토지무상사용이익의 증여의제 해당 여부

심판청구번호 국심2000구 1959(2001. 1.26) ㈋�46,066,240원은 이를 취소한다.

청구인은 1997.8.18 청구인의 부(父) ○○○(이하 "청구외 ○○○"이라 한다)이 소유하고 있는 ○○○도 ○○○시 ○○○동 ○○○ 소재 대지 524.5㎡ (이하 "쟁점토지"라 한다)에 지하 2층, 지상 6층 연면적 3,303.21㎡의 근린상가(이하 "쟁점건물"이라 한다)를 신축하여 부동산임대업을 영위하고 있다. 처분청에서는 청구인이 청구외 ○○○으로부터 쟁점토지에 대하여 『토지무상사용권리』를 증여받았다고 보아 1999.7.15 청구인에게 1997년도분 증여세 46,066,240원을 결정고지하였다 청구인은 이에 불복하여 1999.9.14 이의신청, 2000.1.10 심사청구를 거쳐, 2000.7.20 이 건 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 국세청장 의견

• 가. 청구인 주장 쟁점토지는 청구외 ○○○과 1996.11.16 연간임대료 5,000,000원, 임대기간은 건물준공일로부터 2002.12.31까지 사용하기로 임대차계약을 체결하고, 1999.2.4 6,000,000원, 1999.2.5 3,000,000원, 1999.2.13 1,000,000원 등 합계 10,000,000원을 1997년 및 1998년 임대료로 지급하였는바, 이러한 사실은 ○○○은행 예금통장 사본에 의하여 확인된다. 심사청구 결정시 1996.4.1 건축허가를 신청하는 과정에서 임대료를 지급하려는 의도로 토지사용승낙서만을 먼저 작성한 것이고, 1996.11.16 임대차계약서를 인감증명첨부하여 작성하였으므로 허위라고 본 것은 부당하고, 임대료 입금증빙인 입금표 날짜가 1999.2.13인데 ○○○지방국세청에서 1999.2.18로 잘못판단하였으나, 예금통장에서 임대료를 지급한 사실이 확인된다. 부동산임대료 선지급은 흔히 있지만 IMF라는 특수상황이고 건물을 준공한지가 얼마되지 아니하여 분할지급하였으며 청구외 ○○○의 소득세납부와 증여세부과는 별개로서, 처분청에서는 쟁점토지의 무상사용이익을 30년으로 하여 과세하였으나 이미 잔존기간을 5년으로 하여 세법이 개정되었고, 토지무상사용이익이 미미하므로 이 건 과세는 부당하다.
• 나. 국세청장 의견 청구인이 제시한 대지 임대차계약서(작성일자 1996.11.16)는 청구인이 관할 ○○○시청에 건축허가신청시 제출한 토지사용승낙서의 작성일자가 1996.4.1인 점으로 보아 쟁점토지의 사용을 약정한 당시의 계약서라고 인정하기는 어렵다. 청구인이 이 건 심사청구에서 임대료지급사실의 증거서류로 영수증(입금표) 및 임대료가 입금되었다는 통장사본을 제시하나 청구인이 이의신청시 제출한 입금표사본(1997.2.4 6,000,000원, 2.18 1,000,000원, 99.2,5 3,000,000원)과 달라(심사청구시 제출한 입금표에는 1999.2.4 6,000,000원, 2.5 3,000,000원 2.13 1,000,000원으로 작성됨) 진실된 입금표로 보기 어렵고 청구인이 1997년 및 1998년도분 임대료를 지급하였다고 주장하는 통장입금액은 연간 임차료를 약정한 부동산임대차계약에 있어 임차료가 임대차 계약시 지급되는 것이 일반적인 관행인 점에 비추어 이 건과 같이 계약기간 이후 6개월∼1년6개월이 경과하여 지급되었다는 것은 타당성이 없어 보이고, 토지소유자와 청구인이 특수관계자인 점과 동 입금액이 나누어져 입금된 점으로 미루어 임차료로 지불되었다는 명백한 입증서류는 될 수 없고 이 건 과세의 증거서류로 하기 위하여 청구인이 사후에 입금한 것으로 보여진다. 또한 토지소유자인 청구외 ○○○이 쟁점토지의 임대소득에 대하여 소득세를 신고·납부한 사실이 없는 점으로 보아 쟁점토지를 유상으로 사용하였다는 청구인의 주장은 인정하기 어렵다 하겠다.

• 가. 쟁점 청구인이 청구외 ○○○이 소유하고 있는 쟁점토지위에 건물을 지어 무상으로 사용한데 대하여 토지무상사용이익을 증여의제하여 증여세를 과세한 처분의 당부를 가리는데 있다.
• 나. 관련법령 상속세및증여세법 (1998.12.28 법률 제5582호로 개정되기 전의 것) 제37조【토지무상사용권리의 증여의제】제1항에『건물(당해 토지소유자와 함께 거주할 목적으로 소유하는 주택을 제외한다)을 소유하기 위하여 특수관계에 있는 자의 토지를 무상으로 사용하는 경우로서 대통령령이 정하는 경우에는 당해 토지무상사용이익을 토지소유자로부터 증여받은 것으로 본다.』 제2항에 『제1항의 규정을 적용함에 있어서 사업자인 토지소유자에게 당해 토지를 무상으로 사용하게 하는 데에 대하여 소득세가 부과되는 경우에는 증여세를 부과하지 아니한다.』 제3항에 『제1항 및 제2항의 규정을 적용함에 있어서 특수관계에 있는 자의 범위, 증여시기, 주택의 범위, 토지무상사용이익의 계산방법 기타 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.』 같은법시행령 (1998.12.31 대통령령 제15971호로 개정되기 전의 것) 제27조【토지무상사용권리의 증여의제 적용범위 등】제1항에『법 제37조 제1항에서 "대통령령이 정하는 경우"라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 경우를 말한다.

1. 특수관계에 있는 자의 토지위에 건물을 신축하여 사용하는 경우』 제2항에 『제1항 및 법 제37조 제1항의 규정을 적용함에 있어서 토지무상 사용권리의 증여시기는 다음 각호의 1에 의한다.

1. 제1항 제1호의 경우에는 사용검사필증 교부일. 다만, 사용검사 전에 사실상 사용하거나 사용승인을 얻은 경우에는 그 사실상의 사용일 또는 사용승인일로 하고 건축허가를 받지 아니하거나 신고를 하지 아니하고 사용하는 건축물에 있어서는 그 사실상의 사용일로 한다.』 제3항에 『제1항 및 법 제37조 제1항에서 "특수관계에 있는 자"라 함은 다음 각호의 1의 관계에 있는 자를 말한다.

2. 직계존비속 및 그 배우자.』 제5항에 『법 제37조 제1항의 규정에 의한 토지무상사용이익은 다음 산식에 의하여 계산한 가액에 의한다. 건물이 정착된 토지 및 당해 건물에 부수되는 토지의 가액×1년간토지 사용료를 감안하여 총리령이 정하는 율×제51조 제1항의 규정에 의한 지상권의 잔존연수 같은령 제51조 【지상권 등의 평가】 제1항에 『법 제61조 제5항의 규정에 의한 지상권의 가액은 지상권이 설정되어 있는 토지의 가액에 재정경제부령이 정하는 율을 곱하여 계산한 금액을 당해 지상권의 잔존연수를 감안하여 재정경제부령이 정하는 방법에 의하여 환산한 가액에 의한다. 이 경우 잔존연수에 관하여는 민법 제280조 및 제281조에 규정된 지상권의 존속기간을 준용한다.』 같은법시행규칙 제10조 【토지무상사용이익율】에 『영 제27조 제5항 산식에서 "총리령이 정하는 율"이라 함은 연간 100분의 2를 말한다.』고 규정하고 있다. 민법 제280조 【존속기간을 약정한 지상권】 제1항에 『계약으로 지상권의 존속기간을 정하는 경우에는 그 기간은 다음 연한보다 단축하지 못한다.

1. 석조, 석회조, 연와조 또는 이와 유사한 견고한 건물이나 수목의 소유를 목적으로 하는 때에는 30년』을 규정하고 있다.

• 다. 사실관계 및 판단 쟁점토지의 등기부등본 및 그 지상에 신축된 쟁점건물의 일반건축물대장에 의하면, 쟁점토지는 1966.10.5 청구외 ○○○이 취득하여 현재까지 소유하고 있으며, 쟁점건물은 1997.8.18 준공하여 1997.8.22 청구인이 소유권보존등기를 하였으며, 쟁점토지와 쟁점건물에 (주)○○○은행, ○○○화재해상보험(주)등이 청구인에 대한 채권최고액을 829,000,000원으로 하여 근저당권을 설정하고 있다. 청구인은 1997.8.1 사업자등록(○○○-○○○-○○○, 업태 부동산, 종목 임대)을 하고 부동산임대사업을 하고 있는바, 쟁점건물 지하1층은 수퍼마켓, 지하2층은 주차장, 1층은 금융업소, 2∼3층은 의원, 4층은 체력단련장 및 사무실, 5층은 학원, 6층은 일반음식점으로 임대하고 있다. 청구인은 청구외 ○○○과 쟁점토지를 1996.11.16 연간임대료 5,000,000원, 임대기간은 건물준공일로부터 2002.12.31까지 사용하기로 임대차계약을 체결하고, 1999.2.4 6,000,000원, 1999.2.5 3,000,000원, 1999.2.13 1,000,000원, 합계 10,000,000원을 1997년 및 1998년 임대료로 지급하였다고, 대지 임대차계약서, 1996.11.16자 ○○○도 ○○○시 ○○○동장발행의 청구인등의 인감증명, ○○○은행 ○○○지점 예금통장 사본(○○○)등 관련자료를 제출하고 있다. 사실이 이러하다면, 청구인은 청구외 ○○○이 소유하고 있는 쟁점토지위에 건물을 신축하여 사용한데 대하여 임대료를 지불한 사실이 확인되어 쟁점토지를 무상으로 사용하였다 할 수 없으므로, 청구인이 청구외 ○○○에게 지급한 임대료의 적정여부 및 동 수입금액에 대한 과세는 별론으로 하고, 처분청이 쟁점토지의 무상사용이익을 계산하여 청구인에게 증여세를 과세한 처분은 처분청의 당초 처분은 부당하다고 판단된다.
• 라. 결론 따라서 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.