부당행위계산부인규정을 적용하여 과세한 처분이 정당한지 여부

심판청구번호 국심2000부 0642(2000.10. 7) 처분청은 청구법인이 강원도 삼척시 도계읍 ○○○리 ○○○ 대 231㎡, 점포 및 여관등 1,041.23㎡(이하 "쟁점부동산"이라 한다)를 청구법인의 대표이사인 청구외 김○○○으로부터 505,551,300원에 양수한 것으로 취득가액을 계상한 데 대하여 특수관계에 있는 김○○○으로부터 매매계약서상 매매대금인 240,000,000원보다 쟁점부동산을 고가로 매입한 것으로 보아 부당행위계산 부인규정을 적용하여 과대계상된 건물의 감가상각비 (1994년 7,401,404원, 1995년 10,724,634원)와 쟁점부동산 양도당시인 1996사업연도에 취득원가로 과대계상된 247,425,262원을 손금불산입하여 1999.5.3. 청구법인에게 법인세 1994.1.1.~1994.12.31. 사업연도분 3,569,590원, 1995.1.1.~1995.12.31. 사업연도분 4,843,920원, 1996.1.1.~1996.12.31. 사업연도분 122,507,220원을 고지처분하였다. 청구법인은 이에 불복하여 1999.7.26. 심사청구를 거쳐 2000.2.29. 이건 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

• 가. 청구법인 주장 처분청은 청구법인이 특수관계자인 대표이사 김○○○에게 처분청이 인정하는 실지거래가액인 240,000,000(검인정계약서상의 매매가액)보다 과다하게 많은 가액인 505,551,300원을 그 취득대가로 지급하였다고 해서 이건 과세한 바 있으나, 일반적으로 부동산을 매입할 때 검인계약서상의 매매가액은 기준시가 수준으로 낮추는 것이 일반적인 관행이고 그 실거래가 대비 검인계약서상의 매매가액의 비율은 통상 실거래가의 50~60%수준임이 보통이므로 기준시가가 246,093,500원이고 검인계약서상의 매매가액이 240,000,000원이라면 실거래가액이 505,551,300원인 것이 지극히 타당한 현실적인 거래조건이다. 처분청은 청구법인의 대표이사인 김○○○과의 거래에 있어서 실거래가액과 장부가액의 차이를 부당행위로 보아 이건 과세하였으나 김○○○은 중간에 단순히 계약서상 또는 등기부상 명의만 거쳐간 것일 뿐이다. 청구법인이 (주)○○○광업에 대한 대여금채권을 회수하기 위하여 노력하던 중 동사의 자산으로는 변제가 불가능하자 동사의 대표이사인 조○○○으로부터 쟁점부동산의 양도를 통해서 채권을 회수하는 과정에서 매도인인 조○○○이 법인으로의 소유권이전을 꺼리고 조속한 매각을 통한 대금회수를 위하여 명의상으로만 김○○○으로 소유권이전을 한 것뿐이서 쟁점부동산 양도거래의 실질적인 당사자는 조○○○과 청구법인이지 김○○○은 거래의 실질적인 당사자는 아니므로 청구법인과 조○○○간에 법인세법에서 규정하는 특수관계가 없으므로 부당행위계산부인규정이 적용될 여지가 없으므로 이건 과세를 취소하여야 한다.
• 나. 국세청장의견 청구법인이 쟁점부동산을 양도한 가액은 검인용 매매계약서상 금액으로서 이를 장부상 양도가액으로 기장하였으면서 취득가액은 검인계약서상 금액이 사실이 아니라는 주장 또한 일관성이 없어 인정할 수 없으며 쟁점부동산에 설정된 근저당권 채권최고액이 250,000,000원을 초과한 적이 없는 사실로 보더라도 검인계역서상 매매금액인 240,000,000원이 실지거래가액으로서의 신빙성이 있다 할 것이므로 240,000,000원을 청구법인이 쟁점부동산을 취득한 가액으로 보아 부당행위계산부인 규정을 적용하여 과세한 처분은 정당한 것으로 판단된다. 청구법인이 실제 계약서라며 제시한 매매계약서상에 제세공과금을 인도시까지는 매도자인 김○○○이 부담하고 그 이후에는 매수자인 청구법인이 부담하는 것으로 기재되어 있는 사실과 김○○○이 쟁점부동산을 취득한 1991.6.18. 이후 청구법인과 매매계약을 체결한 1992.10.5. 까지의 기간동안 점포 및 여관등으로 임대되고 있는 쟁점부동산의 사용수익 내역이 불분명한 사실등으로 미루어 보아 사실상 쟁점부동산을 조○○○으로부터 청구법인이 취득한 것이나 일시적인 기간동안만 대표자인 김○○○명의로 등기하였다는 청구주장은 신빙성이 없어 인정할 수 없다 할 것이다.

• 가. 쟁점 청구법인이 쟁점부동산을 특수관계자로부터 고가매입한 것으로 보아 부당행위계산부인 규정을 적용하여 과세한 처분이 정당한지 여부를 가리는 데 있다.
• 나. 관계법령 법인세법 제17조 【손익의 귀속시기 및 취득가액의 계산】 ① 내국법인의 각 사업연도의 익금과 손금의 귀속사업연도는 그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도로 한다.

② 내국법인이 매입·제작 등에 의하여 취득한 자산의 취득가액은 당해 자산의 매입가액이나 제작원가에 부대비용을 가산한 금액으로 한다.

③ 내국법인이 익금과 손금의 귀속사업연도와 자산·부채의 취득 및 평가에 관하여 일반적으로 공정·타당하다고 인정되는 기업회계기준을 적용하거나 관행을 계속적으로 적용하여 온 경우에는 제1항과 제2항의 규정에 불구하고 당해 기업회계기준 또는 관행에 의한다. 다만, 대통령령이 정하는 경우에는 그러하지 아니하다.

④ 제1항의 규정에 의한 손익의 귀속사업연도와 제2항의 규정에 의한 취득가액의 계산 기타 자산·부채 등의 평가에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제20조 【부당행위계산의 부인】 정부는 대통령령이 정하는 바에 의하여 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령이 정하는 특수관계 있는 자와의 거래에 있어서 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산에 불구하고 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 있다. 법인세법시행령 제37조 【자산의 취득가액등】 ① 법 제17조 제2항 및 제4항의 규정에 의한 자산의 취득가액은 다음 각호의 금액에 의한다.

1. 타인으로부터 매입한 자산은 매입가액(제2항의 규정에 의하여 계상한 현재가치할인차금은 이를 포함하지 아니한다)에 취득세·등록세 기타 부대비용을 가산한 금액

2. 자기가 제조·생산 또는 건설등에 의하여 취득한 자산은 원재료비·노무비·운임.하역비·보험료·수수료·공과금(취득세와 등록세를 포함한다).설치비 기타 부대비용의 합계액

3. 제1호 및 제2호외의 자산은 취득당시의 정상가액 제46조 【법인의 부당한 행위 또는 계산】 ① 법 제20조에서 “특수관계 있는 자”라 함은 다음 각호의 관계있는 자를 말한다.

1. 출자자(소액주주를 제외한다. 이하 같다)와 그 친족

2. 법인의 임원·사용인 또는 출자자의 사용인(출자자가 영리법인인 경우에는 그 임원을, 비영리법인인 경우에는 그 이사 및 설립자를 말한다)이나 사용인외의 자로서 법인 또는 출자자의 금전 기타 자산에 의하여 생계를 유지하는 자와 이들과 생계를 함께 하는 친족

3. 출자자 또는 제1호 및 제2호에서 게기하는 자가 총발행주식 또는 총출자지분의 100분의 30 이상을 출자하고 있는 다른 법인

② 법 제20조에서 “조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우”라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 경우를 말한다.

1. 시가를 초과하는 가액으로 현물출자 하거나 그 자산을 과대상각한 때

2. 무수익자산을 출자받았거나 그 자산에 대한 비용을 부담한 때

3. 출자자 기타 특수관계에 있는 자(이하 “출자자등”이라 한다)로부터 무수익자산을 매입하거나 그 자산에 대한 비용을 부담한 때

4. 출자자등으로부터 자산의 시가를 초과하여 매입하거나 출자자등에게 자산을 시가에 미달하게 양도한 때

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 청구법인의 대표이사인 청구외 김○○○이 1991.6.18. 청구외 조○○○으로부터 양수한 쟁점부동산을 청구법인이 1994.5.26. 취득하여 청구외 장○○○에게 1996.5.29 양도한 사실과 ○○○주식회사가 채무자를 청구법인으로 하여 쟁점부동산에 1993.6.2. 채권최고액 200,000,000원, 1993.10.11 채권최고액 50,000,000원으로 각각 근저당권설정한 사실과 1996.5.31. ○○○가 채무자를 김○○○로 하여 쟁점부동산에 채권최고액 250,000,000원의 근저당권을 설정한 사실이 등기부등본에 나타난다.

(2) 청구외 조○○○과 청구외 김○○○간에 체결된 매매계약서(1991.6.14.)에는 매매대금이 245,000,000원으로, 청구법인과 청구외 김○○○간에 체결된 검인계약서(1992.10.5.)에는 매매대금이 240,000,000원으로 기재되어 있고, 청구법인이 제시한 청구법인과 청구외 김○○○간에 체결된 매매계약서(1992.10.5.)에는 매매대금이 505,551,300원으로 기재되어있으며 약정내용에는 매매물건에 관한 조세금과 기타의 부과금은 매매목적물을 인도할 때까지는 매도인(김○○○)의 부담으로 하고 그 이후에는 매수인(청구법인)의 부담으로 한다고 기재되어 있으며, 청구법인이 청구외 장○○○에게 매각한 쟁점부동산 매매계약서(1996.4.25.)에는 매매대금이 200,000,000원으로 기재되어 있고, 청구법인이 제시한 ○○○감정평가법인의 감정평가서(1992.6.23.)에는 쟁점부동산의 감정가액이 512,001,300원으로 나타나 있다.

(3) 청구법인이 제시한 매매계약서상 매매대금 505,551,300원에 대해서 살펴보면, 청구외 김○○○은 쟁점부동산을 245,000,000원에 취득하여 505,551,300원에 매각하여 3년만에 260,551,300원의 양도차익이 발생하였고 청구법인은 505,551,300원에 취득하고 200,000,000원에 양도하여 2년만에 305,551,300원의 양도차손이 발생한 것으로 나타나고 있어 위 매매대금이 신빙성이 있다고 보기 어렵고, 청구외 김○○○이 쟁점부동산을 취득(1991.6.18.)할 당시 개별공시지가는 ㎡당 600,000원이고 청구법인이 취득(1994.5.26.)할 당시에는 ㎡당 387,000원이며, 청구법인이 양도(1996.5.29.)할 당시에는 ㎡당 360,000원이어서 청구법인이 취득할 당시 개별공시지가가 하락하였음에도 매매대금은 상승한 것으로 나타나 위 매매대금 505,551,300원은 시가로 인정하기 어렵다 할 것이고, 쟁점부동산에 설정된 근저당권 채권최고액이 250,000,000원을 초과한 적이 없는 사실로 보아도 위 매매대금 505,551,300원을 인정하기 어렵다 할 것이다. 또한, 위 감정평가서상 토지에 대한 가격시점이 1992.6.16.(작성시점 1992.6.23.)이고 이 당시 개별공시지가가 ㎡당 387,000원이나, 위 감정평가서에는 토지는 위치, 형태등 개별적 제요인과 공시지가등을 참작하여 평가한다고 하면서 ㎡당 600,000원을 적용한 바 있어 위 감정평가서가 시가를 나타낸다고 보기도 어렵다할 것이다.

(4) 또한, 청구법인은 쟁점부동산을 청구외 조○○○으로부터 취득한 것이나 일시적으로 청구법인의 대표이사인 김○○○명의로 등기한 것이고 거래당사자간에 특수관계가 없어 부당행위계산부인규정이 적용될 여지가 없다고 하나, 청구외 김○○○명의로 3년간이나 보유한 사실이 등기부상 나타나고 있고 청구법인이 제시한 매매계약서에 제세공과금을 인도시까지는 매도자인 김○○○이 부담하고 그 이후에는 매수자인 청구법인이 부담하는 것으로 기재되어 있어 청구주장은 신빙성이 없다고 판단된다. 따라서 처분청이 검인계약서상 매매대금인 240,000,000원을 취득가액으로 보아 부당행위계산부인하여 이건 법인세를 과세한 처분은 달리 잘못이 없다할 것이다.

• 라. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구인의 주장이 이유없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.