 규정되어 있는 바, 본 건의 경우 상속세 과세가액(1)은 152,244,890원이며 증여재산가액(2)은 91,152,000원으로 공제적용 한도액은 61,092,890원［(1)-(2)］이 되고 따라서, 위 금액을 공제한도로 하여 과세표준(152,244,890원-61,092,890원=91,152,000원)을 결정하여 이 건 과세한 처분청의 당초 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.
(3) 또한, 위 사전증여재산을 그대로 상속하였다면 기본공제에도 미달하여 상속세 과세대상이 되지 아니함에도 과세가 되어 조세 형평성에 어긋난다고 주장하나, 전시한 법 제24조는 사전 증여를 통한 누진적 조세회피를 방지하기 위하여 사전 증여재산에 대하여는 공제혜택을 주지 않겠다는 취지이므로 청구인의 주장은 받아들이기 어렵다고 판단된다.